Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2759-07 de 21 de Diciembre de 2007

Normativa

Ley 37/1992 arts. 75, 88, 89

Cuestión

Procedencia de la repercusión en la fecha señalada.

Descripción

El consultante, actuando en nombre y representación de una entidad mercantil, adquirió en contrato privado de fecha 16 de marzo de 2005 seis solares propiedad de un empresario o profesional, llevándose a cabo la elevación a documento público el 19 de julio de 2005. El 27 de junio de 2006, la parte vendedora procedió a expedir y entregar factura extemporáneamente por la referida operación, repercutiendo en ella el Impuesto devengado por la entrega de los solares. El consultante (parte compradora), sin embargo, opone a dicho acto de repercusión su improcedencia por el transcurso del tiempo desde el devengo del Impuesto.

Contestación

1.- El artículo 75 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), establece lo siguiente:

"Artículo 75.- Devengo del Impuesto.

Uno. Se devengará el Impuesto:

1º. En las entregas de bienes, cuando tenga lugar su puesta a disposición del adquirente o, en su caso, cuando se efectúen conforme a la legislación que les sea aplicable.

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Dos. No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, en las operaciones sujetas a gravamen que originen pagos anticipados anteriores a la realización del hecho imponible el Impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos".

En cuanto al momento en que haya de entenderse producida la puesta a disposición, es necesario tener en consideración la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, que en la Sentencia de 8 de febrero de 1990, Shipping and Forwarding Enterprise Safe BV, Asunto C-320/88, analizaba una operación en la que una entidad había transmitido a otra el derecho a disponer de un inmueble, así como a los cambios de valor en el mismo, sus frutos y cargas, comprometiéndose igualmente a efectuar la transmisión de la propiedad jurídica sobre el mismo dentro de un plazo determinado.

La entidad destinataria de esta operación quebró, cediendo los síndicos de la quiebra los derechos antes referidos a una tercera entidad, que resultó en consecuencia destinataria de la transmisión jurídica de la propiedad efectuada en su favor por parte de la propietaria originaria del inmueble. Esta operación respondía a la distinción existente en el derecho holandés entre propiedad económica, que era la que inicialmente había sido objeto de transmisión, y propiedad jurídica, que era la que se encontraba pendiente de aquélla a la fecha de la quiebra de la inicial destinataria, por lo que se transmitió definitivamente en favor de la tercera entidad.

Al analizar estos hechos, el Abogado General, que presentó sus conclusiones para este Asunto con fecha 9 de noviembre de 1989, señaló que "en la delimitación del concepto comunitario de entrega, el legislador comunitario ha puesto el acento sobre un poder de disposición que es análogo al del propietario jurídico formal. Al igual que la Comisión, también considero que el Juez nacional, basándose en los hechos concretos, debe examinar caso por caso si el contratante adquiere el poder de disposición sobre el bien "con las facultades atribuidas a su propietario". En todo caso, me parece que así sucede cuando el derecho de propiedad que le queda al vendedor inicial ha sido vaciado de tal forma que se reduce a una mera posesión jurídica".

Los apartado 8, 9 y 10 de la Sentencia señalan lo siguiente:

"7. Con arreglo a la redacción de esta disposición, el concepto de entrega de bienes no se refiere a la transmisión de la propiedad en las formas establecidas por el Derecho nacional aplicable, sino que incluye toda operación de transmisión de un bien corporal efectuada por una parte que faculta a la otra parte a disponer de hecho, como si ésta fuera la propietaria de dicho bien.

8. Esta interpretación es conforme con la finalidad de la Directiva que tiende, entre otras cosas, a que el sistema común del IVA se base en una definición uniforme de las operaciones imponibles. Ahora bien, este objetivo puede verse comprometido si la existencia de una entrega de bienes, que es una de las tres operaciones imponibles, estuviera sometida al cumplimiento de requisitos que difieren de un estado miembro a otro, como ocurre con la transmisión de la propiedad en el Derecho Civil.

9. Procede, pues, responder a la primera cuestión que el apartado 1 del artículo 5 de la Sexta Directiva debe interpretarse en el sentido de que se considera "entrega de bienes" la transmisión del poder de disposición sobre un bien corporal con las facultades atribuidas a su propietario, aunque no haya transmisión de la propiedad jurídica del bien."

2.- El documento privado suscrito el 16 de marzo de 2005, determinó la celebración de un contrato de compraventa perfecto a tenor de lo dispuesto en los artículos 1.445 y 1.451 del Código Civil, constituyendo el título determinante de la relación obligacional establecida entre el consultante y el transmitente del terreno.

En este sentido, las partes no se comprometieron a celebrar en el futuro el contrato, sino que se obligaron en esa fecha a la entrega del terreno y al pago del precio cierto.

Sin embargo, y salvo que pudieran aportarse pruebas en otro sentido, de la información disponible no se deriva que a la firma del referido contrato privado tuviera lugar la tradición o entrega del terreno, entendida, en el ámbito del Impuesto y de acuerdo con la indicada jurisprudencia del Tribunal de Justicia, como la transmisión del poder de disposición del mismo, sin que este extremo se vea desdicho por la entrega de arras o la condición del previo otorgamiento de licencia de obras.

En estas circunstancias, la transmisión del poder de disposición del terreno no tuvo lugar hasta la tradición por el otorgamiento de escritura el 19 de julio de 2005.

3.- El artículo 88, apartados tres y cuatro, de la Ley 37/1992, dispone lo siguiente:

"Tres. La repercusión del Impuesto deberá efectuarse al tiempo de expedir y entregar la factura o documento sustitutivo correspondiente.

Cuatro. Se perderá el derecho a la repercusión cuando haya transcurrido un año desde la fecha del devengo".

Por su parte, el artículo 89 de dicha Ley, señala lo siguiente:

"Artículo 89.- Rectificación de las cuotas impositivas repercutidas.

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Uno. Los sujetos pasivos deberán efectuar la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas cuando el importe de las mismas se hubiese determinado incorrectamente o se produzcan las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de esta Ley, dan lugar a la modificación de la base imponible.

La rectificación deberá efectuarse en el momento en que se adviertan las causas de la incorrecta determinación de las cuotas o se produzcan las demás circunstancias a que se refiere el párrafo anterior, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el Impuesto correspondiente a la operación o, en su caso, se produjeron las circunstancias a que se refiere el citado artículo 80.

Dos. Lo dispuesto en el apartado anterior será también de aplicación cuando, no habiéndose repercutido cuota alguna, se hubiese expedido la factura o documento sustitutivo correspondiente a la operación".

En el supuesto consultado, la vendedora no expidió ni entregó factura al destinatario de la compraventa (consultante) hasta el 27 de junio de 2006, por lo que no resulta de aplicación el artículo 89.dos sino el artículo 88.cuatro, de la Ley 37/1992.

Bajo el planteamiento expuesto en el apartado anterior de la presente contestación, el devengo del Impuesto tuvo lugar el día del otorgamiento de la escritura pública, por lo que el derecho de la parte vendedora a repercutir el Impuesto devengado no había caducado cuando se expidió extemporáneamente factura al no haber transcurrido un año desde dicho otorgamiento.

4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.