Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2924-11 de 16 de Diciembre de 2011

Normativa

Ley 19/1994: art. 26.

Cuestión

Se plantea si se puede aplicar la bonificación regulada en el artículo 26 de la Ley 19/1994, teniendo en cuenta que ambas tributan en régimen de consolidación fiscal, sobre la cuota íntegra del grupo correspondiente a los rendimientos derivados de la venta de los productos terminados por la consultante así como del servicio de fabricación prestado por la sociedad X a la consultante.

Descripción

La sociedad consultante (M) es socio único de la sociedad (X), formando ambas un grupo fiscal.

Tanto la consultante como la sociedad X tienen por objeto la producción y distribución de bebidas espirituosas en el Archipiélago Canario. Ambas tienen derecho a aplicar el régimen especial de las empresas productoras de bienes corporales, regulado en el artículo 26 de la Ley 19/1994.

Con el objetivo de aprovechar de manera más eficiente la capacidad productiva del grupo, teniendo en cuenta que X cuenta con un exceso de capacidad productiva instalada, ésta va a comenzar a producir determinados productos de M en sus instalaciones.

Como consecuencia de lo anterior, X sería remunerado por el servicio de fabricación o maquila prestado a su socio único en condiciones de libre mercado. Una vez finalizado el producto, la consultante procederá a su comercialización y venta a terceros.

En el seno del grupo fiscal, se estarían obteniendo dos márgenes diferenciados:
- margen obtenido por X por la fabricación de productos de M;
- margen obtenido por la consultante sobre las ventas realizadas a terceros.

Contestación

El texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo, regula en el capítulo VII del título VII el régimen especial de consolidación fiscal.

En particular, en relación con la determinación de la base imponible del grupo fiscal, los artículos 71, 72 y 73 del TRLIS establecen lo siguiente:
"Artículo 71. Determinación de la base imponible del grupo fiscal.
1. La base imponible del grupo fiscal se determinará sumando:
a) Las bases imponibles individuales correspondientes a todas y cada una de las sociedades integrantes del grupo fiscal, sin incluir en ellas la compensación de las bases imponibles negativas individuales.
b) Las eliminaciones.
c) Las incorporaciones de las eliminaciones practicadas en ejercicios anteriores.
d) La compensación de las bases imponibles negativas del grupo fiscal, cuando el importe de la suma de los párrafos anteriores resultase positiva, así como de las bases imponibles negativas referidas en el apartado 2 del artículo 74 de esta Ley.
(?)"
"Artículo 72. Eliminaciones.
1. Para la determinación de la base imponible consolidada se practicarán la totalidad de las eliminaciones de resultados por operaciones internas efectuadas en el período impositivo.
Se entenderán por operaciones internas las realizadas entre sociedades del grupo fiscal en los períodos impositivos en que ambas formen parte de él y se aplique el régimen de consolidación fiscal.
2. Se practicarán las eliminaciones de resultados, positivas o negativas, por operaciones internas, en cuanto los mencionados resultados estuvieren comprendidos en las bases imponibles individuales de las entidades que forman parte del grupo fiscal.
3. (?)"

"Artículo 73. Incorporaciones.
1. Los resultados eliminados se incorporarán a la base imponible del grupo fiscal cuando se realicen frente a terceros.
(?)".

De acuerdo con los hechos manifestados en el escrito de consulta, la sociedad dependiente X, pasaría a producir en sus instalaciones determinados productos que, en la actualidad, son producidos por la sociedad matriz, con la finalidad de aprovechar de manera más eficiente la capacidad productiva del grupo. Como consecuencia de lo anterior, X sería remunerado por el servicio de fabricación o "maquila" prestado a su socio único en condiciones de libre mercado. Una vez finalizado el producto, la consultante procedería a su comercialización y venta a terceros.

La presente contestación parte de la hipótesis de que, en virtud del contrato de fabricación o maquila celebrado entre las partes, la sociedad dependiente X realiza la fabricación de determinados productos, por cuenta de la sociedad dominante, sin asumir, en ningún caso, los riesgos inherentes a dicha actividad.

Por tanto, quien ejerce la actividad de fabricación o producción es la sociedad consultante, dado que es quien asume los riesgos inherentes a dicha actividad, aun cuando la elaboración material de los productos haya sido subcontratada a otra empresa del grupo.

En este punto, cabe traer a colación lo dispuesto en el artículo 26 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, de modificación del régimen económico y fiscal de Canarias, que regula el régimen especial de las empresas productoras de bienes corporales, en los siguientes términos:

"1. Los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades aplicarán una bonificación del cincuenta por ciento de la cuota íntegra correspondiente a los rendimientos derivados de la venta de bienes corporales producidos en Canarias por ellos mismos, propios de actividades agrícolas, ganaderas, industriales y pesqueras, siempre que, en este último caso, la pesca de altura se desembarque en los puertos canarios y se manipule o transforme en el archipiélago. Se podrán beneficiar de esta bonificación las personas o entidades domiciliadas en Canarias o en otros territorios que se dediquen a la producción de tales bienes en el archipiélago, mediante sucursal o establecimiento permanente.

2. (?)."

R>Con arreglo a lo anterior, en el ejercicio en que la sociedad consultante venda los productos encargados a la sociedad X y fabricados por ésta, podrá aplicar una bonificación del 50% de la cuota íntegra correspondiente a las rentas derivadas de la venta de los mencionados productos a efectos de determinar la cuota líquida del grupo fiscal.

Asimismo, en dicho ejercicio, a efectos de determinar la base imponible del grupo fiscal, atendiendo a lo dispuesto en el artículo 73.1 del TRLIS, deberá incorporarse el margen obtenido por la sociedad X, como consecuencia de la fabricación de los productos de M vendidos a terceros, sin que en ningún caso pueda aplicarse la bonificación prevista en el artículo 26 de la Ley 19/1994, respecto de dicho margen, en la medida en que la sociedad X no fabrica por cuenta propia tales productos sino por cuenta de su socio único.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.