Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0359-26 de 19 de febrero de 2026

Cuestión

Si a efectos de determinar la base de la deducción en el Impuesto sobre Sociedades por donativos y donaciones según el artículo 18 de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, esta base estará conformada por el valor contable determinado por su coste de adquisición sin deterioro alguno o bien ha de considerarse el valor contable corregido por el correspondiente deterioro.

Normativa

LESFL Ley 49/2002, art. 18

Descripción

La sociedad A vende sus productos a clientes que pueden ser grandes superficies u

otros establecimientos. Algunos productos son devueltos por dichos clientes, ya sea

por defecto en el envase, etiquetado, fecha de caducidad o transcurso de la fecha

preferente de venta o consumo, o cualquiera de los estándares de venta que puedan

fijar los distribuidores (en aras de brevedad, en adelante, "producto no comercializable".

La sociedad consultante, de acuerdo con la política de responsabilidad corporativa

del Grupo empresarial al que pertenece, al objeto de cumplir con normativas que ya

se encuentran en vigor y con la finalidad de reducir las pérdidas y el despilfarro

alimentario, han tomado acciones que fomentan el aprovechamiento y la valorización

de los alimentos desechados a lo largo de la cadena alimentaria, con la finalidad

de que de una manera u otra, puedan ser consumidos por colectivos vulnerables, siendo

donados por tanto los mismos a asociaciones y entidades sin ánimos de lucro, como

Bancos de Alimentos, en tanto que, a pesar de no ser aptos para su comercialización

por lo razonado, sí lo son para el consumo humano.

De conformidad con lo expuesto en el párrafo anterior, la sociedad A, siendo que el

producto no comercializable es perfectamente apto para el consumo humano, puede optar

(i) por donar a asociaciones y entidades sin ánimo de lucro, como Bancos de Alimentos

o Cáritas; (ii) o entregar los productos para su destrucción a centros autorizados

de retirada de residuos.

Por su alta rotación y corta fecha de caducidad, estos productos, contabilizados como

compras, no llegan a figurar en la cuenta de activo como existencias. No obstante,

si alguna partida figurase en balance a fecha de cierre, sería objeto de deterioro

tomando en consideración el valor nulo que tienen estos productos.

Contestacion

El artículo 17.1 de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades

sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo (en adelante, Ley 49/2002)

establece que:

?1. Darán derecho a practicar las deducciones previstas en este Título los siguientes

donativos, donaciones y aportaciones irrevocables, puros y simples, realizados en

favor de las entidades a las que se refiere el artículo anterior:

a) Donativos y donaciones dinerarias, de bienes o de derechos.

(?)?.

Por su parte, el artículo 18 del citado texto legal señala:

?1. La base de las deducciones por donativos, donaciones y aportaciones realizados

en favor de las entidades a las que se refiere el artículo 16 será:

(?)

b) En los donativos o donaciones de bienes o derechos, el valor contable que tuviesen

en el momento de la transmisión y, en su defecto, el valor determinado conforme a

las normas del Impuesto sobre el Patrimonio.

(?)?.

A su vez, el apartado 2 del artículo 20 de la Ley 49/2002 establece:

?2. La base de esta deducción no podrá exceder del 15?% de la base imponible del período

impositivo. Las cantidades que excedan de este límite se podrán aplicar en los períodos

impositivos que concluyan en los diez años inmediatos y sucesivos?.

Por tanto, la base de deducción, a tenor de lo dispuesto en el artículo 18.1.b) de

la Ley 49/2002, será ?el valor contable que tuviesen en el momento de la transmisión

y, en su defecto, el valor determinado conforme a las normas del Impuesto sobre el

Patrimonio.?, sin que, en ningún caso, pueda superar el 15% de la base imponible del

período. Las cantidades que excedan de dicho límite se podrán aplicar en los períodos

impositivos que concluyan en los diez años inmediatos y sucesivos.

En relación con el concepto de valor contable a estos efectos, el artículo 1 de la

Ley 49/2002 determina, en su apartado segundo, que ?en lo no previsto en esta Ley

se aplicarán las normas tributarias generales.?

En este sentido, el artículo 12 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria,

establece:

?1. Las normas tributarias se interpretarán con arreglo a lo dispuesto en el apartado

1 del artículo 3 del Código Civil.

2. En tanto no se definan por la normativa tributaria, los términos empleados en sus

normas se entenderán conforme a su sentido jurídico, técnico o usual, según proceda.

(?)?.

Por su parte, el apartado 1 del artículo 3 del Código Civil determina que ?las normas

se interpretarán según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto,

los antecedentes históricos y legislativos, y la realidad social del tiempo en que

han de ser aplicadas, atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquellas?.

En virtud de todo lo anterior procede acudir al Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre,

por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad, cuya primera parte, destinada

al marco conceptual de la contabilidad, apartado 6.º, recoge los criterios de valoración.

En particular, este apartado 6º define el valor contable de la siguiente manera:

?9. Valor contable o en libros.

El valor contable o en libros es el importe neto por el que un activo o un pasivo

se encuentra registrado en balance una vez deducida, en el caso de los activos, su

amortización acumulada y cualquier corrección valorativa por deterioro acumulada que

se haya registrado.?

A mayor abundamiento, la Norma de Registro y Valoración (NRV) 10ª del PGC, según redacción

del Real Decreto 1/2021, regula el tratamiento contable de las existencias, conforme

al cual:

?10.ª Existencias.

1. Valoración inicial

Los bienes, servicios y otros activos comprendidos en las existencias se valorarán

por su coste, ya sea el precio de adquisición o el coste de producción.

Los impuestos indirectos que gravan las existencias sólo se incluirán en el precio

de adquisición o coste de producción cuando no sean recuperables directamente de la

Hacienda Pública.

En las existencias que necesiten un periodo de tiempo superior a un año para estar

en condiciones de ser vendidas, se incluirán en el precio de adquisición o coste de

producción, los gastos financieros, en los términos previstos en la norma sobre el

inmovilizado material.

Los anticipos a proveedores a cuenta de suministros futuros de existencias se valorarán

por su coste.

Los débitos por operaciones comerciales se valorarán de acuerdo con lo dispuesto en

la norma relativa a instrumentos financieros.

1.1. Precio de adquisición

El precio de adquisición incluye el importe facturado por el vendedor después de deducir

cualquier descuento, rebaja en el precio u otras partidas similares así como los intereses

incorporados al nominal de los débitos, y se añadirán todos los gastos adicionales

que se produzcan hasta que los bienes se hallen ubicados para su venta, tales como

transportes, aranceles de aduanas, seguros y otros directamente atribuibles a la adquisición

de las existencias. No obstante lo anterior, podrán incluirse los intereses incorporados

a los débitos con vencimiento no superior a un año que no tengan un tipo de interés

contractual, cuando el efecto de no actualizar los flujos de efectivo no sea significativo.

1.2. Coste de producción

El coste de producción se determinará añadiendo al precio de adquisición de las materias

primas y otras materias consumibles, los costes directamente imputables al producto.

También deberá añadirse la parte que razonablemente corresponda de los costes indirectamente

imputables a los productos de que se trate, en la medida en que tales costes correspondan

al periodo de fabricación, elaboración o construcción, en los que se haya incurrido

al ubicarlos para su venta y se basen en el nivel de utilización de la capacidad normal

de trabajo de los medios de producción.

(?)

2. Valoración posterior

Cuando el valor neto realizable de las existencias sea inferior a su precio de adquisición

o a su coste de producción, se efectuarán las oportunas correcciones valorativas reconociéndolas

como un gasto en la cuenta de pérdidas y ganancias".

Por consiguiente, con arreglo a la normativa contable, arriba reproducida, tratándose

de existencias, su valor neto contable vendrá determinado conforme a lo dispuesto

en la Norma de Registro y Valoración 10ª del Plan General de Contabilidad, esto es,

por su precio de adquisición o coste de producción, minorado, en su caso, por las

correcciones valorativas por deterioro contabilizadas.

En consecuencia, a efectos de determinar la base de deducción a que se refiere el

artículo 18 de la Ley 49/2002, el valor contable a que se refiere este precepto será

el importe neto por el que las existencias se encuentran registradas en balance una

vez descontadas las oportunas correcciones valorativas por deterioro que, en su caso,

se hubieran reconocido.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado

1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.