Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2483-07 de 21 de Noviembre de 2007

TIEMPO DE LECTURA:

  • Órgano: SG de Tributación de no Residentes
  • Fecha: 21 de Noviembre de 2007
  • Núm. Resolución: V2483-07

Normativa

Convenio para evitar la doble imposición Hispano-Británico, TRLIRNR RD Leg 5/2004

Cuestión

1. Existencia de establecimiento permanente en España.
2. Si son de aplicación los artículos 35 y 23 del TRLIRNR a la mencionada sociedad civil.
3. Modelo de declaración de las retenciones e ingresos a cuenta a realizar por la sociedad civil
4. Deducción por los socios no residentes de las retenciones soportadas
5. Las mismas consideraciones anteriores pero siendo socio de la sociedad civil una persona jurídica.

Descripción

Sociedad civil constituida en España cuya actividad consiste en el ejercicio de la abogacía en España, formada por tres socios residentes en el Reino Unido. Para el ejercicio de la actividad en España se va a disponer de una oficina.

Contestación

El artículo 10 de la Ley del Impuesto de las Personas Físicas aprobada por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE de 10 de marzo), en adelante TRLIRPF, dispone que son entidades en régimen de atribución de rentas las siguientes:

"1. Las rentas correspondientes a las sociedades civiles, tengan o no personalidad jurídica, herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003 de 17 de diciembre, General Tributaria, se atribuirán a los socios, herederos, comuneros o partícipes, respectivamente, de acuerdo con lo establecido en la sección 2.ª del título VII de esta Ley.

2. El régimen de atribución de rentas no será aplicable a las sociedades agrarias de transformación que tributarán por el Impuesto sobre Sociedades.

3. Las entidades en régimen de atribución de rentas no estarán sujetas al Impuesto sobre Sociedades."

Por tanto la consulta se refiere a una Entidad en régimen de atribución de rentas (en adelante EAR).

El apartado 10.3 del TRLIRPF dispone que las EAR no estarán sujetas al Impuesto sobre Sociedades y en este mismo sentido la Ley del Impuesto sobre Sociedades aprobada por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo), en adelante TRLIS, en su artículo 6, único artículo de la Ley referente a las EAR dice:

"1. Las rentas correspondientes a las sociedades civiles, tengan o no personalidad jurídica, herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, así como las retenciones e ingresos a cuenta que hayan soportado, se atribuirán a los socios, herederos, comuneros o partícipes, respectivamente, de acuerdo con lo establecido en la sección 2.ª del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo.

2. El régimen de atribución de rentas no será aplicable a las sociedades agrarias de transformación, que tributarán por el Impuesto sobre Sociedades.

3. Las entidades en régimen de atribución de rentas no tributarán por el Impuesto sobre Sociedades."

La Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes aprobada por Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo (BOE de 12 de marzo), en adelante TRLIRNR, establece a estos efectos en el artículo 7 que:

"Las rentas correspondientes a las entidades en régimen de atribución de rentas a que se refiere el artículo 10 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004 de 5 de marzo, así como las retenciones e ingresos a cuenta que hayan soportado, se atribuirán a los socios, herederos, comuneros o partícipes, respectivamente, de acuerdo con lo establecido en la sección 2.ª del título VII de dicho texto refundido y en el capítulo V de esta ley."

El artículo 7 del TRLIRNR se remite para la regulación de las entidades en régimen de atribución de rentas a las normas del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas con las peculiaridades previstas en el capítulo V del TRLIRNR.

El capítulo V del TRLINR regula dos regímenes tributarios distintos, diferenciando en primer lugar entre EARs constituidas en España y constituidas en el extranjero.

Dentro de las EARs constituidas en España, diferencia entre las que realizan actividad económica y las que no la realizan.

En el caso consultado se trata de una EAR constituida en España, de la que forman parte socios exclusivamente no residentes y la EAR va a realizar una actividad económica en España, la abogacía, y al ser los miembros de la EAR residentes en el Reino Unido habrá que acudir en primer lugar al Convenio para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta y el patrimonio de fecha 21 de octubre de 1975 suscrito entre España y el Reino Unido (BOE de 18 de noviembre de 1976).

En los artículos 5, 7 y 14 del convenio se menciona que si hay un establecimiento permanente o una base fija en España, España tendrá derecho a gravar las rentas obtenidas por los no residentes británicos en España.

En el caso planteado, se menciona la existencia de una sociedad civil constituida en España y que dispone de una oficina para desarrollar su actividad por lo que conforme al artículo 5 del convenio o conforme al artículo 14 dicha oficina constituirá un establecimiento permanente o una base fija y España puede gravar las rentas obtenidas por los no residentes británicos. Este gravamen se realizará de acuerdo con el artículo 35 del TRLINR, a cuyo tenor:

"En el caso de entidades en régimen de atribución de rentas que desarrollen una actividad económica en territorio español, los miembros no residentes en territorio español serán contribuyentes de este impuesto con establecimiento permanente".

Por tanto, a la hora de atribuir la renta a los socios de la EAR se considerará que la misma se atribuye a los diferentes socios como contribuyentes del IRNR con establecimientos permanentes, correspondiendo la determinación de la calificación de la renta atribuida, de su cálculo y de los pagos a cuenta, a la normativa del IRPF conforme a la remisión hecha por el artículo 7 del TRLINR.

En la sección 2ª del Título VII del TRLIRPF dedicado a los Regímenes especiales se regula el régimen tributario de las EAR, artículos 88 a 91.

Según el artículo 89 TRLIRPF la naturaleza de la renta atribuible será la derivada de la actividad de donde proceda y el cálculo de la renta atribuible se realizará conforme al artículo 90.1.1ª del TRLIRPF, que establece:

"Para el cálculo de las rentas a atribuir a cada uno de los socios, herederos, comuneros o partícipes, se aplicarán las siguientes reglas:

1.ª Las rentas se determinarán con arreglo a las normas de este Impuesto, y no serán aplicables las reducciones previstas en los artículos 21.2, 21.3, 24.2, 30 y 94.2 de esta ley…..

a) La renta atribuible se determinará de acuerdo con lo previsto en la normativa del Impuesto sobre Sociedades cuando todos los miembros de la entidad en régimen de atribución de rentas sean sujetos pasivos de dicho Impuesto o contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes con establecimiento permanente, siempre que en el primer caso no tengan la consideración de sociedades patrimoniales.

(…)"

De conformidad con los preceptos anteriores, dado que son contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes con establecimiento permanente, la renta atribuible se determinará de acuerdo con la normativa del Impuesto sobre Sociedades. Los miembros no residentes la integrarán en su declaración del Impuesto sobre la Renta de no Residentes que deban presentar (artículo 21 TRLIRNR) en calidad de contribuyentes con establecimiento permanente (modelo 200/201). Las rentas obtenidas y abonadas estarán sujetas a retención conforme a la normativa del TRLIRPF y dichas retenciones e ingresos a cuenta que hubiera soportado la EAR serán deducibles por los comuneros en la misma proporción en que se atribuyan las rentas, por mandato expreso del artículo 90.2 del TRLIRPF, a cuyo tenor:

"Estarán sujetas a retención o ingreso a cuenta, con arreglo a las normas de este Impuesto, las rentas que se satisfagan o abonen a las entidades en régimen de atribución de rentas, con independencia de que todos o alguno de sus miembros sea contribuyente por este Impuesto, sujeto pasivo del Impuesto sobre Sociedades o contribuyente por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes. Dicha retención o ingreso a cuenta se deducirá en la imposición personal del socio, heredero, comunero o partícipe, en la misma proporción en que se atribuyan las rentas."


Asimismo estos contribuyentes con establecimiento permanente estarán obligados a realizar retenciones e ingresos a cuenta y pagos fraccionados.

Con arreglo al artículo 101 del TRLIRPF la entidad en atribución de rentas, cuando satisfaga o abone rentas sujetas al Impuesto, estará obligada a practicar retenciones e ingresos a cuenta en la cantidad que se determine reglamentariamente y a ingresar su importe en el Tesoro. A estos efectos, deberá presentar para las diversas clases de renta satisfechas, declaraciones de retenciones e ingresos a cuenta en los correspondientes modelos oficiales (modelos 110/111/190 y 115/180).

Por su parte, el artículo 107 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas aprobado por Real Decreto 1775/2004, de 30 de julio, en adelante (RIRPF), establece la obligación a los socios de realizar pagos fraccionados en proporción a su participación en el beneficio de la entidad cuando las EAR realicen actividades económicas.

La presente contestación se corresponde con la normativa vigente en el momento de efectuarse la consulta; la entrada en vigor el 1 de enero de 2007 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), y la entrada en vigor del Real Decreto por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la renta de las personas físicas, no comporta ninguna alteración en el criterio expuesto, modificándose únicamente alguna de las referencias normativas.


Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Entidades en régimen de atribución de rentas
Impuesto sobre sociedades
Sociedad civil
Establecimiento permanente
Retenciones e ingresos a cuenta
Comuneros
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
Herencia yacente
Personalidad jurídica
Comunidad de bienes
Régimen de atribución de rentas
Sociedad agraria de transformación
Convenios de doble imposición internacional
Actividades económicas
Impuesto sobre la Renta de no residentes
Persona jurídica
Persona física
Contribuyentes del IRNR
Evasión fiscal
Pagos a cuenta
Sociedad patrimonial
Modelo 200. Impuesto sobre Sociedades e Impuesto sobre la Renta de no Residentes
Mandato expreso
Sujetos pasivos Impuesto sobre Sociedades
Modelos oficiales
Rentas sujetas al IRNR

Ley General Tributaria (Ley 58/2003 de 17 de Dic) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 302 Fecha de Publicación: 18/12/2003 Fecha de entrada en vigor: 01/07/2004 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Ley 35/2006 de 28 de Nov (IRPF -Impuesto sobre la renta de las personas físicas-) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 285 Fecha de Publicación: 29/11/2006 Fecha de entrada en vigor: 01/01/2007 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

RDLeg. 5/2004 de 5 de Mar (TR. de la ley del impuesto sobre la renta de no residentes) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 62 Fecha de Publicación: 12/03/2004 Fecha de entrada en vigor: 13/03/2004 Órgano Emisor: Ministerio De Hacienda

Real Decreto 439/2007 de 30 de Mar (Reglamento del IRPF y modifica el Real Decreto 304/2004 -Reglamento de Planes y Fondos de Pensiones-) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 78 Fecha de Publicación: 31/03/2007 Fecha de entrada en vigor: 01/04/2007 Órgano Emisor: Ministerio De Economia Y Hacienda

RDLeg. 4/2004 de 5 de Mar (TR. de la ley del impuesto sobre sociedades) DEROGADO

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 61 Fecha de Publicación: 11/03/2004 Fecha de entrada en vigor: 12/03/2004 Órgano Emisor: Ministerio De Hacienda

Real Decreto 1775/2004 de 30 de Jul (el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fisicas) DEROGADO

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 187 Fecha de Publicación: 04/08/2004 Órgano Emisor: Ministerio De Economia Y Hacienda

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