Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V3141-19 de 12 de Noviembre de 2019

Normativa

Ley 16/2013, 29 octubre, art. 5.

Real Decreto 1042/2013; arts. 4, 5, 8 y 14

Cuestión

Obligaciones formales debe cumplir a efectos del Impuesto de Gases Fluorados de Efecto Invernadero relativas a la instalación de los aparatos nuevos que llevan incorporada la carga de gas fluorado de fábrica.

Descripción

Empresa dedicada a la instalación y mantenimiento de aparatos de climatización.

Expone que realiza la instalación de aparato nuevos en los que ya está incorporado el gas fluorado de fábrica.

Contestación

El artículo 5 de la Ley 16/2013, de 29 de octubre, por la que se establecen determinadas medidas en materia de fiscalidad medioambiental y se adoptan otras medidas tributarias y financieras (BOE de 30 de octubre) crea el Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero (IGFEI). Dicho impuesto se configura como un tributo de naturaleza indirecta que recae sobre el consumo de aquellos productos comprendidos en su ámbito objetivo y grava, en fase única, el consumo de estos productos atendiendo al potencial de calentamiento atmosférico.

De acuerdo con el número 1 del apartado nueve del artículo 5 de la Ley 16/2013:

“1. Son contribuyentes del Impuesto los fabricantes, importadores o adquirentes intracomunitarios de gases fluorados de efecto invernadero y los empresarios revendedores que realicen las ventas o entregas o las operaciones de autoconsumo sujetas al Impuesto.”

Concretamente, el número 8 del apartado cinco del citado artículo define el concepto de “revendedor” de la siguiente forma:

“La persona o entidad que, por estar autorizada por la oficina gestora e los términos establecidos reglamentariamente, adquiera exentos los gases objeto del Impuesto para cualquiera de los siguientes fines:

Ser entregados a un consumidor final, a otra persona o entidad para su posterior comercialización en el ámbito territorial de aplicación del impuesto o para su uso o envío fuera del ámbito territorial de aplicación del Impuesto.,

Ser utilizados para efectuar una carga, recarga, reparación o mantenimiento de equipos o aparatos de sus clientes.”.

Por otro lado, el número 1 del apartado seis del artículo 5 de la Ley 16/2013 regula el hecho imponible definiéndolo de la siguiente forma:

“1. Está sujeta al Impuesto:

La primera venta o entrega de los gases fluorados de efecto invernadero tras su producción, importación o adquisición intracomunitaria. Tendrán, asimismo, la consideración de primera venta o entrega las ventas o entregas subsiguientes que realicen los empresarios que destinen los gases Fluorados de efecto invernadero a su reventa y les haya sido aplicable al adquirirlos la exención regulada en la letra a) del número 1 del apartado siete.

El autoconsumo de los gases Fluorados de efecto invernadero. Tendrá la consideración de autoconsumo la utilización o consumo de los gases Fluorados de efecto invernadero por los productores, importadores, adquirentes intracomunitarios, o empresarios a que se refiere la letra anterior.”.

Por su parte la letra d) del número 1, del apartado siete, del artículo 5 de la Ley 16/2013 establece que:

“1. Estarán exentas, en las condiciones que reglamentariamente se establezcan:

La primera venta o entrega efectuada a empresarios que destinen los gases fluorados de efecto invernadero a su reventa en el ámbito territorial de aplicación del Impuesto siempre que estos tengan la condición de revendedores de acuerdo con lo establecido en el apartado cinco del artículo cinco de la Ley 16/2013.

(…)

d) La primera venta o entrega efectuada a empresarios que destinen los gases fluorados de efecto invernadero a su incorporación por primera vez a equipos o aparatos nuevos.”.

Tienen la consideración de equipos o aparatos nuevos aquellos que son puestos en servicio o funcionamiento por primera vez.

En este sentido, el artículo 14 del Real Decreto 1042/2013, de 27 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efector Invernadero (en adelante RIGFEI) regula la exención de los gases fluorados de efecto invernadero para su incorporación por primera vez a equipos o aparatos nuevos:

“La aplicación de la exención a que se refiere la letra d) del número 1 del apartado siete del artículo 5 de la Ley 16/2013, de 29 de octubre, se llevará a cabo conforme a las siguientes reglas:

Quienes realicen la primera venta o entrega de gases fluorados de efecto invernadero a fabricantes de equipos o aparatos nuevos, solicitarán a los mismos la presentación o exhibición de la tarjeta acreditativa de la inscripción en el registro territorial y una declaración suscrita por estos en la que conste el destino de los gases fluorados adquiridos.

En los demás casos, el carácter de equipo o aparato nuevo se acreditará, conforme a la legislación sectorial, con el certificado de instalación o, en su defecto, de acuerdo con la factura, contrato, nota de pedido u otro documento acreditativo de la adquisición de los mismos.”.

De acuerdo a la normativa anteriormente expuesta, la primera venta o entrega de gases fluorados objeto del impuesto para su incorporación por primera vez a equipos o aparatos nuevos está exenta del impuesto, por tanto, el adquirente de los gases fluorados que se hallen en los aparatos nuevos de climatización no tiene que soportar el impuesto por dichos gases.

Además, los gases fluorados contenidos en los aparatos nuevos de climatización, ya sean fabricados en España, adquiridos intracomunitariamente o importados, están no sujetos al impuesto, dado que no se trata de una primera venta o entrega de los mismos, ya que la primera venta o entrega fue realizada al fabricante.

Por lo tanto, la consultante cuando efectúa las operaciones de instalación de aparatos nuevos con precarga de fábrica de gases fluorados de efecto invernadero no realiza el hecho imponible, por lo tanto, no se considera contribuyente del impuesto. En definitiva, no tendrá que cumplir obligación formal alguna al respecto dado que no es contribuyente cuando efectúa las citadas operaciones.

No obstante, la consultante manifiesta en el escrito de consulta que además de la instalación de aparatos nuevos que llevan incorporada la carga de gas fluorado de fábrica, realiza operaciones de mantenimiento de aparatos de climatización y es titular de un Código de Actividad de Gases Fluorados (CAF) sin precisar la clave de actividad pero que parece deducirse que es la de revendedor.

Respecto a dichas operaciones de mantenimiento, al tener la consultante la condición de revendedora, concepto definido en el número 8 del apartado cinco del artículo 5 de la Ley 16/2013, podrá adquirir los gases fluorados al amparo de la exención anteriormente transcrita y regulada en la letra a) del número 1, del apartado siete del artículo 5 de la Ley 16/2013, para destinarlos al mantenimiento de equipos o aparatos de sus clientes, mediante la correspondiente exhibición o presentación del Código de Actividad de Gases Fluorados a quien le realiza la venta (artículo 11 del RIGFEI) .

En consecuencia, cuando la consultante realice las operaciones que determinan su calificación como revendedora, deberá cumplir los siguientes requisitos formales, respecto a dichas operaciones:

Deberá llevar un registro de existencias conforme al artículo 4 del RIGFEI.

También deberá presentar una declaración recapitulativa de operaciones de gases fluorados conforme al artículo 5 de dicho reglamento (modelo 586 aprobado por la Orden HAP/369/2015, de 27 de febrero, por la que se aprueba el modelo 586 “Declaración recapitulativa de operaciones con gases fluorados de efecto invernadero”, y se establece la forma y procedimiento para su presentación, y se modifican las claves de actividad del impuesto recogidas en el anexo III de la Orden HAP/685/2014, de 29 de abril, por la que se aprueba el modelo 587 “Impuesto sobre los gases fluorados de efecto invernadero. Autoliquidación” y se establece la forma y procedimiento para su presentación (BOE, 5-marzo-2015)).

Además, tendrá que presentar cuatrimestralmente las correspondientes autoliquidaciones conforme al apartado quince del artículo 5 de la Ley 16/2013 y al artículo 8 RIGFEI (modelo 587 aprobado por la Orden HAP/685/2014, de 29 de abril, por la que se aprueba el modelo 587 “Impuesto sobre los gases fluorados de efecto invernadero. Autoliquidación” y se establece la forma y procedimiento para su presentación).

En resumen, de acuerdo a lo expuesto anteriormente, cuando el consultante realice operaciones de instalación de aparatos nuevos con precarga de gases fluorados de fábrica no tendrá la consideración de contribuyente a efectos del impuesto y no deberá cumplir obligación formal alguna respecto a los gases fluorados que lleven incorporados los aparatos nuevos. Por otra parte, en relación a las operaciones de mantenimiento, el consultante sí que deberá cumplir las obligaciones tributarias respecto a los gases fluorados utilizados en dichas operaciones.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.