Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2404-16 de 01 de Junio de 2016

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  • Órgano: SG FISCALIDAD INTERNACIONAL
  • Fecha: 01 de Junio de 2016
  • Núm. Resolución: V2404-16

Normativa

CDI REINO UNIDO, ART 10

Cuestión

Si, en relación con dichos dividendos, tendría derecho a la exención prevista en el artículo 10 del Convenio hispano-británico y, en consecuencia, a no soportar retención en la fuente en el momento de su percepción conforme establece el artículo 31.4.a) del TRLIRNR, beneficiándose del procedimiento de devolución rápida para hacer efectiva la exclusión de retenciones de fuente española previsto por la Orden del Ministerio de Economía y Hacienda de 13 de abril de 2000.

Descripción

La consultante, entidad constituida con arreglo a las leyes del Reino Unido, administra un plan de pensiones con residencia fiscal en el Reino Unido que tiene intención de materializar una parte de su inversión en compañías cotizadas españolas y, en consecuencia, podría recibir dividendos de fuente española.

Contestación

Se refiere la consulta a un Plan de Pensiones que, según indica el consultante, es residente fiscal en el Reino Unido y pretende realizar inversiones en España de las que puede derivarse el cobro de dividendos.
Puesto que estamos ante potenciales rentas de fuente española obtenidas por un residente en el Reino Unido debemos en primer lugar determinar si resulta aplicable el Convenio entre el Reino de España y el Reino Unido de Gran Bretaña e Irlanda del Norte para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio y su Protocolo, hechos en Londres el 14 de marzo de 2013. (BOE de 15 de mayo de 2014), en adelante el CDI, mediante un análisis de los artículos que puedan resultar afectados.
El artículo 1 del CDI (Personas comprendidas) establece que:
"El presente Convenio se aplica a las personas residentes de uno o de ambos Estados contratantes."
El artículo 4 del CDI (Residente) indica lo siguiente:
"1. A los efectos del presente Convenio, la expresión «residente de un Estado contratante» significa toda persona que, en virtud de la legislación de ese Estado, esté sujeta a imposición en el mismo por razón de su domicilio, residencia, sede de dirección, lugar de constitución o cualquier otro criterio de naturaleza análoga, incluyendo también a ese Estado y a sus subdivisiones políticas o sus entidades locales. Esta expresión no incluye, sin embargo, a las personas que estén sujetas a imposición en ese Estado exclusivamente por la renta o por las ganancias de capital que obtengan de fuentes situadas en el citado Estado, o por el patrimonio situado en el mismo. La expresión «residente de un Estado contratante» incluye los planes de pensiones constituidos en ese Estado.
[…]"
Por su parte, el artículo 3 del CDI (Definiciones generales) establece que:
"1. A los efectos del presente Convenio, a menos que de su contexto se infiera una interpretación diferente:
[…]
l) la expresión «plan de pensiones» significa:
(i) en España:
[…]
(ii) en el Reino Unido:
los planes, fondos, fideicomisos u otros tipos de acuerdos formalizados en el Reino Unido que
(aa) en términos generales estén exentos de imposición sobre sus rentas; y
(bb) cuyo objeto principal sea el de gestionar o proporcionar pensiones o prestaciones por jubilación, o el de generar rentas en beneficio de uno o más de esos acuerdos."
El artículo 10 del CDI (Dividendos) establece que:
"1. Los dividendos pagados por una sociedad residente de un Estado contratante a un residente del otro Estado contratante pueden someterse a imposición en ese otro Estado.
2. Sin embargo, dichos dividendos:
a) pueden someterse también a imposición en el Estado contratante en que resida la sociedad que paga los dividendos y según la legislación de ese Estado, pero si el beneficiario efectivo de los dividendos es un residente del otro Estado contratante, el impuesto así exigido no podrá exceder del:
10 por ciento del importe bruto de los dividendos, excepto por lo dispuesto en el subapartado a) (ii); 15 por ciento del importe bruto de los dividendos, cuando estos se paguen con cargo a rentas (comprendidas las ganancias) derivadas directa o indirectamente de bienes inmuebles en el sentido del artículo 6 mediante un instrumento de inversión que distribuya la mayor parte de sus rentas anualmente, y cuyas rentas procedentes de dichos bienes inmuebles estén exentas de imposición;
b) no obstante lo dispuesto en el subapartado a), estarán exentos de imposición en el Estado contratante en que resida la sociedad que paga los dividendos cuando su beneficiario efectivo sea:
una sociedad residente del otro Estado contratante que controle, directa o indirectamente, al menos el 10 por ciento del capital de la sociedad que paga los dividendos (en los casos distintos del mencionado en el subapartado a) (ii) en el que el pagador de los dividendos es un instrumento de inversión); o un plan de pensiones residente del otro Estado contratante.
Este apartado no afecta a la imposición de la sociedad respecto de los beneficios con cargo a los que se pagan los dividendos."
Por último, el artículo I del Protocolo establece lo siguiente en relación con los planes de pensiones:
"I. En relación con el subapartado l) del apartado 1 del artículo 3 (Definiciones Generales), el apartado 1 del artículo 4 (Residencia) y el sub-subapartado (ii) del subapartado b) del apartado 2 del artículo 10 (Dividendos).
Se entenderá que la expresión la expresión «plan de pensiones» comprende:
a) en el caso de España:
[…]
b) En el caso del Reino Unido, los planes de pensiones (distintos del sistema de seguridad social) previstos en la Parte 4 de la Finance Act (Ley de financiación) 2004, comprendidos los fondos de pensiones o planes de pensiones contratados a través de compañías de seguros y fondos comunes de inversión, cuando los tenedores de las participaciones sean exclusivamente planes de pensiones.
[…]"
Según la información que se aporta en la consulta, el Plan de Pensiones objeto de la misma, debidamente registrado ante la Administración tributaria británica, es encuadrable en el sistema de empleo, siendo uno de los sistemas definidos en la Parte 4, Capítulo 1, de la Ley de Financiación Inglesa del 2004. Además, su objeto principal es proporcionar prestaciones de jubilación y otras asociadas, en favor de empleados de una de las empresas que lo constituyó y otros beneficiarios.
Siendo esto así, se puede concluir que, en la medida en que, en términos generales, esté exento de imposición sobre sus rentas, dicho plan de pensiones cumpliría con la definición contenida en los artículos 3.1.l)(ii) del CDI y I.b) del Protocolo.
Por otro lado, el Plan de Pensiones es residente fiscal en el Reino Unido con arreglo a lo establecido en el artículo 4.1 del CDI, y a tal efecto el consultante aporta copia del correspondiente certificado de residencia fiscal expedido por las autoridades británicas.
Según se indica en la consulta, la entidad consultante, como fideicomisaria (trustee) y administradora del plan, ha realizado ya, a través de otras entidades asesoras y gestoras de inversiones, diversas inversiones en acciones de compañías cotizadas en jurisdicciones europeas distintas de España, y se plantea ahora la potencial adquisición de acciones de compañías cotizadas españolas, de las que podría recibir dividendos de fuente española.
Conforme al artículo 10.2.b)(ii) del CDI, el citado Plan de Pensiones tendría derecho a beneficiarse de la exención de tributación aplicable a los dividendos que obtuviera de fuente española.
En relación con la posible práctica de retenciones sobre los dividendos que obtenga de fuente española, el artículo 31.4.a) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el R.D. Legislativo 5/2004, de 5 de marzo (TRLIRNR) establece lo siguiente:
"4. No procederá practicar retención o ingreso a cuenta respecto de:
Las rentas que estén exentas en virtud de lo dispuesto en el artículo 14 o en un convenio para evitar la doble imposición que resulte aplicable, sin perjuicio de la obligación de declarar prevista en el apartado 5 de este artículo.
No obstante lo anterior, sí existirá obligación de practicar retención o ingreso a cuenta respecto de las rentas a las que se refieren las letras k) y l) del apartado 1 del artículo 14.
No existirá obligación de presentar declaración respecto de los rendimientos a que se refiere el artículo 14.1.d)."
Por su parte, el artículo 14.1.k) establece que:
"1. Estarán exentas las siguientes rentas:

[…]
k) Los dividendos y participaciones en beneficios obtenidos sin mediación de establecimiento permanente por fondos de pensiones equivalentes a los regulados en el texto refundido de la Ley de Planes y Fondos de Pensiones aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, que sean residentes en otro Estado miembro de la Unión Europea o por establecimientos permanentes de dichas instituciones situados en otro Estado miembro de la Unión Europea.
Se consideran fondos de pensiones equivalentes aquellas instituciones de previsión social que cumplan los siguientes requisitos:
Que tengan por objeto exclusivo proporcionar una prestación complementaria en el momento de la jubilación, fallecimiento, incapacidad o dependencia en los mismos términos previstos en el artículo 8.6 del Texto Refundido de la Ley de regulación de los planes y fondos de pensiones.
Que las contribuciones empresariales que pudieran realizarse se imputen fiscalmente al partícipe a quien se vincula la prestación, transmitiéndole de forma irrevocable el derecho a la percepción de la prestación futura.
Que cuenten con un régimen fiscal preferencial de diferimiento impositivo tanto respecto de las aportaciones como de las contribuciones empresariales realizadas a los mismos. Dicho régimen debe caracterizarse por la tributación efectiva de todas las aportaciones y contribuciones así como de la rentabilidad obtenida en su gestión en el momento de la percepción de la prestación.
Lo dispuesto en este apartado se aplicará igualmente a los fondos de pensiones equivalentes residentes en los Estados integrantes del Espacio Económico Europeo siempre que estos hayan suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional con cláusula de intercambio de información o un acuerdo de intercambio de información en materia tributaria."
Teniendo en cuenta lo anterior, el problema que se plantea consiste en determinar si, teniendo derecho el Plan de Pensiones objeto de consulta, como se ha indicado anteriormente, a beneficiarse de la exención de tributación aplicable a los dividendos de fuente española conforme al artículo 10.2.b)(ii) del CDI, tiene también derecho a no soportar retención en la fuente en el momento su percepción, por aplicación de lo dispuesto en el artículo 31.4.a) del TRLIRNR, al tratarse de "rentas que estén exentas en virtud de…un convenio para evitar la doble imposición que resulte aplicable", o por el contrario debe soportar retención teniendo en cuenta que también se trata de rentas que estarían exentas, en su caso, "en virtud de lo dispuesto en el artículo 14…" y que "sí existirá obligación de practicar retención o ingreso a cuenta respecto de las rentas a las que se refieren las letras k)… del apartado 1 del artículo 14.".
El régimen de retenciones aplicable viene determinado por la normativa interna de cada Estado, que en este caso está constituida por el TRLIRNR y el Real Decreto 1776/2004, de 30 de julio, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de No Residentes (BOE de 5 de agosto de 2004). En la medida en que se cumplan los requisitos exigibles en dicha normativa para la exoneración de la obligación de practicar retención, la misma no será procedente.
El primer párrafo de la letra a) del artículo 31.4 establece que no procederá la práctica de retención en los casos de "rentas que estén exentas en virtud de…un convenio para evitar la doble imposición que resulte aplicable". Por su parte, la previsión de retención a que se refiere el segundo párrafo de la letra a) de dicho artículo 31.4 está prevista únicamente para aquellas rentas que pretendieran acogerse a una de las exenciones a que se refiere el artículo 14.1 k) y l).
Según se describe en el escrito de consulta, se da la circunstancia de que el contribuyente parece cumplir los presupuestos de hecho que le permitirían acogerse a la exención de los dividendos tanto con arreglo a la normativa interna aplicable (artículo 14.1.k) del TRLIRNR) como por aplicación del convenio hispano-británico (artículo 10 del CDI). Sin embargo, teniendo en cuenta la prevalencia de los convenios para evitar la doble imposición sobre las disposiciones de la normativa interna, en la medida en que el contribuyente acredite su derecho a acogerse al convenio (mediante la presentación el correspondiente certificado de residencia fiscal en Reino Unido), podrá acogerse a la exención prevista en el artículo 10.2.b)(ii) del CDI, y por aplicación del primer párrafo de la letra a) del artículo 31.4 del TRLIRNR, tendrá derecho a beneficiarse del procedimiento de devolución rápida para hacer efectiva la exclusión de retenciones de fuente española regulado en la Orden del Ministerio de Economía y Hacienda de 13 de abril de 2000 en relación con los dividendos obtenidos de fuente española.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Plan de pensiones
Fondos de pensiones
Inversiones
Residencia fiscal
Residencia
Bienes inmuebles
Procedimiento de devolución
Doble imposición
Evasión fiscal
Convenios de doble imposición internacional
Fideicomiso
Establecimiento permanente
Estado miembro de la Unión Europea
Impuesto sobre la Renta de no residentes
Prestación de jubilación
Compañía aseguradora
Fideicomisario
Incapacidad
Diferimiento
Rentabilidad
Exención de los dividendos

Ley General Tributaria (Ley 58/2003 de 17 de Dic) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 302 Fecha de Publicación: 18/12/2003 Fecha de entrada en vigor: 01/07/2004 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

RDLeg. 1/2002 de 29 de Nov (TR. Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 298 Fecha de Publicación: 13/12/2002 Fecha de entrada en vigor: 14/12/2002 Órgano Emisor: Ministerio De Economia

Real Decreto 1776/2004 de 30 de Jul (Reglamento del Impuesto sobre la Renta de no Residentes -IRNR-) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 188 Fecha de Publicación: 05/08/2004 Fecha de entrada en vigor: 06/08/2004 Órgano Emisor: Ministerio De Economia Y Hacienda

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