Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2375-09 de 26 de Octubre de 2009

Normativa

Ley 37/1992 art. art-22

Cuestión

- Exención de los servicios de fletamento

Descripción

La consultante fleta dos remolcadores al titular del Servicio portuario básico de remolque de un puerto gallego que realiza los servicios de salvamento y asistencia marítima en un puerto. La consultante factura al Servicio y éste a los buques asistidos.

Contestación

1. – Esta contestación es ampliación de la de 10 de diciembre de 2008, número V2349-08 a requerimiento de la consultante y con nuevas informaciones aportadas por ésta.

2. – El artículo 22.Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), establece:

"Estarán exentas del Impuesto, en las condiciones y con los requisitos que se establezcan reglamentariamente, las siguientes operaciones:

Uno. Las entregas, construcciones, transformaciones, reparaciones, mantenimiento, fletamento, total o parcial, y arrendamiento de los buques que se indican a continuación:

(....)

2.º Los buques afectos exclusivamente al salvamento, a la asistencia marítima o a la pesca costera.

La desafectación de un buque de las finalidades indicadas en el párrafo anterior producirá efectos durante un plazo mínimo de un año, excepto en los supuestos de entrega posterior del mismo.

(....)

La exención descrita en el presente apartado queda condicionada a que el adquirente de los bienes o destinatario de los servicios indicados sea la propia Compañía que realiza las actividades mencionadas y utilice los buques en el desarrollo de dichas actividades o, en su caso, la propia entidad pública que utilice los buques en sus fines de defensa.

(....)".

3. - La Resolución de 4 de noviembre de 1998, de esta Dirección General, relativa a la exención del Impuesto sobre el Valor Añadido de los arrendamientos y fletamentos totales de las aeronaves utilizadas por entidades públicas en el cumplimiento de sus funciones públicas (BOE de 4 de diciembre), señala que, a los efectos de la exención prevista en el artículo 22.cuatro.2º de la Ley 37/1992, se entenderá por fletamento total, el contrato por el que el titular de una aeronave pone la totalidad de la misma a disposición del fletador (ente público), comprometiéndose frente a este último a realizar, mediante precio, un transporte de mercancías o personas o cualesquiera otras actividades empresariales o profesionales, tales como la prevención y extinción de incendios, fumigación, vigilancia, salvamento y otras similares, en la forma y condiciones estipuladas.

Por su parte, la misma Resolución define el arrendamiento como el contrato en virtud del cual el arrendador cede al arrendatario (el ente público) por un tiempo determinado la plena disponibilidad de la aeronave, trasladándole la titularidad de su explotación y la dirección técnica y comercial de la misma.

Con dicha Resolución, este Centro Directivo modificó la doctrina que hasta ese momento venía manteniendo, según la cual el contrato de fletamento solo podía tener por objeto el transporte de mercancías o de personas.

Resulta igualmente ilustrativa la sentencia del Tribunal Supremo de 1 de abril de 1995 (STS 278/1995) donde viene a aclarar cuál es la distinción esencial entre un contrato de fletamento por tiempo y el arrendamiento de buques. Transcribimos parcialmente el fundamento Quinto de dicha sentencia:

"(?) en el fletamento por tiempo (time-charter), cual es el caso, el control del capitán y de la dotación lo conserva el fletante, quien se compromete a poner a disposición del fletador los servicios del capitán y de la tripulación para conseguir el fin del contrato, pero el capitán, aunque sometido a las órdenes del fletador en la ejecución del mismo, conserva la posesión del buque en representación del fletante, de manera que al terminar el contrato nada hay que devolver a éste, extremos que diferencian el contrato de fletamento del arrendamiento del buque, aunque ambos institutos jurídicos mantengan grandes semejanzas (?)".

Conforme a esta sentencia, la diferencia entre el fletamento por tiempo y el arrendamiento de buque estriba en que en el primero el fletante conserva la posesión del buque, aunque el capitán se someta a las órdenes del fletador en la ejecución del contrato. Por otra parte, según la Jurisprudencia del Tribunal Supremo, el contrato de fletamento se caracteriza porque en él "sobresale el transporte sobre la cesión de la cosa".

El contrato que aporta la consultante parece implicar, y así se explicita en el mismo, que nos encontramos ante un contrato de fletamento que tiene por objeto el flete de varias embarcaciones a un fletador que es el titular del Servicio básico de remolque en un puerto gallego.

Es inherente a la misma naturaleza del contrato de fletamento el hecho de que sea el fletante quien, en términos utilizado por la consultante, preste "materialmente" el servicio en cuestión, proporcionando la tripulación adecuada y haciéndose cargo de los gastos relativos a la gestión y aprovisionamiento de los buques.

4. – Por lo tanto, si el fletador de los buques, es decir, el titular del Servicio básico de remolque, realiza los servicios de salvamento o asistencia marítima y los buques objeto del contrato de fletamento se afectan, exclusivamente, a estas actividades, los pagos al fletante estarán exentos del Impuesto, sin que sea relevante a estos efectos que el importe facturado por éste, tenga una relación directa con los importes facturados por el fletador a los armadores de los buques asistidos o que se facture por servicios realizados.

Conviene recordar que conforme a la doctrina de este Centro Directivo, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, las mencionadas actividades de salvamento y asistencia marítima serán las que tienen por objeto socorrer o auxiliar a personas, buques o embarcaciones en dificultades, incluyendo el salvamento de la tripulación, viajeros y sus equipajes o cargamento de los buques, así como las operaciones de practicaje, remolques, amarre y desamarre de buques y embarcaciones.

No se comprenden, sin embargo, en dicha consideración las operaciones de apoyo, colaboración, complemento o vigilancia de las actividades industriales o pesqueras realizadas por otros buques en el mar, o en general la asistencia en aguas interiores a otras embarcaciones.

La declaración de que un buque se destina sólo parcialmente al salvamento o asistencia marítima no es suficiente conforme a los citados preceptos legales para determinar la aplicación de las exenciones correspondientes a las operaciones relativas a dichos buques ya mencionadas.

5. - Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.