Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2534-15 de 03 de Septiembre de 2015

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  • Fecha: 03 de Septiembre de 2015
  • Núm. Resolución: V2534-15

Normativa

Ley 35/2006. LIRPF. Arts. 7 e) y 18.2 a).

Cuestión

Tratamiento fiscal de la indemnización por extinción de la relación laboral.

Descripción

La consultante extinguió, el 5 de noviembre de 2014, su relación laboral con una empresa, en el ámbito de un procedimiento de despido colectivo. Como consecuencia de dicha extinción, recibió una indemnización de 34 días de salario por año de servicio, reconociéndose una antigüedad desde 12 de septiembre de 2006, dicha indemnización ascendía a 20.796,99 euros. La consultante causó alta en dicha empresa, el 1 de enero de 2013, por subrogación de empresa conforme a lo establecido en el artículo 44 del Estatuto de los Trabajadores, habiendo iniciado su relación laboral en la empresa cedente el 12 de septiembre de 2006.

Contestación

El artículo 7 e) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, en su redacción dada por el apartado uno del artículo primero de la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, y otras normas tributarias (BOE de 28 de noviembre), dispone lo siguiente:
"e) Las indemnizaciones por despido o cese del trabajador, en la cuantía establecida con carácter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores, en su normativa de desarrollo o, en su caso, en la normativa reguladora de la ejecución de sentencias, sin que pueda considerarse como tal la establecida en virtud de convenio, pacto o contrato.
Sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo anterior, en los supuestos de despidos colectivos realizados de conformidad con lo dispuesto en el artículo 51 del Estatuto de los Trabajadores, o producidos por las causas previstas en la letra c) del artículo 52 del citado Estatuto, siempre que, en ambos casos, se deban a causas económicas, técnicas, organizativas, de producción o por fuerza mayor, quedará exenta la parte de indemnización percibida que no supere los límites establecidos con carácter obligatorio en el mencionado Estatuto para el despido improcedente.
El importe de la indemnización exenta a que se refiere esta letra tendrá como límite la cantidad de 180.000 euros.".
La disposición final sexta de la Ley 26/2104 regula la entrada en vigor de la misma y dispone lo siguiente:
"Esta Ley entrará en vigor el 1 de enero de 2015.
No obstante lo anterior:
a) Los apartados uno y noventa y dos del artículo primero de esta Ley entrarán en vigor el día siguiente al de su publicación en el «Boletín Oficial del Estado».
(…)".
El apartado noventa y dos del artículo primero de la Ley 26/2014 añade un nuevo apartado 3 a la disposición transitoria vigésima segunda de la LIRPF, en vigor desde el 29 de noviembre de 2014, fecha de entrada en vigor de dicha Ley, que dispone lo siguiente:
"El límite previsto en el último párrafo de la letra e) del artículo 7 de esta Ley no resultará de aplicación a las indemnizaciones por despidos o ceses producidos con anterioridad a 1 de agosto de 2014. Tampoco resultará de aplicación a los despidos que se produzcan a partir de esta fecha cuando deriven de un expediente de regulación de empleo aprobado, o un despido colectivo en el que se hubiera comunicado la apertura del período de consultas a la autoridad laboral, con anterioridad a dicha fecha.".
De acuerdo con lo expuesto, el nuevo límite de 180.000 euros que se establece en el apartado e) del artículo 7 de la LIRPF, resultará de aplicación atendiendo al momento en el que se comunicó a la autoridad laboral la apertura del período de consultas del despido colectivo, resultando de aplicación si la comunicación se realizó a partir de 1 de agosto de 2014.
En el Acta de finalización del período de consultas con acuerdo, consta que dicho período se inició el 7 de octubre de 2014, pudiendo deducirse que la apuntada comunicación se realizó a partir de 1 de agosto de 2014, por lo que resultará de aplicación el límite expuesto.
En el caso de un despido improcedente, el artículo 56.1 del texto refundido de la Ley del Estatuto de los Trabajadores, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1995, de 24 de marzo, en su redacción dada por el apartado siete del artículo 18 de la citada Ley 3/2012, establece una indemnización de treinta y tres días de salario por año de servicio, prorrateándose por meses los períodos de tiempo inferiores a un año, hasta un máximo de veinticuatro mensualidades.
No obstante, en relación con las indemnizaciones por despido improcedente, la disposición transitoria quinta de la Ley 3/2012 dispone que:
"1. La indemnización por despido prevista en el apartado 1 del artículo 56 del Texto Refundido de la Ley del Estatuto de los Trabajadores, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1995, de 24 de marzo, en la redacción dada por la presente Ley, será de aplicación a los contratos suscritos a partir de 12 de febrero de 2012.
2. La indemnización por despido improcedente de los contratos formalizados con anterioridad al 12 de febrero de 2012 se calculará a razón de 45 días de salario por año de servicio por el tiempo de prestación de servicios anterior a dicha fecha, prorrateándose por meses los períodos de tiempo inferiores a un año, y a razón de 33 días de salario por año de servicio por el tiempo de prestación de servicios posterior, prorrateándose igualmente por meses los períodos de tiempo inferiores a un año. El importe indemnizatorio resultante no podrá ser superior a 720 días de salario, salvo que del cálculo de la indemnización por el período anterior a 12 de febrero de 2012 resultase un número de días superior, en cuyo caso se aplicará éste como importe indemnizatorio máximo, sin que dicho importe pueda ser superior a 42 mensualidades, en ningún caso.
3. En el caso de los trabajadores con contrato de fomento de la contratación indefinida, se estará a lo dispuesto en la Disposición Transitoria Sexta de esta Ley.".
En consecuencia, la indemnización obtenida por la consultante por la extinción de su relación laboral en el marco del despido colectivo efectuado, estará exenta del Impuesto con el límite establecido con carácter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores para el despido improcedente (33 días por año de servicio con un máximo de veinticuatro mensualidades, según la nueva redacción del artículo 56.1 del Estatuto de los Trabajadores, aplicable a los contratos suscritos a partir de 12 de febrero de 2012, y, para contratos formalizados con anterioridad a 12 de febrero de 2012, los límites previstos en la citada disposición transitoria quinta de la Ley 3/2012).
Adicionalmente, el importe de la indemnización exenta tiene como límite la cantidad de 180.000 euros.
Los excesos indemnizatorios sobre el límite exento estarán sometidos a tributación como rendimientos del trabajo.
En relación con la antigüedad del trabajador, es doctrina reiterada de este Centro Directivo, que a efectos del cálculo de la indemnización exenta el número de años de servicio serán aquellos que, de no mediar acuerdo, individual o colectivo, se tendrían en consideración para el cálculo de la indemnización; es decir, que el importe exento habrá de calcularse teniendo en cuenta el número de años de servicio en la empresa en la que se produce el despido, y no la antigüedad reconocida en virtud de pacto o contrato, individual o colectivo.
En este sentido debe recordarse que una cosa es la antigüedad y otra distinta es el número de años de servicio a los que se refiere el artículo 56.1 del Estatuto de los Trabajadores, como reiteradamente ha señalado el Tribunal Supremo, pudiendo citarse, entre otras, la sentencia de 21 de marzo de 2000 donde se señala de forma expresa que "el tiempo de servicio que debe computarse a efectos del cálculo de la indemnización por despido improcedente guarda relación con el de trabajo realizado, de modo que la antigüedad reconocida fuera de este módulo, solamente incide en el cálculo de la indemnización por despido, cuando fuera así expresamente reconocida por pacto individual o en el orden normativo aplicable". Debe matizarse que aún en el caso a que se refiere esta sentencia, que se reconozca con pacto individual o colectivo, o por la normativa aplicable, una determinada antigüedad a efectos de indemnización por despido, la exención sólo alcanzaría al número de años de servicio efectivamente prestados al mismo empleador, no aplicándose la misma al resto de la indemnización.
Expuesto lo anterior, en relación al tiempo trabajado a efectos del cálculo de la indemnización a satisfacer, debe tenerse en cuenta que en el caso de sucesión de empresas regulado en el artículo 44 del Estatuto de los Trabajadores, de acuerdo con la doctrina del Tribunal Supremo –entre otros puede citarse la sentencia de 16 de marzo de 1999-, en los casos de subrogación, legal o convencional, en la posición del empresario, para determinar el número de años de servicio debe computar no sólo lo trabajado para la nueva empresa, sino también para la antigua.
Si la indemnización satisfecha excede de la cuantía exenta que resultaría de aplicar los criterios anteriores, el exceso estará sujeto y no exento, pudiendo resultar de aplicación a la cuantía imputable a 2014, el porcentaje de reducción del 40 por 100 previsto en el artículo 18.2 a) de la LIRPF, en su redacción vigente en el período 2014, que establece:
"El 40 por ciento de reducción, en el caso de rendimientos íntegros distintos de los previstos en el artículo 17.2 a) de esta Ley que tengan un período de generación superior a dos años y que no se obtengan de forma periódica o recurrente, así como aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo.
El cómputo del período de generación, en el caso de que estos rendimientos se cobren de forma fraccionada, deberá tener en cuenta el número de años de fraccionamiento, en los términos que reglamentariamente se establezcan.
La cuantía del rendimiento íntegro a que se refiere este apartado sobre la que se aplicará la citada reducción no podrá superar el importe de 300.000 euros anuales.
b) Sin perjuicio de la aplicación del límite anual señalado en el párrafo anterior, la cuantía del rendimiento sobre la que se aplicará la reducción del 40 por ciento no podrá superar:
(…).
2.º En el caso de rendimientos del trabajo cuya cuantía esté comprendida entre 700.000,01 euros y 1.000.000 euros y deriven de la extinción de la relación laboral, común o especial, o de la relación mercantil a que se refiere el artículo 17.2 e) de esta Ley, o de ambas, el importe que resulte de minorar 300.000 euros en la diferencia entre la cuantía del rendimiento y 700.000 euros.
Cuando la cuantía de tales rendimientos fuera igual o superior a 1.000.000 de euros, la cuantía de los rendimientos sobre la que se aplicará la reducción del 40 por ciento será cero.
A efectos de lo previsto en este apartado 2.º, la cuantía total del rendimiento del trabajo a computar vendrá determinada por la suma aritmética de los rendimientos del trabajo anteriormente indicados procedentes de la propia empresa o de otras empresas del grupo de sociedades en las que concurran las circunstancias previstas en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia del número de períodos impositivos a los que se imputen.".
Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Despido colectivo
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
Despido improcedente
Indemnización por despido
Indemnización por despido improcedente
Autoridad laboral
Iniciación del período de consultas
Subrogación
Extinción del contrato de trabajo
Cuantía de la indemnización
Impuesto sobre sociedades
Empresa cedente
Rentas sujetas al IRNR
Impuesto sobre la Renta de no residentes
Prestación de servicios
Ejecución de sentencia
Cese del trabajador
Fuerza mayor
Expediente de regulación de empleo
Rendimientos del trabajo
Finalización del período de consultas
Acuerdo en período de consultas
Cálculo de la indemnización por despido
Fomento de la contratación
Antigüedad del trabajador
Rendimientos íntegros
Subrogación empresarial
Grupo de sociedades
Período impositivo