Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2917-15 de 07 de Octubre de 2015

Normativa

Ley 37/1992 art. 164-Uno-3º

Cuestión

Si puede solicitar que la entidad financiera emita factura completa por los servicios de alquiler de caja de seguridad.

Descripción

El consultante es cliente de una entidad financiera donde ha contratado servicio de alquiler de caja de seguridad. Al solicitar factura por tal servicio, la entidad entrega un recibo en el que consta desglosado el IVA correspondiente pero sin serie de factura, número de factura, ni domicilio y NIF del destinatario.

Contestación

1.- Según el artículo 4.Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), "Estarán sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen."

El artículo 5 de la misma Ley define el concepto de empresario o profesional a estos efectos:

"Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:

a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.

(?)

Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

(?)"

A la luz de la anterior normativa, se ha de entender que el servicio de alquiler de caja de seguridad prestado por una entidad financiera se desarrolla en el marco del desarrollo de una actividad empresarial o profesional que queda incluida dentro del hecho imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido.

El artículo 135 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido (DOUE de 11 de diciembre) establece que:

"1. Los Estados miembros eximirán las operaciones siguientes:

(?)

l) el arrendamiento y el alquiler de bienes inmuebles.

2. Quedan excluidas de la exención establecida en la letra l) del apartado 1 las operaciones siguientes:

(?)

d) los alquileres de cajas de seguridad."

En virtud de la fundamentación anterior, y como se recoge en Resolución de 24 de julio de 1987, de la Dirección General de Tributos (BOE de 13 de agosto), la prestación del servicio de alquiler de cajas de seguridad se encuentra sujeta y no exenta.

2.- El artículo 164, apartado uno, número 3º, de la Ley 37/1992, dispone que, sin perjuicio de lo establecido en el Título anterior de dicha Ley, los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a "Expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente."

El desarrollo reglamentario de dicho precepto se ha llevado a cabo por el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre (BOE de 1 de diciembre).

El artículo 2, apartado 1, primer párrafo del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, establece lo siguiente:

"1. De acuerdo con el artículo 164.Uno.3.º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, los empresarios o profesionales están obligados a expedir factura y copia de esta por las entregas de bienes y prestaciones de servicios que realicen en el desarrollo de su actividad, incluidas las no sujetas y las sujetas pero exentas del Impuesto, en los términos establecidos en este Reglamento y sin más excepciones que las previstas en él. Esta obligación incumbe asimismo a los empresarios o profesionales acogidos a los regímenes especiales del Impuesto sobre el Valor Añadido."

Por su parte, el artículo 2 del citado Reglamento en la letra a) de su apartado 2, dispone lo siguiente:

"2. Deberá expedirse factura y copia de esta en todo caso en las siguientes operaciones:

a) Aquéllas en las que el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal, con independencia del régimen de tributación al que se encuentre acogido el empresario o profesional que realice la operación, así como cualesquiera otras en las que el destinatario así lo exija para el ejercicio de cualquier derecho de naturaleza tributaria."

Una vez acreditada la obligación de expedición de factura, el artículo 4 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, establece cuáles serán los supuestos en que se podrán emitir facturas simplificadas:

"1. La obligación de expedir factura podrá ser cumplida mediante la expedición de factura simplificada y copia de esta en cualquiera de los siguientes supuestos:

a) Cuando su importe no exceda de 400 euros, Impuesto sobre el Valor Añadido incluido, o

(?)"

En el apartado dos del mismo artículo 4 se regulan otra serie de operaciones en las que procede emitir factura simplificada, si bien ninguno de ellos corresponde al servicio de alquiler de cajas de seguridad. Por otra parte, el apartado 3 del mismo artículo habilita a emitir facturas simplificadas previa autorización en supuestos distintos de los anteriores:

"3. El Departamento de Gestión Tributaria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria podrá autorizar la expedición de facturas simplificadas, en supuestos distintos de los señalados en los apartados anteriores, cuando las prácticas comerciales o administrativas del sector de actividad de que se trate, o bien las condiciones técnicas de expedición de las facturas, dificulten particularmente la inclusión en las mismas de la totalidad de los datos o requisitos previstos en el artículo 6."

El apartado 1 del artículo 7 del Reglamento que regula las obligaciones de facturación establece cuál habrá de ser el contenido de las facturas simplificadas.

"1. Sin perjuicio de los datos o requisitos que puedan resultar obligatorios a otros efectos y de la posibilidad de incluir cualesquiera otras menciones, las facturas simplificadas y sus copias contendrán los siguientes datos o requisitos:

a) Número y, en su caso, serie. La numeración de las facturas simplificadas dentro de cada serie será correlativa.

(?)

b) La fecha de su expedición.

c) La fecha en que se hayan efectuado las operaciones que se documentan o en la que, en su caso, se haya recibido el pago anticipado, siempre que se trate de una fecha distinta a la de expedición de la factura.

d) Número de Identificación Fiscal, así como el nombre y apellidos, razón o denominación social completa del obligado a su expedición.

e) La identificación del tipo de bienes entregados o de servicios prestados.

f) Tipo impositivo aplicado y, opcionalmente, también la expresión «IVA incluido».

(?)

g) Contraprestación total.

h) En caso de facturas rectificativas, la referencia expresa e inequívoca de la factura rectificada y de las especificaciones que se modifican.

i) En los supuestos a que se refieren las letras j) a p) del artículo 6.1 de este Reglamento, deberá hacerse constar las menciones referidas en las mismas."

A continuación, según el apartado 2 del mismo artículo, cuando el destinatario sea un empresario o profesional, el expedidor de la factura simplificada habrá de dejar constancia de una serie de elementos adicionales a efectos de que la factura cumpla los requisitos formales para admitir la deducibilidad de las cuotas de Impuesto soportado derivadas de la misma:

"2. A efectos de lo dispuesto en el artículo 97.Uno de la Ley del Impuesto, cuando el destinatario de la operación sea un empresario o profesional y así lo exija, el expedidor de la factura simplificada deberá hacer constar, además, los siguientes datos:

a) Número de Identificación Fiscal atribuido por la Administración tributaria española o, en su caso, por la de otro Estado miembro de la Unión Europea, así como el domicilio del destinatario de las operaciones.

b) La cuota tributaria que, en su caso, se repercuta, que deberá consignarse por separado."

Por su parte, el apartado 3 del mismo artículo también permite que un cliente que no tenga la consideración de empresario o profesional pueda solicitar el canje de una factura simplificada normal por una factura simplificada que contenga los datos señalados en el apartado 2.

De acuerdo con lo expuesto, la entidad financiera que presta el servicio de alquiler de caja de seguridad al consultante deberá emitir factura completa, siendo también posible la emisión de factura simplificada en caso de que concurra alguno de los presupuestos habilitantes para ello del artículo 4 del Reglamento que regula las obligaciones de facturación.

En todo caso, la factura simplificada habrá de incluir el número y, en su caso, serie de la factura, así como el resto de contenido establecido en el artículo 7.1 del Reglamento que regula las obligaciones de facturación. A mayor abundamiento, en caso de que el destinatario sea empresario o profesional, éste podrá exigir que en la factura se incluya el número de identificación fiscal y domicilio del destinatario, además de la cuota repercutida, que habrá de consignarse por separado (artículo 7.2 del mismo Reglamento). De este modo, con el contenido exigible con arreglo a los apartados 1 y 2 del artículo 7 del Reglamento que regula las obligaciones de facturación, la factura simplificada cumplirá con los requisitos formales del artículo 97.1 de la Ley 37/1992 a efectos de permitir la deducibilidad de las cuotas de IVA soportado.

En caso de que existiera un acuerdo del Departamento de Gestión Tributaria de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria que así lo autorizara, el expedidor de una factura simplificada podrá consignar menciones adicionales o bien excluir algunas expresamente detalladas en el apartado 4 del artículo 7 del Reglamento que regula las obligaciones de facturación. En todo caso, el acuerdo por el que se autorice a ello deberá ser objeto de la debida publicidad por parte de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria.

El artículo 15 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, relativo a las facturas rectificativas, establece en su apartado 6 que la solicitud de un canje de factura simplificada por una factura completa con el contenido del artículo 6.1 del mismo Reglamento no tendrá la consideración de factura rectificativa:

"6. Únicamente tendrán la consideración de facturas rectificativas las que se expidan por alguna de las causas previstas en los apartados 1 y 2.

No obstante, las facturas que se expidan en sustitución o canje de facturas simplificadas expedidas con anterioridad no tendrán la condición de rectificativas, siempre que las facturas simplificadas expedidas en su día cumpliesen los requisitos establecidos en el artículo 7.1."

En cuanto al plazo para la expedición de facturas por canje, conforme a la contestación a consulta vinculante V2832-09 de 28 de diciembre de 2009, el plazo para reclamar la expedición de una factura conforme a Derecho es el plazo de cuatro años desde que se devengó el Impuesto, que es el plazo de que dispone el destinatario para ejercitar el derecho a la deducción de las correspondientes cuotas soportadas.

3.- Por último, procede señalar que el artículo 24 del reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, establece lo siguiente:

"Se considerarán de naturaleza tributaria, a efectos de la interposición de la correspondiente reclamación económico-administrativa, las controversias que puedan producirse en relación con la expedición, rectificación o remisión de facturas y demás documentos a que se refiere este Reglamento, cuando estén motivadas por hechos o cuestiones de derecho de dicha naturaleza."

Con la expedición de la correspondiente factura se trata de dar cumplimiento a la obligación de expedición establecida en el artículo 164.1.3º de la Ley 37/1992, concretada en las disposiciones del Reglamento que regula las obligaciones de facturación, habiendo de cumplir dicha factura los requisitos y contenido previstos en ese texto reglamentario.

4.-Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.