Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V4153-15 de 30 de Diciembre de 2015

Normativa

Ley 37/1992 arts. 75-uno, 75-dos, 80-dos, 88, 89 164-uno-

Cuestión

Devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido y momento en que se debe expedir la correspondiente factura.

Descripción

El consultante presta servicios como procurador. Algunos procedimientos judiciales finalizan con jura de cuentas, que puede ser impugnada y finalmente será fijada por el secretario judicial.

Contestación

1.- Establece el artículo 75, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), lo siguiente en relación al devengo en las prestaciones de servicios:

"Uno. Se devengará el Impuesto:

(…)

2.º En las prestaciones de servicios, cuando se presten, ejecuten o efectúen las operaciones gravadas.

(…).".

Por su parte, el artículo 75, apartado dos, párrafo primero de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, dispone lo siguiente:

"Dos. No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, en las operaciones sujetas a gravamen que originen pagos anticipados anteriores a la realización del hecho imponible el Impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos."

De acuerdo con la doctrina de este Centro Directivo, el devengo en las prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido y efectuadas por abogados y procuradores se produce cuando concluya cada uno de los servicios gravados por dicho Impuesto, salvo que se produzcan pagos anteriores a la realización de tales servicios, en cuyo caso, el devengo se produce en el momento del cobro total o parcial de dichos importes.

En este mismo sentido se ha pronunciado el Tribunal Económico Administrativo Central en su resolución de fecha 25 de septiembre de 2002 (RG: 2.836/00), en la que se ha señalado lo siguiente: "(…) el devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido en las prestaciones de los citados servicios es independiente de la fecha de su pago salvo que el mismo se produzca de forma anticipada antes de que finalice la prestación de dichos servicios, en cuyo caso el devengo de los pagado anticipadamente se anticipa a dicho momento por que se refiere a la parte satisfecha.

Dicho devengo, salvo la excepción del anticipo señalada, se produce una vez finalizada la prestación de los servicios, siendo independiente del momento en que se minuten los mismos o de la demora en su pago, sin perjuicio de que la factura pueda servir como medio de prueba." En idéntico sentido también se ha pronunciado el citado tribunal en su resolución de 25 de junio de 1999 (RG: 4.532/97).

2.- La denominada jura de cuentas, a que se refiere el escrito de consulta, es un procedimiento independiente del propio en que haya intervenido el profesional, abogado o procurador, al que le adeudan la minuta, que se sustancia ante el mismo Tribunal que conoció del pleito del que deriva la deuda.

La jura de cuentas posee la naturaleza de un juicio ejecutivo especial y sumario basado en el carácter de los créditos devengados, atinentes a determinados gastos y trabajos derivados del proceso judicial.

Dicho procedimiento tiene por objeto conseguir que los abogados y procuradores que hayan intervenido en un determinado proceso puedan resarcirse, de forma sumaria y expeditiva, de los gastos que el ejercicio de las labores de representación y defensa procesal les haya ocasionado.

Sólo pueden reclamarse por dicho procedimiento honorarios devengados en el pleito. Por tanto, no cabe utilizarlo para los conceptos devengados extrajudicialmente, como consultas, asesoramientos, y otros de esta naturaleza.

De acuerdo con lo expuesto, y teniendo en cuenta que el procedimiento de jura de cuentas deriva de una actividad profesional ejercida por el consultante para su cliente, las prestaciones de servicios de la que deriva la deuda de su cliente, están sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido.

3.- El artículo 88, apartado uno, párrafo primero de la Ley 37/1992 dispone que los sujetos pasivos deberán repercutir íntegramente el importe del Impuesto sobre aquél para quien se realice la operación gravada, quedando éste obligado a soportarlo siempre que la repercusión se ajuste a lo dispuesto en esta Ley, cualesquiera que fueran las estipulaciones existentes entre ellos.

Por su parte, los apartados dos y tres del mencionado artículo 88 establecen que la repercusión del Impuesto deberá efectuarse mediante factura en las condiciones y con los requisitos que se determinen reglamentariamente. La repercusión del Impuesto deberá efectuarse al tiempo de expedir y entregar la factura correspondiente.

El artículo 164, apartado uno, número 3º, de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, dispone que sin perjuicio de lo establecido en el Título anterior de dicha Ley, los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a:

"3º. Expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente.".

El desarrollo reglamentario de este precepto se contiene en el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre (BOE de 1 de diciembre), cuyo artículo 11 establece lo siguiente en relación al plazo de expedición:

"1. Las facturas deberán ser expedidas en el momento de realizarse la operación.

No obstante, cuando el destinatario de la operación sea un empresario o profesional que actúe como tal, las facturas deberán expedirse antes del día 16 del mes siguiente a aquél en que se haya producido el devengo del Impuesto correspondiente a la citada operación.

(…).".

De acuerdo con lo expuesto, las prestaciones de servicios profesionales efectuadas por el consultante estarán sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido, y deberá expedirse la correspondiente factura en el momento de realizarse la operación, salvo que el destinatario sea un empresario o profesional, en cuyo caso podrá expedirse antes del día 16 del mes siguiente, la cual deberá cumplir también el resto de requisitos establecidos en el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación.

4.- Por otra parte, si en la posterior tramitación judicial de la reclamación de la deuda impagada se modificara la cantidad a abonar al consultante, será de aplicación lo dispuesto por el artículo 80.Dos de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, según el cual:

"Dos. Cuando por resolución firme, judicial o administrativa o con arreglo a Derecho o a los usos de comercio queden sin efecto total o parcialmente las operaciones gravadas o se altere el precio después del momento en que la operación se haya efectuado, la base imponible se modificará en la cuantía correspondiente.".

En este sentido, la modificación de la base imponible dará lugar a la rectificación de cuotas impositivas repercutidas en los términos del artículo 89 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido:

"Uno. Los sujetos pasivos deberán efectuar la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas cuando el importe de las mismas se hubiese determinado incorrectamente o se produzcan las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de esta Ley, dan lugar a la modificación de la base imponible.

La rectificación deberá efectuarse en el momento en que se adviertan las causas de la incorrecta determinación de las cuotas o se produzcan las demás circunstancias a que se refiere el párrafo anterior, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el impuesto correspondiente a la operación o, en su caso, se produjeron las circunstancias a que se refiere el citado artículo 80.

(…)

Cuatro. La rectificación de las cuotas impositivas repercutidas deberá documentarse en la forma que reglamentariamente se establezca.

Cinco.

(…)

Cuando la rectificación determine una minoración de las cuotas inicialmente repercutidas, el sujeto pasivo podrá optar por cualquiera de las dos alternativas siguientes:

a) Iniciar ante la Administración Tributaria el procedimiento de rectificación de autoliquidaciones previsto en el artículo 120.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, y en su normativa de desarrollo.

b) Regularizar la situación tributaria en la declaración-liquidación correspondiente al periodo en que deba efectuarse la rectificación o en las posteriores hasta el plazo de un año a contar desde el momento en que debió efectuarse la mencionada rectificación. En este caso, el sujeto pasivo estará obligado a reintegrar al destinatario de la operación el importe de las cuotas repercutidas en exceso.

(…).".

5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.