Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0219-25 de 25 de febrero de 2025

Cuestión

La consultante pregunta cómo se deben determinar las pérdidas de los productos acaecidas durante su almacenamiento, si es correcto determinarlas en función del epígrafe fiscal, con independencia del código de la nomenclatura combinada o de la denominación comercial del producto almacenado en el depósito fiscal.

Normativa

Ley 38/1992 art. 6

RIIEE RD 1165/1995

Descripción

La consultante es titular de varios depósitos fiscales de hidrocarburos.

Contestacion

De acuerdo con el artículo 2 de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales (BOE de 29 de diciembre), en adelante LIE, el Impuesto sobre

Hidrocarburos tiene la consideración de impuesto especial de fabricación. Además,

conforme al primer apartado del artículo 1 de la LIE es un tributo de naturaleza indirecta

que grava, en fase única, la fabricación, importación y, en su caso, introducción,

en el ámbito territorial interno de los productos incluidos en su ámbito objetivo,

el cual define el artículo 46 LIE.

De acuerdo con lo previsto en el apartado 1 del artículo 6 de la LIE:

?No están sujetas en concepto de fabricación o importación:

1. Las pérdidas parciales debidas a la naturaleza de los productos objeto de los impuestos

especiales de fabricación, acaecidas en régimen suspensivo durante los procesos de fabricación,

transformación, tenencia, almacenamiento y transporte, siempre que, de acuerdo con las normas que

reglamentariamente se establezcan, no excedan de los porcentajes fijados y se cumplan

las condiciones establecidas al efecto.

(?).?.

Por su parte, los apartados 10 y 12 del artículo 1 del Reglamento de los Impuestos

Especiales, aprobado por el Real Decreto 1165/1995, de 7 de julio (BOE de 28 de julio),

en adelante RIE, define los conceptos de ?Pérdidas? y ?Porcentaje reglamentario de

pérdidas?:

?10. Pérdidas. Cualquier diferencia en menos, medida en unidades homogéneas, entre

la suma de los productos de entrada en un proceso de fabricación o de almacenamiento y la suma de

los productos de salida del mismo, considerando las correspondientes existencias iniciales y finales.

En el caso del transporte se considerarán «pérdidas» cualesquiera diferencias en menos entre la cantidad

de productos que inician una operación de transporte y la cantidad de productos que la

concluyen o que resultan de una comprobación efectuada en el curso de dicha operación.?.

?12. Porcentaje reglamentario de pérdidas. El límite porcentual máximo de pérdidas

establecido en este Reglamento para determinadas operaciones o procesos, hasta el cual aquéllas se

consideran admisibles sin necesidad de justificación o prueba. Podrá justificarse que diferencias

entre las cantidades contabilizadas y las resultantes de las mediciones efectuadas que sean

superiores a los porcentajes reglamentarios de pérdidas sean debidas a las imprecisiones propias de

los elementos de medición. Salvo lo dispuesto, en su caso, en las normas específicas de cada impuesto,

el porcentaje de pérdidas se aplica sobre la cantidad de productos de entrada en el proceso u operación

de que se trate. Cuando se trate de un proceso integral en el que no sea posible determinar

las pérdidas habidas en cada uno de los procesos simples que lo componen, el porcentaje reglamentario de

pérdidas del proceso integral será el resultado de la suma ponderada de los porcentajes reglamentarios

de pérdidas correspondientes a cada uno de los procesos simples.?.

A estos efectos, el RIE establece, para cada impuesto especial de fabricación, unos

porcentajes reglamentarios de pérdidas admisibles en procesos industriales concretos,

según las técnicas que utiliza cada sector. Así, en el sector de los hidrocarburos

el artículo 116 establece:

?1. A los efectos de lo dispuesto en el artículo 6 de la Ley, los porcentajes reglamentarios

de pérdidas serán los que se expresan en este artículo. La aplicación de las tablas de porcentajes

de pérdidas que figuran en los apartados 2 y 3 siguientes tendrá lugar conforme a lo establecido con

carácter general en los apartados 10 y 12 del artículo 1 y en los artículos 15, 16 y 17 de este Reglamento,

tomándose la kilocaloría como unidad de medida para los porcentajes de pérdidas térmicos.

(?)

2. Tabla de porcentajes reglamentarios de pérdidas:

(?)

ñ) Almacenamientos, sobre las existencias medias del trimestre, de productos cuya

tributación se produciría a los tipos previstos en los siguientes epígrafes de la tarifa 1.ª del

impuesto:

Epígrafes 1.1, 1.2.1, 1.2.2 y 1.13: 0,95.

Epígrafes 1.11 y 1.12: 0,55.

Epígrafes 1.3, 1.4, 1.5, 1.14, 1.15, 1.16 y 1.17: 0,35.

Epígrafes 1.6, 1.8, 1.9, 1.10.1 y 1.10.2: 2,05.?.

De acuerdo con el precepto anteriormente transcrito, las pérdidas por almacenamiento

se deberán calcular con arreglo al tratamiento fiscal previsto en la norma para cada

uno de los distintos epígrafes fiscales.

Por su parte, en referencia al Impuesto sobre Hidrocarburos el Tribunal Económico-Administrativo

Central (TEAC, en adelante) en su resolución de 28 de marzo de 2019 estableció que

?la circunstancia de que la normativa reglamentaria prevea la contabilización detallada según clase

y especificaciones de cada producto sujeto al ámbito del impuesto especial, no debe hacer perder de vista

que lo esencial a la hora de cuantificar las pérdidas será determinar cuál es el tratamiento

fiscal previsto por la norma para los distintos productos.

De este modo si la entidad posee entre sus existencias productos cuyo tratamiento

fiscal es idéntico, la cuantificación de las pérdidas debe hacerse teniendo en cuenta la totalidad de dichos

productos y no aisladamente para cada uno de ellos.? .

En el mismo sentido se pronunció el TEAC en su resolución de 21 de octubre de 2020.

Por tanto, de acuerdo con lo anteriormente expuesto, las pérdidas por almacenamiento

se deberán calcular con arreglo al tratamiento fiscal previsto en la norma para cada

uno de los distintos epígrafes fiscales independientemente del código NC o de la denominación

comercial del producto almacenado en el depósito fiscal.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado

1, del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.