Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2739-11 de 18 de Noviembre de 2011

Normativa

TRLIS/ R. D Leg 4/2004, de 5 de marzo, art. 19.4

Cuestión

Si resulta procedente aplicar el criterio de imputación temporal previsto en el artículo 19.4 del Texto Refundido de la Ley del impuesto sobre Sociedades al ingreso registrado en la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio 2010.

Descripción

La consultante es una entidad que se dedica a la promoción inmobiliaria de edificaciones, fundamentalmente viviendas. En una de las promociones realizadas, determinados adquirentes de las viviendas demandaron a la consultante, por entender, en primer lugar, que las viviendas adquiridas presentaban vicios y defectos constructivos y, en segundo lugar, por entender que las mismas no reunían las calidades y características constructivas que resultaban del proyecto de obra presentado para la obtención de la correspondiente licencia.

La Audiencia Provincial de Sevilla dio la razón a los compradores-demandantes, condenando a la consultante, en primer lugar, a realizar las obras necesarias para la eliminación de los daños, vicios y defectos constructivos que presentaban las viviendas y, en segundo lugar, a realizar en las mismas los trabajos y obras necesarios para dotarlas de las mejores calidades y características previstas en el proyecto de obra. Las sentencias de la Audiencia Provincial de Sevilla, aunque recurridas por la consultante ante el Tribunal Supremo, fueron ejecutadas provisionalmente. Finalmente, el Tribunal Supremo dictó dos sentencias, en las que revoca las sentencias de la Audiencia Provincial, en la parte de las mismas que obligaba a la consultante a realizar los trabajos y obras necesarios para dotar a las viviendas de las mejores calidades y características en el proyecto de obra respecto de las previstas en la memoria de calidades anexadas a los contratos de compraventa.

Como consecuencia de dicha revocación parcial, la consultante, de acuerdo con lo establecido en el artículo 534 de la Ley del Enjuiciamiento Civil, tiene derecho a ser indemnizada por los daños y perjuicios que se le han causado con la ejecución provisional en la parte que ahora resulta indebida. Por tanto, la consultante reconoció en su balance un activo con abono a la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio 2010, consistente en un derecho de cobro a su favor y en contra de los compradores-demandantes surgido a raíz de las referidas sentencias del Tribunal Supremo.

El cobro efectivo del mencionado derecho se estima que rebasará el plazo de un año, además la cuantía de la indemnización que se fije en el futuro compensará el coste incurrido en la realización de unas obras a las que jurídicamente no estaba obligado, viniendo con ello a ser la contraprestación por la realización de las mismas.

Contestación

El artículo 10.3 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS) aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo, establece lo siguiente:

"3. En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas."

Siguiendo lo dispuesto en la letra d) del artículo 38 del Código de Comercio, "se imputará al ejercicio al que las cuentas anuales se refieran los gastos y los ingresos que afecten al mismo, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro."

Dicho principio está recogido en el apartado 1 del artículo 19 del TRLIS a cuyo tenor:

"1. Los ingresos y los gastos se imputarán en el período impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre unos y otros."

No obstante, el artículo 19.4 del TRLIS establece lo siguiente:

"4. En el caso de operaciones a plazos o con precio aplazado, las rentas se entenderán obtenidas proporcionalmente a medida que se efectúen los correspondientes cobros, excepto que la entidad decida aplicar el criterio del devengo.

Se considerarán operaciones a plazos o con precio aplazado, las ventas y ejecuciones de obra cuyo precio se perciba, total o parcialmente, mediante pagos sucesivos o mediante un solo pago, siempre que el período transcurrido entre la entrega y el vencimiento del último o único plazo sea superior al año.

En caso de producirse el endoso, descuento o cobro anticipado de los importes aplazados, se entenderá obtenida, en dicho momento, la renta pendiente de imputación.

Lo previsto en este apartado se aplicará cualquiera que hubiere sido la forma en que se hubiere contabilizado los ingresos y gastos correspondientes a las rentas afectadas."

Las operaciones con precio aplazado son aquellas en las que el precio es cierto y determinado en el momento de realizarse la transmisión y, por tanto, toda la renta se devenga al tiempo de realizarse la transmisión, de manera que aún cuando dicha renta esté contabilizada en el ejercicio en que tiene lugar la operación, sin embargo, a efectos fiscales se difiere la integración de aquella renta en la base imponible hasta el momento en que se percibe el precio aplazado generador de aquella renta.

A la vista del precepto, resulta claro que la propia norma define su ámbito objetivo de aplicación, de manera que se aplicará sólo a las operaciones a las que expresamente se refiere, ventas y ejecuciones de obra, planteándose en el caso que nos ocupa si el derecho a percibir la indemnización por los trabajos y obras realizados a los que la consultante no venía obligada, pueden ser calificados como una ejecución de obra.

Según la información obrante en el escrito de la consulta el derecho a percibir la indemnización se fundamenta en lo previsto en el artículo 534 de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, que dispone que:

"1. Si la resolución provisionalmente ejecutada que se revocase hubiere condenado a la entrega de un bien determinado, se restituirá éste al ejecutado, en el concepto en que lo hubiere tenido, más las rentas, frutos o productos, o el valor pecuniario de la utilización del bien.
Si la restitución fuese imposible, de hecho o de derecho, el ejecutado podrá pedir que se le indemnicen los daños y perjuicios, que se liquidarán por el procedimiento establecido en los artículos 712 y siguientes.

2. Si se revocara una resolución que contuviese condena a hacer y éste hubiese sido realizado, se podrá pedir que se deshaga lo hecho y que se indemnicen los daños y perjuicios causados.

3. Para la restitución de la cosa, la destrucción de lo mal hecho o la exacción de daños y perjuicios, previstas en los apartados anteriores, procederá, en caso de que la sentencia revocatoria no sea firme, la vía de ejecución ante el tribunal competente para la provisional.

4. En los casos previstos en los apartados anteriores, el obligado a restituir, deshacer o indemnizar podrá oponerse, dentro de la vía de ejecución, con arreglo a lo previsto en el artículo 528 de esta Ley."

Por tanto, la cuantía, que ha de percibir la consultante como indemnización por los daños y perjuicios que le causaron las obras realizadas, no podría encuadrarse dentro de una operación a plazos a los efectos de aplicar lo dispuesto en el artículo 19.4 del TRLIS, puesto que no se trata de una contraprestación nacida de un contrato, en el que se acuerda que el período entre la entrega de las obras y el vencimiento del último o único plazo, para satisfacer dicha contraprestación, sea superior al año, sino que por resolución judicial se obliga a pagar una cuantía para indemnizar por unos daños y perjuicios causados, estimándose que la misma se va a satisfacer en un plazo superior a un año.

ONT SIZE=2>Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.