Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2394-18 de 05 de Septiembre de 2018

Normativa

Ley 35/2006. Arts. 14 y 18

Cuestión

Tributación en el IRPF.

Descripción

Por sentencia de 2 de abril de 2018 de un juzgado de lo social, se condena a la empresa donde trabaja la consultante a abonarle 1.895,81€ correspondientes a un complemento salarial por el período que va de 1 de marzo de 2012 a 31 de marzo de 2016, junto con los intereses moratorios del artículo 29.3 del Estatuto de los Trabajadores.

Contestación

De la documentación que acompaña al escrito de consulta se observa que la interesada presentó la demanda judicial contra su empresa el 5 de junio de 2017 en la que se acababa solicitando el abono del “complemento de rotación” por el periodo 01/03/2012 - 31/03/2016, oponiéndose a ello la demandada en el trámite de alegaciones, celebrándose el juicio el 27 de noviembre de 2017 y dictándose sentencia con fecha 2 de abril de 2018 con la condena ya relatada en la descripción sucinta de hechos. Adicionalmente, procede indicar que en la nómina de diciembre de 2017 la empresa incluyó en concepto de “abono por sentencia nc” el importe de 2.085,39€, importe que parece corresponderse con el reclamado por la consultante y establecido posteriormente por la sentencia, adicionado en un 10 por 100 de intereses de demora.

Con estos hechos, se procede a continuación a analizar la tributación en el IRPF del importe objeto de consulta.

Desde la calificación como rendimientos del trabajo que —conforme con lo dispuesto en el artículo 17.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, publicada en el BOE del día 29— procede otorgar a este complemento salarial, el primer asunto que se plantea es la determinación de su imputación temporal.

La imputación temporal de las rentas se recoge en el artículo 14 de la Ley Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, precepto que en su apartado 1.a) establece como regla general para los rendimientos del trabajo su imputación “al período impositivo en que sean exigibles por su perceptor”. Ahora bien, junto con esta regla general el apartado 2 incluye unas reglas especiales de imputación temporal, reglas de las que procede mencionar aquí la recogida en su párrafo a), donde se establece lo siguiente:

'Cuando no se hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta, por encontrarse pendiente de resolución judicial la determinación del derecho a su percepción o su cuantía, los importes no satisfechos se imputarán al período impositivo en que aquélla adquiera firmeza'.

Por tanto, conforme con la normativa anterior, el importe correspondiente al “complemento de rotación” (período 01/03/2012 - 31/03/2016), importe respecto al que estaba en litigio la determinación del derecho a su percepción, procederá imputarlo al período impositivo en que la sentencia que establece ese derecho adquiera firmeza (circunstancia que cabe entender producida en 2018, pues no se indica que la sentencia haya sido recurrida), y ello con independencia de la inclusión previa de su importe en la nómina de 2017, pues aquel derecho estaba e litigio, pendiente de su reconocimiento por resolución judicial.

Complementando lo anterior, al corresponderse el complemento con una extensión temporal a lo largo de un período que abarca más de dos años, procede indicar que le resulta aplicable (en su caso) la reducción del 30 por 100 que el artículo 18.2 de la Ley del Impuesto establece para los rendimientos íntegros del trabajo que tengan un período de generación superior a dos años cuando se imputen en un único período impositivo:

“El 30 por ciento de reducción, en el caso de rendimientos íntegros distintos de los previstos en el artículo 17.2. a) de esta Ley que tengan un período de generación superior a dos años, así como aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, cuando, en ambos casos, sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo siguiente, se imputen en un único período impositivo.

(…)

No obstante, esta reducción no resultará de aplicación a los rendimientos que tengan un período de generación superior a dos años cuando, en el plazo de los cinco períodos impositivos anteriores a aquél en el que resulten exigibles, el contribuyente hubiera obtenido otros rendimientos con período de generación superior a dos años, a los que hubiera aplicado la reducción prevista en este apartado.

La cuantía del rendimiento íntegro a que se refiere este apartado sobre la que se aplicará la citada reducción no podrá superar el importe de 300.000 euros anuales.

(…)”.

En cuanto a la tributación de los intereses moratorios establecidos en la sentencia (los del artículo 29.3 del texto refundido de la Ley del Estatuto de los Trabajadores), procede indicar que en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas los intereses percibidos por el contribuyente tienen diferente calificación, en función de su naturaleza remuneratoria o indemnizatoria. Los intereses remuneratorios constituyen la contraprestación, bien de la entrega de un capital que debe ser reintegrado en el futuro, bien del aplazamiento en el pago, otorgado por el acreedor o pactado por las partes. Estos intereses tributarán en el impuesto como rendimientos del capital mobiliario, salvo cuando, de acuerdo con lo previsto en el artículo 25 de la Ley del Impuesto, proceda calificarlos como rendimientos de la actividad empresarial o profesional.

Por su parte, los intereses indemnizatorios tienen como finalidad resarcir al acreedor por los daños y perjuicios derivados del incumplimiento de una obligación o el retraso en su correcto cumplimiento. Estos intereses, debido a su carácter indemnizatorio, no pueden calificarse como rendimientos del capital mobiliario. En consecuencia, a tenor de lo dispuesto en los artículos 25 y 33.1 del mismo texto legal, los intereses objeto de consulta han de tributar como ganancias patrimoniales.

Complementando lo anterior, debe señalarse que al no proceder estas ganancias patrimoniales de una transmisión, su cuantificación se corresponderá con el importe de los intereses que se perciban. Así resulta de lo dispuesto en el artículo 34.1,b) de la misma ley, donde se determina que “el importe de las ganancias o pérdidas patrimoniales será en los demás supuestos (distintos del de transmisión), el valor de mercado de los elementos patrimoniales o partes proporcionales en su caso”.

Una vez establecida —dado su carácter indemnizatorio— la calificación como ganancias patrimoniales de los intereses percibidos por la consultante por sentencia judicial, el siguiente paso es determinar el período de imputación.

A la imputación temporal de las ganancias patrimoniales se refiere el artículo 14.1 c) de la Ley del Impuesto estableciendo como regla general que “se imputarán al período impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial”.

Conforme con lo anterior, las alteraciones patrimoniales correspondientes a los intereses objeto de consulta se entenderán producidas con la propia sentencia que establece su pago. Lo que a su vez conlleva su imputación temporal al período impositivo de adquisición de firmeza de la sentencia, tal como resulta de lo dispuesto en el artículo 14.2,a) de la Ley 35/2006 antes transcrito.

Una vez determinada la calificación como ganancias patrimoniales y su imputación temporal, el siguiente paso es determinar cómo se realiza su integración en la liquidación del Impuesto.

Tradicionalmente, con la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas anterior a la actualmente vigente, en cuanto estos intereses indemnizaran un período superior a un año, este Centro mantenía como criterio interpretativo que su integración procedía realizarla en la parte especial de la renta del período impositivo; desaparecido este concepto en la Ley 35/2006, el mantenimiento de una continuidad en la aplicación de este criterio interpretativo, unido a la inclusión en la renta del ahorro de los intereses que constituyen rendimientos del capital mobiliario, llevan a concluir que los intereses objeto de consulta procederá integrarlos (cualquiera que sea el período que abarquen) en la base imponible del ahorro, en aplicación del artículo 49.1,b) de la Ley del Impuesto.

Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).