Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2807-20 de 16 de Septiembre de 2020

Normativa

Ley 29/1987 arts. 3, 5, 9, 20, 21, 22, 24 y 25. Ley 58/2003, LGT, art. 66, 67 y 68. RISD Real Decreto1629/1991 art. 69

Cuestión

Desea conocer si la herencia de su madre estaría prescrita, de no será así, la cuantificación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones y posibles sanciones en caso de realizar la declaración incorrectamente.

Descripción

El padre del consultante falleció en el año 1973, la madre falleció el 15 de agosto del año 2005 y el 15 de marzo del año 2006 se interpuso demanda de división judicial de patrimonios ante un juzgado de primera instancia de Las Palmas de Gran Canaria. Actualmente, el proceso judicial sigue en trámite.

Contestación

El artículo 3 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (BOE de 19 de diciembre), en adelante LISD, establece que:

“1. Constituye el hecho imponible:

a) La adquisición de bienes y derechos por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio.

(…)”.

Respecto al sujeto pasivo el artículo 5.a) de la LISD establece que:

“Estarán obligados al pago del impuesto a título de contribuyentes, cuando sean personas físicas:

a) En las adquisiciones “mortis causa”, los causahabientes.

(…)”.

Este precepto señala como sujetos pasivos de la adquisición “mortis causa” a los causahabientes, es decir, a los herederos o legatarios.

Respecto a la base imponible, el apartado a) del artículo 9 del mismo texto legal recoge que:

“Constituye la base imponible del impuesto:

a) En las transmisiones “mortis causa”, el valor neto de la adquisición individual de cada causahabiente, entendiéndose como tal el valor real de los bienes y derechos minorado por las cargas y deudas que fueren deducibles.”.

En cuanto a la deuda tributaria, se calculará de acuerdo con lo previsto en los artículos 20 a 22 de la LISD, en las condiciones previstas en el artículo 20.5. Una vez obtenida la base liquidable, se aplica la tarifa progresiva prevista en el artículo 21, para obtener la cuota íntegra. La cuota tributaria se obtiene, finalmente, al multiplicar la cuota íntegra por el coeficiente previsto en el artículo 22, en función de la cuantía de los tramos del patrimonio preexistente y grupo de parentesco. La comunidad autónoma donde residiera la causante, que es la competente para la gestión del impuesto, puede haber establecido alguna norma sobre reducciones, escalas y bonificaciones que puedan resultar aplicables y la competencia para contestar a dichas cuestiones corresponderá a dicha Comunidad Autónoma. Por otra parte, debe ponerse de manifiesto que este Centro Directivo no tiene competencias para cuantificar la deuda tributaria.

Conforme a los preceptos transcritos, en tanto en cuanto haya adquirido bienes y derechos por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio estará obligado al pago del ISD conforme a la normativa de dicho impuesto.

Por otra parte, el devengo del ISD se regula en el artículo 24 de la LISD que dispone que:

“1. En las adquisiciones por causa de muerte y en los seguros sobre la vida, el impuesto se devengará el día del fallecimiento del causante o del asegurado o cuando adquiera firmeza la declaración de fallecimiento del ausente, conforme al artículo 196 del Código Civil. No obstante, en las adquisiciones producidas en vida del causante como consecuencia de contratos y pactos sucesorios, el impuesto se devengará el día en que se cause o celebre dicho acuerdo.

2. En las transmisiones lucrativas «inter vivos» el impuesto se devengará el día en que se cause o celebre el acto o contrato.

3. Toda adquisición de bienes cuya efectividad se halle suspendida por la existencia de una condición, un término, un fideicomiso o cualquier otra limitación, se entenderá siempre realizada el día en que dichas limitaciones desaparezcan.”.

Por lo tanto, en relación con el tipo de gravamen, reducciones, deducciones y bonificaciones, serán los vigentes en el devengo del impuesto, que es el momento del fallecimiento de la causante.

El plazo de presentación de la declaración o de la autoliquidación es de seis meses a contar desde el fallecimiento del causante. Ahora bien, dado que en el escrito de consulta manifiesta que se ha iniciado un procedimiento judicial impugnando la división de patrimonios, debe tenerse en cuenta lo dispuesto en el artículo 69 del Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (BOE de 16 de noviembre de 1991), que determina lo siguiente:

“Artículo 69. Suspensión de los plazos de presentación.

1. Cuando, en relación a actos o contratos relativos a hechos imponibles gravados por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, se promueva litigio o juicio voluntario de testamentaría, se interrumpirán los plazos establecidos para la presentación de los documentos y declaraciones, empezando a contarse de nuevo desde el día siguiente a aquel en que sea firme la resolución definitiva que ponga término al procedimiento judicial.

2. Cuando se promuevan después de haberse presentado en plazo el documento o la declaración, la Administración suspenderá la liquidación hasta que sea firme la resolución definitiva.

3. Si se promovieran con posterioridad a la expiración del plazo de presentación o del de la prórroga que se hubiese concedido sin que el documento o la declaración hubiesen sido presentados, la Administración requerirá la presentación, pero podrá suspender la liquidación hasta que recaiga resolución firme, sin perjuicio de las sanciones que, en su caso, procedan.

4. Si se promovieran después de practicada la liquidación, podrá acordarse el aplazamiento de pago de conformidad con lo dispuesto en los artículos 84 y 90 de este Reglamento.

5. No se considerarán cuestiones litigiosas, a los efectos de la suspensión de plazos a que se refieren los apartados anteriores, las diligencias judiciales que tengan por objeto la apertura de testamentos o elevación de éstos a escritura pública; la formación de inventarios para aceptar la herencia con dicho beneficio o con el de deliberar el nombramiento de tutor, curador o defensor judicial, la prevención del abintestato o del juicio de testamentaría, la declaración de herederos cuando no se formule oposición y, en general, las actuaciones de jurisdicción voluntaria cuando no adquieran carácter contencioso. Tampoco producirán la suspensión la demanda de retracto legal o la del beneficio de justicia gratuita, ni las reclamaciones que se dirijan a hacer efectivas deudas contra la testamentaría o abintestato, mientras no se prevenga a instancia del acreedor el correspondiente juicio universal.

6. La promoción del juicio voluntario de testamentaría interrumpirá los plazos, que empezarán a contarse de nuevo desde el día siguiente a aquel en que quedare firme el auto, aprobando las operaciones divisorias o la sentencia que pusiere término al pleito en caso de oposición, o bien desde que todos los interesados desistieren del juicio promovido.

7. A los efectos de este artículo se entenderá que la cuestión litigiosa comienza en la fecha de presentación de la demanda.

8. A los mismos efectos, se asimilan a las cuestiones litigiosas los procedimientos penales que versen sobre la falsedad del testamento o del documento determinante de la transmisión.

9. Si las partes litigantes dejaren de instar la continuación del litigio durante un plazo de seis meses, la Administración podrá exigir la presentación del documento y practicar la liquidación oportuna respecto al acto o contrato litigioso, a reserva de la devolución que proceda si al terminar aquél se declarase que no surtió efecto. Si se diere lugar a que los Tribunales declaren la caducidad de la instancia que dio origen al litigio, no se reputarán suspendidos los plazos y la Administración exigirá las sanciones e intereses de demora correspondientes a partir del día siguiente a aquel en que hubieren expirado los plazos reglamentarios para la presentación de los documentos. La suspensión del curso de los autos, por conformidad de las partes, producirá el efecto de que, a partir de la fecha en que la soliciten, comience a correr de nuevo el plazo de presentación interrumpido.”.

De acuerdo con el precepto transcrito, cabe sentar las siguientes conclusiones:

Primera: La promoción del juicio voluntario de testamentaría produce la interrupción del plazo.

Dicho plazo vuelve a contarse de nuevo desde el día siguiente a aquél en que quede firme el auto, aprobando las operaciones divisorias, o la sentencia que ponga término al pleito en caso de oposición, o bien desde que todos los interesados desistan del juicio promovido.

Segunda: Como se desprende del artículo 69 del RISD, los efectos de la promoción del juicio voluntario de testamentaría son diferentes en función del momento en que se produzca (a estos efectos, se entiende que la cuestión litigiosa comienza en la fecha de presentación de la demanda). En el escrito de consulta dice que la causante falleció el 15 de agosto de 2005 y el juicio se presentó el 15 de maro de 2006, por lo que el plazo transcurrido es de siete meses desde el fallecimiento, sin manifestar si se había solicitado prórroga o si se había presentado declaración del Impuesto.

Respecto a la prescripción, el artículo 25 de la LISD establece que:

“1. La prescripción se aplicará de acuerdo con lo previsto en los artículos 64 y siguientes de la Ley General Tributaria.”

(…)”.

La referencia del artículo 25 de la LISD a la regulación de la prescripción en la Ley General Tributaria debe entenderse realizada actualmente a los artículos 66 a 70 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre de 2003). Así, en concreto, los artículos 66, 67 y 68 de la LGT, que establecen, respectivamente, los plazos de prescripción y su cómputo, determinan lo siguiente:

“Artículo 66. Plazos de prescripción.

Prescribirán a los cuatro años los siguientes derechos:

a) El derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación.

b) El derecho de la Administración para exigir el pago de las deudas tributarias liquidadas y autoliquidadas.

(…)”.

“Artículo 67. Cómputo de los plazos de prescripción.

1. El plazo de prescripción comenzará a contarse en los distintos casos a los que se refiere el artículo anterior conforme a las siguientes reglas:

En el caso a), desde el día siguiente a aquel en que finalice el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración o autoliquidación.

En el caso b), desde el día siguiente a aquel en que finalice el plazo de pago en período voluntario, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado 2 de este artículo.

(…).”

Artículo 68. Interrupción de los plazos de prescripción.

“1. El plazo de prescripción del derecho a que se refiere el párrafo a) del artículo 66 de esta Ley se interrumpe:

a) Por cualquier acción de la Administración tributaria, realizada con conocimiento formal del obligado tributario, conducente al reconocimiento, regularización, comprobación, inspección, aseguramiento y liquidación de todos o parte de los elementos de la obligación tributaria que proceda, aunque la acción se dirija inicialmente a una obligación tributaria distinta como consecuencia de la incorrecta declaración del obligado tributario.

b) Por la interposición de reclamaciones o recursos de cualquier clase, por las actuaciones realizadas con conocimiento formal del obligado tributario en el curso de dichas reclamaciones o recursos, por la remisión del tanto de culpa a la jurisdicción penal o por la presentación de denuncia ante el Ministerio Fiscal, así como por la recepción de la comunicación de un órgano jurisdiccional en la que se ordene la paralización del procedimiento administrativo en curso.

c) Por cualquier actuación fehaciente del obligado tributario conducente a la liquidación o autoliquidación de la deuda tributaria.

2. El plazo de prescripción del derecho a que se refiere el párrafo b) del artículo 66 de esta ley se interrumpe:

a) Por cualquier acción de la Administración tributaria, realizada con conocimiento formal del obligado tributario, dirigida de forma efectiva a la recaudación de la deuda tributaria.

b) Por la interposición de reclamaciones o recursos de cualquier clase, por las actuaciones realizadas con conocimiento formal del obligado en el curso de dichas reclamaciones o recursos, por la declaración del concurso del deudor o por el ejercicio de acciones civiles o penales dirigidas al cobro de la deuda tributaria, así como por la recepción de la comunicación de un órgano jurisdiccional en la que se ordene la paralización del procedimiento administrativo en curso.

c) Por cualquier actuación fehaciente del obligado tributario conducente al pago o extinción de la deuda tributaria.

3. El plazo de prescripción del derecho al que se refiere el párrafo c) del artículo 66 de esta ley se interrumpe:

a) Por cualquier actuación fehaciente del obligado tributario que pretenda la devolución, el reembolso o la rectificación de su autoliquidación.

b) Por la interposición, tramitación o resolución de reclamaciones o recursos de cualquier clase.

4. El plazo de prescripción del derecho al que se refiere el párrafo d) del artículo 66 de esta ley se interrumpe:

a) Por cualquier acción de la Administración tributaria dirigida a efectuar la devolución o el reembolso.

b) Por cualquier actuación fehaciente del obligado tributario por la que exija el pago de la devolución o el reembolso.

c) Por la interposición, tramitación o resolución de reclamaciones o recursos de cualquier clase.

5. Las actuaciones a las que se refieren los apartados anteriores y las de naturaleza análoga producirán los efectos interruptivos de la prescripción cuando se realicen en otro Estado en el marco de la asistencia mutua, aun cuando dichos actos no produzcan efectos interruptivos semejantes en el Estado en el que materialmente se realicen.

6. Producida la interrupción, se iniciará de nuevo el cómputo del plazo de prescripción, salvo lo establecido en el apartado siguiente.

7. Cuando el plazo de prescripción se hubiera interrumpido por la interposición del recurso ante la jurisdicción contencioso-administrativa, por el ejercicio de acciones civiles o penales, por la remisión del tanto de culpa a la jurisdicción competente o la presentación de denuncia ante el Ministerio Fiscal o por la recepción de una comunicación judicial de paralización del procedimiento, el cómputo del plazo de prescripción se iniciará de nuevo cuando la Administración tributaria reciba la notificación de la resolución firme que ponga fin al proceso judicial o que levante la paralización, o cuando se reciba la notificación del Ministerio Fiscal devolviendo el expediente.

Cuando el plazo de prescripción se hubiera interrumpido por la declaración de concurso del deudor, el cómputo se iniciará de nuevo cuando adquiera firmeza la resolución judicial de conclusión del concurso. Si se hubiere aprobado un convenio, el plazo de prescripción se iniciará de nuevo en el momento de su aprobación para las deudas tributarias no sometidas al mismo. Respecto de las deudas tributarias sometidas al convenio concursal, el cómputo del plazo de prescripción se iniciará de nuevo cuando aquéllas resulten exigibles al deudor.

Lo dispuesto en este apartado no será aplicable al plazo de prescripción del derecho de la Administración tributaria para exigir el pago cuando no se hubiera acordado la suspensión en vía contencioso-administrativa.

8. Interrumpido el plazo de prescripción para un obligado tributario, dicho efecto se extiende a todos los demás obligados, incluidos los responsables. No obstante, si la obligación es mancomunada y solo se reclama a uno de los obligados tributarios la parte que le corresponde, el plazo no se interrumpe para los demás.

Si existieran varias deudas liquidadas a cargo de un mismo obligado al pago, la interrupción de la prescripción solo afectará a la deuda a la que se refiera.

La suspensión del plazo de prescripción contenido en la letra b) del artículo 66 de esta Ley, por litigio, concurso u otras causas legales, respecto del deudor principal o de alguno de los responsables, causa el mismo efecto en relación con el resto de los sujetos solidariamente obligados al pago, ya sean otros responsables o el propio deudor principal, sin perjuicio de que puedan continuar frente a ellos las acciones de cobro que procedan.

9. La interrupción del plazo de prescripción del derecho a que se refiere la letra a) del artículo 66 de esta Ley relativa a una obligación tributaria determinará, asimismo, la interrupción del plazo de prescripción de los derechos a que se refieren las letras a) y c) del citado artículo relativas a las obligaciones tributarias conexas del propio obligado tributario cuando en éstas se produzca o haya de producirse una tributación distinta como consecuencia de la aplicación, ya sea por la Administración Tributaria o por los obligados tributarios, de los criterios o elementos en los que se fundamente la regularización de la obligación con la que estén relacionadas las obligaciones tributarias conexas.

A efectos de lo dispuesto en este apartado, se entenderá por obligaciones tributarias conexas aquellas en las que alguno de sus elementos resulten afectados o se determinen en función de los correspondientes a otra obligación o período distinto.”.

La existencia de la prescripción en un supuesto concreto constituye una cuestión de hecho, cuya aplicación dependerá de las circunstancias concurrentes en dicho supuesto, que deberán ser acreditadas por cualquiera de los medios de prueba admitidos en derecho.

La competencia para examinar y, en su caso, determinar la aplicación de la prescripción y valorar las pruebas aportadas corresponderá a la oficina encargada de la gestión del impuesto.

Respecto a las sanciones tributarias, se estará a lo establecido en los artículos 183 y siguientes de La Ley General Tributaria, sin que este centro directivo pueda determinar tenga competencias para determinar la aplicación de las mismas.

CONCLUSIONES:

Primera: La adquisición de bienes y derechos por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio está sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, siendo sujeto pasivo el adquirente de aquellos.

Segunda: En el caso de que se promueva litigio o juicio voluntario de testamentaría sobre la herencia, se interrumpen los plazos establecidos para la presentación de los documentos y declaraciones, que empezarán a contarse de nuevo desde el día siguiente a aquel en que sea firme la resolución definitiva que ponga término al procedimiento judicial.

Tercera: La base imponible será el valor real de la parte que le corresponda, minorado por las cargas y deudas que fueran deducibles y se aplicara el tipo de gravamen, las reducciones, deducciones y bonificaciones vigentes en el devengo del impuesto, que es el momento del fallecimiento de la causante.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.