Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2839-09 de 29 de Diciembre de 2009

Normativa

Ley 37/1992 arts. 4, 5, 7-1º

Cuestión

Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de dichas operaciones.

Descripción

La entidad consultante es titular de una licencia otorgada por una empresa estadounidense para la realización en el territorio de aplicación del Impuesto de actividades de instalación, creación, promoción y desarrollo de restaurantes tanto para su explotación directa como su explotación por terceros (sublicencia).

En algunos casos, antes de conceder la licencia a un tercero para la explotación del negocio, la consultante explota directamente los restaurantes por sí misma, traspasando posteriormente todos los activos materiales necesarios para la explotación de la actividad, incluyendo el mobiliario, los empleados y el derecho de uso del local.

En algunas ocasiones, el adquirente franquiciado, en lugar de solicitar financiación a una entidad financiera para afrontar el pago derivado de dicha adquisición, acuerda con la entidad consultante que ésta transmita los activos a una entidad financiera para que dicha entidad suscriba inmediatamente un contrato de arrendamiento financiero con el franquiciado sobre dichos activos.

Contestación

1.- Según se desprende del escrito de consulta los principales hechos y operaciones objeto de la misma pueden resumirse de la forma siguiente:

- La entidad consultante, sucursal en España de una sociedad norteamericana, realiza actividades de instalación, creación, promoción y desarrollo de restaurantes y demás negocios alimenticios, tanto para su explotación directa como su explotación por terceros.

- El sistema de explotación de estos restaurantes comprende ciertos derechos de propiedad sobre determinados nombres comerciales, marcas de servicios, patentes y marcas comerciales así como diseños y combinaciones de colores para edificios de restaurantes, letreros, disposición de instalaciones, fórmulas u especificaciones para determinados productos alimenticios, etc.

- La entidad consultante, en virtud de la correspondiente licencia, tiene derecho a utilizar este sistema y, a su vez, está facultada para permitir que el sistema sea explotado por un tercero, a través de sublicencia.

- En algunos casos, antes de conceder la licencia a un tercero para la explotación del negocio, la consultante explota directamente los restaurantes por sí misma durante un determinado periodo, dependiendo de las circunstancias del mercado. Bajo este supuesto, cuando la entidad consultante concede la licencia de explotación a un tercero (sublicencia), traspasa también, simultáneamente, todos los activos materiales necesarios para la explotación de la actividad, incluyendo el mobiliario, los empleados y el derecho de uso del local.

- En algunas ocasiones, el adquirente franquiciado, en lugar de solicitar financiación a una entidad financiera para afrontar el pago derivado de dicha adquisición, acuerda con la entidad consultante que ésta transmita los activos a una entidad financiera para que dicha entidad suscriba inmediatamente un contrato de arrendamiento financiero con el franquiciado sobre dichos activos.

2.- De acuerdo con el artículo 4.Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), "estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen."

Por su parte, el artículo 5 de esta misma Ley recoge el concepto de empresario o profesional, disponiendo lo siguiente:

"Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:

a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.

No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.

b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.

(?)

Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.

(?)"

3.- .El artículo 7, número 1º, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre (BOE de 29), del Impuesto sobre el Valor Añadido, establece la no sujeción al Impuesto de:

"1º. La transmisión de un conjunto de elementos corporales y, en su caso, incorporales que, formando parte del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo, constituyan una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios, con independencia del régimen fiscal que a dicha transmisión le resulte de aplicación en el ámbito de otros tributos y del procedente conforme a lo dispuesto en el artículo 4, apartado cuatro, de esta Ley.

Quedarán excluidas de la no sujeción a que se refiere el párrafo anterior las siguientes transmisiones:

a) (suprimida).

b) Las realizadas por quienes tengan la condición de empresario o profesional exclusivamente conforme a lo dispuesto por el artículo 5, apartado uno, letra c) de esta Ley, cuando dichas transmisiones tengan por objeto la mera cesión de bienes.

A estos efectos, se considerará como mera cesión de bienes la transmisión de bienes arrendados cuando no se acompañe de una estructura organizativa de factores de producción materiales y humanos, o de uno de ellos, que permita considerar a la misma constitutiva de una unidad económica autónoma.

c) Las efectuadas por quienes tengan la condición de empresario o profesional exclusivamente por la realización ocasional de las operaciones a que se refiere el artículo 5, apartado uno, letra d) de esta Ley.

A los efectos de lo dispuesto en este número, resultará irrelevante que el adquirente desarrolle la misma actividad a la que estaban afectos los elementos adquiridos u otra diferente, siempre que se acredite por el adquirente la intención de mantener dicha afectación al desarrollo de una actividad empresarial o profesional.

En caso de que los bienes y derechos transmitidos, o parte de ellos, se desafecten posteriormente de las actividades empresariales o profesionales que determinan la no sujeción prevista en este número, la referida desafectación quedará sujeta al Impuesto en la forma establecida para cada caso en esta Ley.

Los adquirentes de los bienes y derechos comprendidos en las transmisiones que se beneficien de la no sujeción establecida en este número se subrogarán, respecto de dichos bienes y derechos, en la posición del transmitente en cuanto a la aplicación de las normas contenidas en el artículo 20, apartado uno, numero 22.º y en los artículos 92 a 114 de esta Ley."

Por tanto, en el supuesto considerado será necesario determinar si los elementos transmitidos constituyen una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios.

De acuerdo con la información contenida en el escrito de consulta, en algunos casos la entidad consultante concede la licencia de explotación a un tercero (sublicencia), junto con la cesión de todos los activos materiales necesarios para la explotación de la actividad, incluyendo el mobiliario y demás enseres, las existencias, los empleados y el derecho de uso del local. En estas circunstancias, y a falta de otros elementos de prueba, los elementos patrimoniales que van a ser transmitidos constituyen una unidad económica susceptible de desarrollar una actividad empresarial por sus propios medios y no una mera cesión de bienes, con independencia que el adquirente no siga el ejercicio de la misma actividad empresarial, hecho que, en realidad, tampoco se produce puesto que el adquirente continúa con el ejercicio de la misma actividad que la entidad consultante transmitente.

En consecuencia, las trasmisiones objeto de consulta no estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido.

4.- No obstante lo anterior, cuando la entidad consultante transmita determinados activos a una entidad financiera para que, acto seguido, dicha entidad suscriba un contrato de arrendamiento financiero con el franquiciado, no parece que dicha operación pueda quedar enmarcada dentro de las transmisiones del citado artículo 7.1º de la Ley 37/1992 ya que, en este caso, no parece que los activos transmitidos puedan formar una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial. En todo caso, dicha conclusión habrá de matizarse en atención al conjunto de activos que se cedan a la entidad financiera para su entrega subsiguiente al franquiciado, pudiendo ser considerados una unidad económica cuando sean constitutivos de la misma.

Sin bien de la información disponible no queda acreditado que sea así, la aportación de elementos de prueba adicionales podría hacer llegar a otra conclusión.

En consecuencia, las transmisiones de activos que se realicen bajo esta hipótesis estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, con independencia de que posterior o simultáneamente los activos entregados a la entidad financiera sean objeto de un contrato de arrendamiento financiero.

5.- Finalmente, el consultante se cuestiona sobre la procedencia de la no sujeción al Impuesto prevista en el artículo 7. 1º de la Ley 37/1992 en el caso de que algún franquiciado que explote un restaurante en régimen de franquicia decida cesar en su actividad y traspasar a la entidad consultante la explotación que aquélla ha estado gestionando durante un periodo de tiempo determinado.

En este supuesto se produce el cese de la sublicencia de explotación con el subsiguiente traspaso de los activos materiales afectos a la explotación de la actividad, incluyendo el mobiliario y demás enseres, las existencias, los empleados y el derecho de uso del local. En estas circunstancias, al igual que en el caso contemplado en el número 3 anterior, y a falta de otros elementos de prueba, los elementos patrimoniales que van a ser transmitidos constituyen una unidad económica susceptible de desarrollar una actividad empresarial por sus propios medios y no una mera cesión de bienes, por lo que tales trasmisiones no estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido.

6.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.