Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V5453-16 de 27 de Diciembre de 2016

Normativa

LIRPF. Ley 35/2006, Arts. 33, 34, 35, y 38

Cuestión

- Confirmación en cuanto a si la ganancia patrimonial de la venta asciende a 53.0000, y si dicha cuantía está exenta de tributación en el IRPF, una vez que haga la compra por 190.000 € más gastos.

- Confirmación respecto a si el líquido obtenido en la venta de 128.000 €, se consideraría reinvertido en vivienda habitual, a pesar de solicitar un préstamo hipotecario de 90.000 €.

Descripción

El consultante ha vendido en octubre de 2016 un piso por 128.000 €. Los gastos de venta (registro, plusvalía, notaría, inmobiliaria) ascendieron a 9.000 €, y la hipoteca ya estaba cancelada previamente. La compra de dicho inmueble fue en el año 2000, por 60.000 €. Los gastos de compra (gestoría, notaría, IVA), ascendieron a 6.000 €. Va a comprar una vivienda en enero de 2017, por 190.000 €, con 20.000 € de gastos de compraventa. Pretende solicitar una hipoteca de 90.000 €.

Contestación

La transmisión del inmueble generará en el consultante una ganancia o pérdida patrimonial, al producirse una variación en el valor de su patrimonio que se pone de manifiesto con ocasión de una alteración en su composición, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, y, por tanto, estará sujeta al impuesto, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 6.1.

El importe de esta ganancia o pérdida patrimonial vendrá determinado, según el artículo 34, por la diferencia entre los respectivos valores de adquisición y de transmisión, calculados en la forma establecida en los artículos 35 y 36 de la citada Ley, para las transmisiones onerosas y lucrativas respectivamente.

De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 34 de la Ley del Impuesto, el importe de la ganancia o pérdida patrimonial vendrá determinado por la diferencia entre los valores de transmisión y de adquisición, valores que vienen definidos en los artículos 35 y 36 de la citada Ley, para las transmisiones onerosas y lucrativas, respectivamente.

Así, el artículo 35 dispone lo siguiente en cuanto a las transmisiones a título oneroso se refiere:

“1. El valor de adquisición estará formado por la suma de:

a) El importe real por el que dicha adquisición se hubiera efectuado.

b) El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente.

En las condiciones que reglamentariamente se determinen, este valor se minorará en el importe de las amortizaciones.

2. El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado. De este valor se deducirán los gastos y tributos a que se refiere la letra b) del apartado 1 en cuanto resulten satisfechos por el transmitente.

Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste.”

En base a dichos preceptos, en este caso, y de acuerdo con los datos facilitados en el escrito de consulta, el valor de adquisición del inmueble será la suma del importe real satisfecho por la adquisición de la vivienda en el año 2000, de las inversiones y mejoras en su caso efectuadas (en este caso no se da información al respecto), y de los gastos (notaría, gestoría, registro, etc.) y tributos inherentes a la adquisición (entre los que se encuentra el Impuesto sobre el Valor Añadido citado en su escrito), que hubieran sido satisfechos por el adquirente.

El valor de transmisión será el importe real por el que se efectúe la enajenación siempre que no que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste, del que se deducirán los gastos y tributos inherentes a la transmisión que hubieran sido satisfechos por el transmitente, entre los que se encontrarían los gastos de notaría, registro, gastos de la inmobiliaria, y el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana a que hace referencia en su escrito.

El importe de la ganancia así calculada se integrará en la base imponible del ahorro, en la forma prevista en el artículo 49 de la LIRPF.

Por otro lado, la exención por reinversión en vivienda habitual viene regulada en el artículo 38.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre). y, en su desarrollo, en el artículo 41 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo , en adelante RIRPF. Este último precepto establece lo siguiente:

'1. Podrán gozar de exención las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto en la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente cuando el importe total obtenido se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual, en las condiciones que se establecen en este artículo. Cuando para adquirir la vivienda transmitida el contribuyente hubiera utilizado financiación ajena, se considerará, exclusivamente a estos efectos, como importe total obtenido el resultante de minorar el valor de transmisión en el principal del préstamo que se encuentre pendiente de amortizar en el momento de la transmisión.

(…).

Para la calificación de la vivienda como habitual, se estará a lo dispuesto en el artículo 41 bis de este Reglamento.

(…).

3. La reinversión del importe obtenido en la enajenación deberá efectuarse, de una sola vez o sucesivamente, en un período no superior a dos años desde la fecha de transmisión de la vivienda habitual o en un año desde la fecha de transmisión de las acciones o participaciones.

En particular, se entenderá que la reinversión se efectúa dentro de plazo cuando la venta se hubiese efectuado a plazos o con precio aplazado, siempre que el importe de los plazos se destine a la finalidad indicada dentro del período impositivo en que se vayan percibiendo.

Cuando, conforme a lo dispuesto en los párrafos anteriores, la reinversión no se realice en el mismo año de la enajenación, el contribuyente vendrá obligado a hacer constar en la declaración del Impuesto del ejercicio en el que se obtenga la ganancia de patrimonio su intención de reinvertir en las condiciones y plazos señalados.

Igualmente darán derecho a la exención por reinversión las cantidades obtenidas en la enajenación que se destinen a satisfacer el precio de una nueva vivienda habitual que se hubiera adquirido en el plazo de los dos años anteriores a la transmisión de aquélla.

4. En el caso de que el importe de la reinversión fuera inferior al total obtenido en la enajenación, solamente se excluirá de gravamen la parte proporcional de la ganancia patrimonial que corresponda a la cantidad efectivamente invertida en las condiciones de este artículo.

5. El incumplimiento de cualquiera de las condiciones establecidas en este artículo determinará el sometimiento a gravamen de la parte de la ganancia patrimonial correspondiente.

En tal caso, el contribuyente imputará la parte de la ganancia patrimonial no exenta al año de su obtención, practicando declaración-liquidación complementaria, con inclusión de los intereses de demora, y se presentará en el plazo que medie entre la fecha en que se produzca el incumplimiento y la finalización del plazo reglamentario de declaración correspondiente al período impositivo en que se produzca dicho incumplimiento.'

Para poder acogerse a la exención, la consideración como habitual de la vivienda ha de concurrir en ambas viviendas: en la que se transmite y en la que se adquiere. La vivienda habitual del contribuyente se define en el artículo 41 bis.1 del RIRPF, a efectos de la aplicación de la exención por reinversión, como “la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años”. No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración del matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas.

Además, para calificar la vivienda que se transmita como habitual, se estará a lo dispuesto en el artículo 41 bis.3 del RIRPF donde se establece lo siguiente:

“3. A los exclusivos efectos de la aplicación de las exenciones previstas en los artículos 33.4. b) y 38 de la Ley del Impuesto, se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando, con arreglo a lo dispuesto en este artículo, dicha edificación constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión”.

En el escrito de consulta no se indica expresamente si el piso que se ha vendido en octubre de 2016 era la vivienda habitual del consultante de acuerdo con el concepto de vivienda habitual establecido en el artículo 41.bis del RIRPF, ni tampoco si la vivienda que va a comprar en enero de 2017, va a constituir su nueva vivienda habitual de acuerdo con ese mismo concepto.

En este sentido, se señala que la acreditación de dicha residencia es una cuestión de hecho que este Centro Directivo no puede entrar a valorar, sino que deberá acreditar el contribuyente por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, según dispone el artículo 106.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, cuya valoración corresponde efectuar a los órganos que tienen atribuidas las competencias de comprobación e inspección de la Administración Tributaria.

No obstante, para resolver esta consulta se va a partir de la hipótesis de que tanto la vivienda que se transmite como la que se adquiere tienen la consideración de “habitual” de acuerdo con la definición dada en el citado artículo 41.bis del RIRPF.

Cumpliéndose los requisitos anteriormente expuestos, la ganancia patrimonial obtenida como consecuencia de la transmisión de la vivienda habitual del consultante estará totalmente exenta en la medida en que el importe total obtenido por la venta minorado, en su caso, en el principal del préstamo que se encuentre pendiente de amortizar en el momento de la transmisión (en este caso se indica que la hipoteca estaba cancelada previamente), se destine a satisfacer el precio de adquisición de la nueva vivienda habitual de una sola vez o sucesivamente, en el plazo de dos años desde la fecha de transmisión. En el caso planteado, dado que el precio de adquisición de la nueva vivienda habitual (210.000 euros) es superior al valor de transmisión de la anterior vivienda (119.000 euros), la ganancia patrimonial obtenida por dicha transmisión estará totalmente exenta en la medida en que los 119.000 euros percibidos se inviertan de una sola vez o sucesivamente en los dos años posteriores a la transmisión en la adquisición de la nueva vivienda habitual.

De acuerdo con lo dispuesto anteriormente, para la aplicación de la exención se requiere que el consultante invierta en el plazo de dos años una cuantía equivalente al importe obtenido por la transmisión, ya sea para financiar la adquisición de la nueva vivienda habitual o, en su caso, para sufragar la financiación ajena obtenida por el contribuyente para dicho fin en el plazo referido.

En el caso de que se invierta una cuantía inferior del importe obtenido por la transmisión, la exención sería parcial en proporción a los importes reinvertidos dentro de dicho plazo.

Por tanto, el consultante podrá aplicar la exención por reinversión en función de la cuantía que, del importe total obtenido en la venta de su anterior vivienda habitual (y no sólo de la ganancia patrimonial generada), invierta, dentro de los dos años posteriores, contados de fecha a fecha, desde la transmisión de la precedente habitual, en satisfacer el precio de adquisición de la nueva vivienda habitual.

En el supuesto de que se incumpla el requisito de la reinversión, el consultante deberá regularizar su situación conforme lo dispuesto en el apartado 5 del artículo 41 del RIRPF.

Por último, si el consultante, tal como se deduce del escrito de consulta, no reinvirtiera en el año de la transmisión y tuviera la intención de hacerlo dentro de los dos años siguientes, deberá hacer constar en la declaración del ejercicio en que se obtenga la ganancia patrimonial su intención de reinvertir en las condiciones y plazos reglamentariamente establecidos.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.