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Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2612-15 de 08 de Septiembre de 2015
Resolución
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Legislación
Órgano: Dirección General de Tributos
Fecha: 08/09/2015
Num. Resolución: V2612-15
Normativa
LIRPF, 35/2006, ArtCuestión
Requisitos a cumplir para poder acogerse a la exención establecida en la letra p) del artículoDescripción
El consultante va a recibir retribuciones por trabajos realizados íntegramente en el extranjero. El contrato puede ser como autoempleado (autónomo) o como trabajador por cuenta ajena. En ambos casos la retribución pactada es por días efectivamente trabajados. El trabajo es desarrollado en plataformas petrolíferas y/o barcos de construcción en ciclos de varias semanas/meses.La contratación (como autoempleado o como trabajador) es con agencias de colocación no residentes en España. Dichas agencias son contratadas por empresas petroleras. Los ingresos se obtienen por los días efectivamente trabajados en el extranjero y que obligan a residir fuera de España. Se elaborará un parte de trabajo diario con las horas trabajadas y el precio que figura en el contrato. El cobro será a través de transferencia a entidad bancaria española.
Contestación
Un primer requisito para aplicar la exención es que la persona a contratar (el consultante) mantenga, a pesar de su desplazamiento al extranjero, su residencia habitual en España según lo dispuesto en el artículoEl artículo
"p) Los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, con los siguientes requisitos:
1.º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero en las condiciones que reglamentariamente se establezcan. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, deberán cumplirse los requisitos previstos en el apartado 5 del artículo 16 del
2.º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.
La exención se aplicará a las retribuciones devengadas durante los días de estancia en el extranjero, con el límite máximo de 60.100 euros anuales. Reglamentariamente podrá establecerse el procedimiento para calcular el importe diario exento.
Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el reglamento de este impuesto, cualquiera que sea su importe. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención.".
Por su parte, el artículo
"1. Estarán exentos del Impuesto, de acuerdo con lo previsto en el artículo 7. p) de la Ley del Impuesto, los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, cuando concurran los siguientes requisitos:
1.º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, se entenderán que los trabajos se han realizado para la entidad no residente cuando de acuerdo con lo previsto en el apartado 5 del artículo 16 del
2.º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este Impuesto y no se trate de un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.
2. La exención tendrá un límite máximo de 60.100 euros anuales. Para el cálculo de la retribución correspondiente a los trabajos realizados en el extranjero, deberán tomarse en consideración los días que efectivamente el trabajador ha estado desplazado en el extranjero, así como las retribuciones específicas correspondientes a los servicios prestados en el extranjero.
Para el cálculo del importe de los rendimientos devengados cada día por los trabajos realizados en el extranjero, al margen de las retribuciones específicas correspondientes a los citados trabajos, se aplicará un criterio de reparto proporcional teniendo en cuenta el número total de días del año.
3. Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el artículo 9.A.3.b) de este Reglamento, cualquiera que sea su importe. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención.".
Según ha señalado este Centro Directivo, la exención regulada en el artículo
Por tanto, debe descartarse la aplicación de la exención prevista en el artículo
En cuanto al segundo caso planteado (contratación en calidad de trabajador no autoempleado), partiendo de la base de la existencia de una relación laboral, en el marco de la cual el trabajador sería desplazado al extranjero, la aplicación de la mencionada exención requerirá, además, el cumplimiento de los siguientes requisitos:
a) Los trabajos deben realizarse efectivamente en el extranjero.
El cumplimiento de este requisito exige, no solamente el desplazamiento físico del trabajador fuera de España, sino también que los trabajos se efectúen realmente en el extranjero y no desde España, para lo cual será necesario que el centro de trabajo se fije, aunque sea de forma temporal, fuera de España.
En el caso planteado, se manifiesta que el trabajador deberá desplazarse fuera de España, en ciclos de varias semanas/meses, para prestar sus servicios en plataformas petrolíferas y/o barcos de construcción. Por lo que puede entenderse cumplido este requisito en relación con el trabajo realizado durante los días que haya estado desplazado en el extranjero
b) Los trabajos deben realizarse para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente situado en el extranjero.
La norma exige, para aplicar la exención, que se trate de un rendimiento derivado de un trabajo realizado para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. Para entender que el trabajo se ha prestado de manera efectiva en el extranjero, se requiere tanto el desplazamiento ya señalado, como que el centro de trabajo se ubique, al menos de forma temporal, fuera de España.
Por tanto, es preciso que el trabajo se preste para una empresa o entidad no residente, o un establecimiento permanente radicado en el extranjero.
En el supuesto planteado, suponiendo que no exista vinculación entre la empresa petrolera que contrata a la agencia de colocación extranjera y esta última, por lo que no se entra a analizar si puede considerarse que se ha prestado un servicio intragrupo, en la medida en que el destinatario o el beneficiario del trabajo prestado por el trabajador desplazado (la empresa petrolera que haya contratado con la agencia de colocación) sea una entidad no residente en España, o un establecimiento permanente en el extranjero, se cumplirá el requisito.
c) En el territorio extranjero en el que se realicen los trabajos debe aplicarse un impuesto de naturaleza idéntica o similar a la del IRPF, territorio que no debe tratarse de un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal, con independencia de que la retribución percibida por el contribuyente tribute efectivamente o no en el extranjero.
En cuanto al análisis de este requisito, debe verificarse que no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal y que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto. Según el último inciso del número 2º del citado artículo 7 p), dicho requisito se entenderá cumplido en particular cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.
Si los trabajos se realizan en varios países, habrá que analizar el cumplimiento de este requisito en cada uno de los países a los que se desplaza el trabajador, de tal forma que la exención será aplicable respecto de las retribuciones que correspondan a aquellos países en los que se cumpla el citado requisito.
Por tanto, la aplicación de la exención regulada en el artículo
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo
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