Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2403-12 de 12 de Diciembre de 2012

TIEMPO DE LECTURA:

  • Órgano: SG FISCALIDAD INTERNACIONAL
  • Fecha: 12 de Diciembre de 2012
  • Núm. Resolución: V2403-12

Normativa

CDI España-Portugal: art. 15RIRNR: art. 16 TRLIRNR: arts. 25 y 31

Cuestión

Régimen fiscal aplicable.

Descripción

La consultante es una organización agraria española que, entre otros fines, asesora e informa a sus afiliados sobre cuestiones relativas a la contratación de trabajadores.
Los agricultores afiliados a dicha organización suscriben contratos temporales con trabajadores portugueses no residentes en España, para la realización de determinadas labores de temporada o campaña. Dichas labores se desarrollan en territorio español.

Contestación

El artículo 15 del Convenio entre el Reino de España y la República Portuguesa para evitar la doble imposición y prevenir la evasión Fiscal en materia de impuestos sobre la renta y Protocolo, firmado en Madrid el 26 de octubre de 1993 (BOE de 7 de noviembre de 1995), establece:
"1. Sin perjuicio de las disposiciones de los artículos 16, 18, 19, 20 y 21, los sueldos, salarios y remuneraciones similares obtenidos por un residente de un Estado contratante por razón de un empleo sólo pueden someterse a imposición en ese Estado, a no ser que el empleo se ejerza en el otro Estado contratante. Si el empleo se ejerce en ese otro Estado, las remuneraciones percibidas por tal concepto pueden someterse a imposición en ese otro Estado.
2. No obstante lo dispuesto en el apartado 1, las remuneraciones obtenidas por un residente de un Estado contratante por razón de un empleo ejercido en el otro Estado contratante sólo puede someterse a imposición en el Estado mencionado en primer lugar, si
a) el perceptor no permanece en total en el otro Estado, en uno o varios períodos, durante más de ciento ochenta y tres días en cualquier período de doce meses que comience o finalice en el período impositivo considerado;
b) las remuneraciones se pagan por, o en nombre de, una persona empleadora que no es residente del otro Estado, y
c) las remuneraciones no se soportan por un establecimiento permanente o una base fija que la persona empleadora tenga en el otro Estado.
3. (…)
4. No obstante las disposiciones en los apartados 1 y 2, las remuneraciones obtenidas por razón de un empleo ejercido en un Estado contratante por un trabajador fronterizo, es decir, que tenga su vivienda habitual en el otro Estado contratante al que normalmente retorna cada día, sólo podrán someterse a imposición en ese otro Estado. "
De acuerdo con lo dispuesto en el apartado 1 del artículo anterior y sobre la premisa de que los trabajadores portugueses contratados tengan la condición de residentes fiscales en Portugal, los rendimientos del trabajo satisfechos a los mismos por los servicios prestados en territorio español, podrán ser sometidos a gravamen en España por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes, de conformidad con lo dispuesto en la normativa reguladora de este impuesto.
En este sentido, y por lo que se refiere a la determinación de la cuota tributaria, el artículo 25.1 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, en adelante TRLIRNR, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo (BOE de 12 de marzo), en su apartado g) establece:
"Los rendimientos del trabajo percibidos por personas físicas no residentes en territorio español en virtud de un contrato de duración determinada para trabajadores extranjeros de temporada, de acuerdo con lo establecido en la normativa laboral, se gravarán al tipo del 2 por ciento".
De acuerdo con lo dispuesto en este artículo, para que sea de aplicación el tipo impositivo del 2 por 100 tienen que darse las siguientes condiciones:
- que se trate de personas físicas no residentes en España; - que el contrato tenga una duración determinada; - que sean trabajadores extranjeros de temporada o campaña; - que los contratos, estén de acuerdo con lo establecido en la normativa laboral.
Para poder cumplir estas condiciones hay que tener en cuenta lo dispuesto en la normativa sobre los derechos y libertades de los extranjeros en España y su integración social, recogida en la Ley Orgánica 4/2000 de 11 de enero, modificada por las Leyes Orgánicas 8/2000, de 22 de diciembre y 2/2009, de 11 de diciembre y en el Reglamento de desarrollo de dicha Ley, aprobado por el Real Decreto 557/2011, de 20 de abril (BOE de 30 de abril), que establece las condiciones y requisitos que deben cumplir los trabajadores extranjeros para obtener la residencia temporal en España y poder realizar trabajos de temporada o campaña.
En el artículo 98 del citado Reglamento se especifican las actividades que pueden desarrollarse con la autorización de residencia temporal y trabajo por cuenta ajena de duración determinada.
Entre estas actividades se recogen, en primer lugar, las de temporada o campaña, cuya duración coincidirá con la del contrato de trabajo, con el límite máximo de nueve meses, dentro de un período de doce meses consecutivos.
A las remuneraciones por estas actividades de temporada o campaña es a las que podrá aplicarse el tipo impositivo reducido del 2 por 100 establecido en el artículo 25.1.g) del TRLIRNR.
Entre las condiciones y requisitos que se establecen en el Reglamento de desarrollo de la Ley Orgánica 4/2000 para obtener la autorización de residencia temporal para desarrollar actividades o trabajos por cuenta ajena de temporada o campaña, se encuentran: el contrato o la oferta de empleo previo o en origen y la solicitud del visado correspondiente en la misión diplomática u oficina consular de la demarcación donde resida el trabajador para poder trasladarse a España.
Por aplicación de las disposiciones de la Unión Europea sobre la libre circulación de personas y el derecho a ejercer cualquier actividad, tanto por cuenta ajena como por cuenta propia, no se puede exigir por parte de España cumplir los requisitos expuestos en el párrafo anterior (contrato en origen) a aquellas personas que, siendo residentes en un Estado miembro de la Unión Europea, realicen en España trabajos de temporada o campaña.
Por consiguiente, el tipo impositivo reducido del 2 por 100 previsto en el artículo 25.1.g) del TRLIRNR será de aplicación a los residentes de la Unión Europea que desarrollen trabajos de temporada o campaña siempre y cuando cumplan el resto de condiciones o requisitos exigidos por la normativa española.
Teniendo en cuenta lo anterior y de conformidad con lo dispuesto en el artículo 31 del TRLIRNR, los empleadores de los citados trabajadores portugueses estarán obligados a practicar una retención del 2% sobre el importe de la retribución satisfecha.
El modelo en que debe declararse y realizarse el ingreso de la retención es el modelo 216, si bien, el retenedor estará asimismo obligado a presentar un resumen anual mediante el modelo 296. Dichos modelos deberán ser presentados en los lugares y plazos establecidos en la normativa reguladora de los mismos. La regulación de dichos modelos se recoge en la Orden EHA/3290/2008, de 6 de noviembre (BOE de 17 de noviembre) y en la Orden EHA/3062/2010, de 22 de noviembre (BOE 30 de noviembre de 2010).
Por último señalar que, en el caso de que los citados trabajadores tengan la condición de fronterizos, por tener su vivienda habitual en Portugal, siendo este el lugar donde regresan normalmente todos los días después de realizar su trabajo en España, las remuneraciones percibidas por dichos trabajadores sólo podrán ser sometidas a imposición en Portugal, según lo dispuesto en el apartado 4 del artículo 15 del convenio hispano-portugués. En este caso y conforme a lo dispuesto en el apartado 4 del artículo 31 del TRLIRNR, no procederá la práctica de retención o ingreso a cuenta respecto de dichos rendimientos, todo ello sin perjuicio de la obligación de declarar prevista en el apartado 5 de dicho artículo.
En el caso de que el tipo de retención aplicado a los trabajadores hubiese sido superior al que, según lo indicado anteriormente, les hubiera correspondido, estos podrán solicitar la devolución de las cantidades retenidas en exceso conforme a lo dispuesto en el artículo 16 del Real Decreto 1776/2004, de 30 de julio, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de no Residentes (BOE de 5 de agosto).
El modelo para solicitar la devolución es el 210, cuya regulación se recoge en la Orden HAC/3316/2010, de 17 de diciembre (BOE de 23 de diciembre).
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Contrato de trabajo de duración determinada
Trabajador extranjero
Impuesto sobre la Renta de no residentes
Rendimientos del trabajo
Tipos impositivos
Personas físicas no residentes
Doble imposición
Evasión fiscal
Vivienda habitual
Período impositivo
Establecimiento permanente
Autorización de residencia temporal
Cuota tributaria
Derechos y libertades de los extranjeros
Residencia temporal
Residencia temporal por trabajo
Contrato de Trabajo
Misión diplomática
Oficina consular
Derecho a la libre circulación
Estado miembro de la Unión Europea
Modelo 216. Impuesto sobre la Renta de no Residentes
Modelo 296. Resumen Anual retenciones e ingresos a cuenta No Residentes

Ley General Tributaria (Ley 58/2003 de 17 de Dic) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 302 Fecha de Publicación: 18/12/2003 Fecha de entrada en vigor: 01/07/2004 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

RDLeg. 5/2004 de 5 de Mar (TR. de la ley del impuesto sobre la renta de no residentes) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 62 Fecha de Publicación: 12/03/2004 Fecha de entrada en vigor: 13/03/2004 Órgano Emisor: Ministerio De Hacienda

Real Decreto 557/2011 de 20 de Abr (Reglamento de la LO 4/2000, sobre derechos y libertades de los extranjeros en España y su integración social) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 103 Fecha de Publicación: 30/04/2011 Fecha de entrada en vigor: 30/06/2011 Órgano Emisor: Ministerio De La Presidencia

Real Decreto 1776/2004 de 30 de Jul (Reglamento del Impuesto sobre la Renta de no Residentes -IRNR-) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 188 Fecha de Publicación: 05/08/2004 Fecha de entrada en vigor: 06/08/2004 Órgano Emisor: Ministerio De Economia Y Hacienda

Orden EHA/3062/2010 de 22 de Nov (se modifican las formas de presentación de los modelos 038, 156, 159, 170, 171, 180, 181, 182, 183, 184, 187, 188, 189, 190, 192, 193, 194, 195, 196, 198, 199, 291, 296, 299, 340, 345, 346, 347, 349, 611 y 616 y la O. EHA/1658/2009) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 289 Fecha de Publicación: 30/11/2010 Fecha de entrada en vigor: 01/01/2011 Órgano Emisor: Ministerio De Economia Y Hacienda

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