Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0131-26 de 27 de enero de 2026

Cuestión

Forma correcta del cálculo de retención de IRPF a aplicar en las nominas mensuales de un trabajador por cuenta ajena, con salarios variables, con mucha diferencia entre los salarios correspondientes a cada mensualidad.

Normativa

RIRPF. RD 439/2007, art.83

Descripción

Se remite a la cuestión planteada.

Contestacion

Dentro del procedimiento general para determinar el importe de la retención aplicable

sobre los rendimientos del trabajo (calificación que procede otorgar en el supuesto

consultado, pues los rendimientos derivan de una relación laboral), la primera de

las operaciones para su determinación la constituye la cuantificación de la base para

calcular el tipo de retención, cuantificación que toma como punto de partida la "cuantía

total de las retribuciones del trabajo". A este respecto, el artículo 83.2 del Reglamento

del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (aprobado por el Real Decreto

439/2007, de 30 de marzo, BOE del día 31), en adelante RIRPF, dispone lo siguiente:

"La cuantía total de las retribuciones del trabajo se calculará de acuerdo con las

siguientes reglas:

1.ª Regla general: Con carácter general, se tomará la suma de las retribuciones, dinerarias

o en especie que, de acuerdo con las normas o estipulaciones contractuales aplicables

y demás circunstancias previsibles, vaya normalmente a percibir el contribuyente en

el año natural, a excepción de las contribuciones empresariales a los planes de pensiones,

a los planes de previsión social empresarial y a las mutualidades de previsión social

que reduzcan la base imponible del contribuyente, así como de los atrasos que corresponda

imputar a ejercicios anteriores. A estos efectos, las retribuciones en especie se

computarán por su valor determinado con arreglo a lo que establece el artículo 43

de la Ley del Impuesto, sin incluir el importe del ingreso a cuenta.

La suma de las retribuciones, calculada de acuerdo con el párrafo anterior, incluirá

tanto las retribuciones fijas como las variables previsibles. A estos efectos, se

presumirán retribuciones variables previsibles, como mínimo, las obtenidas en el año

anterior, salvo que concurran circunstancias que permitan acreditar de manera objetiva

un importe inferior.

2.ª Regla específica: Cuando se trate de trabajadores manuales que perciban sus retribuciones

por peonadas o jornales diarios, consecuencia de una relación esporádica y diaria

con el empleador, se tomará como cuantía de las retribuciones el resultado de multiplicar

por 100 el importe de la peonada o jornal diario.".

Por tanto, en el presente caso, al no resultar aplicable la regla específica, la

cuantía total de las retribuciones del trabajo vendrá constituida tanto por el importe

de las retribuciones fijas como por el importe de las variables previsibles, esto

es, se aplicará la regla general, debiendo tenerse en cuenta que, "a estos efectos,

se presumirán retribuciones variables previsibles, como mínimo, las obtenidas en el

año anterior, salvo que concurran circunstancias que permitan acreditar de manera

objetiva un importe inferior".

Dicho lo anterior, procede añadir que, si una vez calculado el tipo de retención

la retribución a satisfacer difiere de la estimada, deberá procederse a la regularización

de aquél, tal como establece el artículo 87 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta

de las Personas Físicas.

A este respecto, el artículo 87 del RIRPF establece en cuanto a la regularización

del tipo de retención:

?1. Procederá regularizar el tipo de retención en los supuestos a que se refiere el

apartado 2 siguiente y se llevará a cabo en la forma prevista en el apartado 3 y siguientes

de este artículo.

2. Procederá regularizar el tipo de retención en las siguientes circunstancias:

1.º Si al concluir el período inicialmente previsto en un contrato o relación el trabajador

continuase prestando sus servicios al mismo empleador o volviese a hacerlo dentro

del año natural.

2.º Si con posterioridad a la suspensión del cobro de prestaciones por desempleo se

reanudase el derecho o se pasase a percibir el subsidio por desempleo, dentro del

año natural.

3.º Cuando en virtud de normas de carácter general o de la normativa sectorial aplicable,

o como consecuencia del ascenso, promoción o descenso de categoría del trabajador

o, por cualquier otro motivo, se produzcan durante el año variaciones en la cuantía

de las retribuciones o de los gastos deducibles que se hayan tenido en cuenta para

la determinación del tipo de retención que venía aplicándose hasta ese momento. En

particular, cuando varíe la cuantía total de las retribuciones superando el importe

máximo establecido a tal efecto en el último párrafo del artículo 86.1 de este Reglamento.

(?)

3. La regularización del tipo de retención se llevará a cabo del siguiente modo:

a) Se procederá a calcular una nueva cuota de retención, de acuerdo con el procedimiento

establecido en el artículo 85 de este Reglamento, teniendo en cuenta las circunstancias

que motivan la regularización.

b) Esta nueva cuota de retención se minorará en la cuantía de las retenciones e ingresos

a cuenta practicados hasta ese momento.

En el supuesto de haberse reducido previamente el tipo de retención por aplicación

de lo dispuesto en el último párrafo del apartado 1 del artículo 86 de este Reglamento,

se tomará por cuantía de las retenciones e ingresos a cuenta practicados hasta ese

momento la que hubiese resultado de no haber tomado en consideración dicha minoración.

En el supuesto de contribuyentes que adquieran su condición por cambio de residencia,

de la nueva cuota de retención se minorarán las retenciones e ingresos a cuenta del

Impuesto sobre la Renta de no Residentes practicadas durante el período impositivo

en el que se produzca el cambio de residencia, así como las cuotas satisfechas por

este Impuesto devengadas durante el período impositivo en el que se produzca el cambio

de residencia.

c) El nuevo tipo de retención se obtendrá multiplicando por 100 el cociente obtenido

de dividir la diferencia resultante de la letra b) anterior entre la cuantía total

de las retribuciones a las que se refiere el artículo 83.2 de este Reglamento que

resten hasta el final del año y se expresará con dos decimales.

Cuando la diferencia entre la base para calcular el tipo de retención y el mínimo

personal y familiar para calcular el tipo de retención fuese cero o negativa, el tipo

de retención será cero.

En este caso no procederá restitución de las retenciones anteriormente practicadas,

sin perjuicio de que el perceptor solicite posteriormente, cuando proceda, la devolución

de acuerdo con lo previsto en la Ley del Impuesto.

Lo dispuesto en este párrafo se entenderá sin perjuicio de los mínimos de retención

previstos en el artículo 86.2 de este Reglamento.

En el supuesto previsto en el último párrafo del apartado 1 del artículo 86 de este

Reglamento, el nuevo tipo de retención se reducirá en dos enteros, sin que pueda resultar

negativo como consecuencia de tal minoración.

4. Los nuevos tipos de retención se aplicarán a partir de la fecha en que se produzcan

las variaciones a que se refieren los números 1.º, 2.º, 3.º y 4.º del apartado 2 de

este artículo y a partir del momento en que el perceptor de los rendimientos del trabajo

comunique al pagador las variaciones a que se refieren los números 5.º, 6.º, 7.º,

8.º, 9.º, 10.º y 11.º de dicho apartado, siempre y cuando tales comunicaciones se

produzcan con, al menos, cinco días de antelación a la confección de las correspondientes

nóminas, sin perjuicio de las responsabilidades en que el perceptor pudiera incurrir

cuando la falta de comunicación de dichas circunstancias determine la aplicación de

un tipo inferior al que corresponda, en los términos previstos en el artículo 107

de la Ley del Impuesto.

La regularización a que se refiere este artículo podrá realizarse, a opción del pagador,

a partir del día 1 de los meses de abril, julio y octubre, respecto de las variaciones

que, respectivamente, se hayan producido en los trimestres inmediatamente anteriores

a estas fechas.

5. El tipo de retención, calculado de acuerdo con el procedimiento previsto en el

artículo 82 de este Reglamento, no podrá incrementarse cuando se efectúen regularizaciones

por circunstancias que exclusivamente determinen una disminución de la diferencia

positiva entre la base para calcular el tipo de retención y el mínimo personal y familiar

para calcular el tipo de retención o por quedar obligado el perceptor por resolución

judicial a satisfacer anualidades por alimentos en favor de los hijos y resulte aplicable

lo previsto en el apartado 2 del artículo 85 de este Reglamento.

Asimismo, en los supuestos de regularización por circunstancias que determinen exclusivamente

un aumento de la diferencia positiva entre la base para calcular el tipo de retención

y el mínimo personal y familiar para calcular el tipo de retención previa a la regularización,

el nuevo tipo de retención aplicable no podrá determinar un incremento del importe

de las retenciones superior a la variación producida en dicha magnitud.

En ningún caso, cuando se produzcan regularizaciones, el nuevo tipo de retención aplicable

podrá ser superior al 47 por ciento. El citado porcentaje será el 19 por ciento cuando

la totalidad de los rendimientos del trabajo se hubiesen obtenido en Ceuta y Melilla

y se beneficien de la deducción prevista en el artículo 68.4 de la Ley del Impuesto.?.

Por último, el artículo 88.5 del RIRPF establece:

?Los contribuyentes podrán solicitar en cualquier momento de sus correspondientes

pagadores la aplicación de tipos de retención superiores a los que resulten de lo

previsto en los artículos anteriores, con arreglo a las siguientes normas:

a) La solicitud se realizará por escrito ante los pagadores, quienes vendrán obligados

a atender las solicitudes que se les formulen, al menos, con cinco días de antelación

a la confección de las correspondientes nóminas.

b) El nuevo tipo de retención solicitado se aplicará, como mínimo hasta el final del

año y, en tanto no renuncie por escrito al citado porcentaje o no solicite un tipo

de retención superior, durante los ejercicios sucesivos, salvo que se produzca variación

de las circunstancias que determine un tipo superior.?.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado

1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.