Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2747-14 de 13 de Octubre de 2014

Normativa

TRLIS RDLeg 4/2004, arts.: 10, 15, 26, 27, 82, 84, 136 y 137.

Cuestión

Cuáles son las declaraciones del Impuesto sobre Sociedades a presentar por las participantes en el proyecto de reestructuración, tanto de la absorbida como de la absorbente, y en su caso el grupo fiscal, así como las rentas que han de integrarse en dichas declaraciones.

Descripción

El día 20/12/2013 se elevó a público el acuerdo de fusión, por el que la entidad consultante A, absorbió a la entidad B.

La fecha de efectos contables de la fusión fue el día 7 de noviembre de 2013 por ser el día en que se produjo la adquisición e incorporación de la sociedad absorbida al grupo de sociedades como consecuencia de la ampliación de capital de la sociedad absorbente con desembolso mediante aportaciones de participaciones de la sociedad absorbida.

La fecha de inscripción de la fusión fue el día 24/12/2013.

Se presentó declaración censal (Modelo 036) de baja en el censo de empresarios y profesionales con fecha de efectos 31/12/2013.

Contestación

El artículo 26 del texto refundido de Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, TRLIS, en lo sucesivo, establece:

"1. El período impositivo coincidirá con el ejercicio económico de la entidad.

2. En todo caso concluirá el período impositivo:

a) Cuando la entidad se extinga.

(?)Ò'.

En relación con el devengo del Impuesto, el artículo 27 del TRLIS dispone: "El impuesto se devengará el último día del período impositivo".

El artículo 136 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo que establece lo siguiente:

"1. Los sujetos pasivos estarán obligados a presentar y suscribir una declaración por este impuesto en el lugar y la forma que se determinen por el Ministerio de Hacienda.

La declaración se presentará en el plazo de los 25 días naturales siguientes a los seis meses posteriores a la conclusión del período impositivo.

Si al inicio del indicado plazo no se hubiera determinado por el Ministro de Hacienda la forma de presentar la declaración de ese período impositivo, la declaración se presentará dentro de los 25 días naturales siguientes a la fecha de entrada en vigor de la norma que determine dicha forma de presentación. No obstante, en tal supuesto el sujeto pasivo podrá optar por presentar la declaración en el plazo al que se refiere el párrafo anterior cumpliendo los requisitos formales que se hubieran establecido para la declaración del período impositivo precedente".

De conformidad con los preceptos señalados, el período impositivo de la absorbida concluye cuando la sociedad se extinga. La fecha de la extinción de la sociedad será la fecha en que se inscriba en el Registro Mercantil su extinción y cancelación. Los efectos de la inscripción de estos actos se retrotraen a la fecha del asiento de presentación de la escritura que los documenta, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 55 del Reglamento del Registro Mercantil, aprobado por el Real Decreto 1597/1989, de 29 de diciembre, que dispone:

"1. Se considera como fecha de la inscripción la fecha del asiento de presentación.

2. Para determinar la prioridad entre dos o más inscripciones de igual fecha, se atenderá a la hora de presentación."

Por su parte, el artículo 137.1 de la TRLIS establece que: Ñ'los sujetos pasivos, al tiempo de presentar su declaración, deberán determinar la deuda correspondiente e ingresarla en el lugar y en la forma determinada por el Ministro de Economía y HaciendaÒ'.

Respecto al grupo fiscal el artículo 82 del TRLIS establece que:

"1. La sociedad dominante vendrá obligada, al tiempo de presentar la declaración del grupo fiscal, a liquidar la deuda tributaria correspondiente a este y a ingresarla en el lugar, forma y plazos que se determine por el Ministro de Hacienda. La sociedad dominante deberá cumplir las mismas obligaciones respecto de los pagos fraccionados.

2. La declaración del grupo fiscal deberá presentarse dentro del plazo correspondiente a la declaración en régimen de tributación individual de la sociedad dominante."

En el caso planteado, la entidad absorbida finalizará su período impositivo cuando se extinga, esto es cuando tenga lugar el asiento de cancelación de la sociedad en el Registro Mercantil (24/12/2013), estando, en consecuencia, obligada a presentar su declaración en el plazo de los 25 días naturales siguientes a los seis meses posteriores a la finalización del período impositivo.

La entidad absorbente y en su caso el grupo fiscal, deberán presentar la declaración del Impuesto sobre Sociedades conforme al régimen general del IS sin especialidad alguna, es decir, en el plazo de los 25 días naturales siguientes a los seis meses posteriores a la conclusión del período impositivo.

Respecto a las rentas que han de integrarse en dichas declaraciones es necesario hacer referencia a lo dispuesto en el artículo 10.1 del TRLIS que establece que:

Ñ'La base imponible estará constituida por el importe de la renta en el período impositivo minorada por la compensación de bases imponibles negativas de períodos impositivos anterioresÒ'.

Por otro lado, el artículo 15 del TRLIS establece la valoración de los elementos patrimoniales transmitidos en virtud de una operación de fusión. No obstante, siendo de aplicación el régimen especial de neutralidad fiscal, regulado en el capítulo VIII del título VII del TRLIS, el artículo 84.1.a) del TRLIS determina que no se integrarán en la base imponible, entre otras, las rentas "que se pongan de manifiesto como consecuencia de las transmisiones realizadas por entidades residentes en territorio español de bienes y derechos en él situados".

Por lo tanto, puesto que la operación de fusión mencionada se acogió al régimen especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (según la escritura de fusión aportada por la consultante) la entidad B no integrará en la base imponible las rentas que se pongan de manifiesto como consecuencia de las transmisiones de bienes y derechos situados en territorio español.

Por último, de acuerdo con el artículo 91 del TRLIS, las rentas obtenidas por la entidad absorbida, desde la fecha de retroacción contable de la operación, se imputarán a la entidad absorbente, integrándose, por tanto, en la base imponible de esta.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.