Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1211-25 de 03 de julio de 2025

Cuestión

Si determinados productos forman parte del ámbito objetivo del Impuesto sobre los Líquidos para Cigarrillos Electrónicos y otros Productos relacionados con el Tabaco.

Normativa

Ley 38/1992 art.64

Descripción

La consultante es una asociación de promotores y empresarios del vapeo

Contestacion

El Impuesto sobre los Líquidos para Cigarrillos Electrónicos y otros Productos relacionados con el Tabaco está regulado en la Ley 38/1992, de 28 de diciembre,

de Impuestos Especiales (BOE de 29 de diciembre). Se trata de un impuesto especial

que recae sobre el consumo de los productos que forman parte de su ámbito objetivo.

En concreto, según el artículo 64 de la Ley 38/1992:

?1. El ámbito objetivo del impuesto está constituido por los líquidos para cigarrillos

electrónicos, las bolsas de nicotina, y otros productos de nicotina distintos de los comprendidos en el ámbito

objetivo del Impuesto sobre las Labores del Tabaco, cuando no tengan la consideración de medicamentos.

2. A efectos de este impuesto, se entenderá por líquidos para cigarrillos electrónicos

los líquidos que, conteniendo o no nicotina, puedan utilizarse en cigarrillos electrónicos o dispositivos vaporizadores

similares o para recargar cigarrillos electrónicos o dispositivos vaporizadores similares.

3. Se entenderá por cigarrillo electrónico un producto que puede utilizarse para el

consumo de vapor a través de una boquilla o cualquier componente de ese producto, incluidos un cartucho, un depósito

y el dispositivo sin cartucho ni depósito, y que pueden ser desechables o recargables mediante recipiente de recarga

o depósito, o recargables con cartuchos de un solo uso.

4. Se entenderá por bolsas de nicotina los productos de administración oral que contienen

nicotina, pero no tabaco, mezclados con fibras vegetales o sustrato equivalente, presentados en bolsita o bolsitas

porosas o formato equivalente.

5. A efectos de este impuesto, se entenderá por otros productos de nicotina los productos

para consumo final que contienen nicotina, pero no tabaco, distintos de las bolsas de nicotina definidas

en el apartado anterior y los líquidos para cigarrillos electrónicos tal y como se definen en el apartado 1.?.

Sentado lo anterior, cabe recordar que, con carácter general, los líquidos para cigarrillos

electrónicos se componen principalmente de glicerina y/o propilenglicol. A dichos

compuestos se les suelen añadir otros líquidos como saborizantes y aromatizantes para

mejorar su palatabilidad, también se les puede añadir nicotina.

Los líquidos que se van a utilizar en los cigarrillos electrónicos se pueden comercializar

listos para ser utilizados por el consumidor, ya mezclados sus componentes en diferentes

proporciones, existiendo multitud de combinaciones posibles. También los diferentes

componentes que conforman los líquidos que se van a utilizar en los cigarrillos electrónicos

se pueden comercializar por separado o mezclados parcialmente, de forma tal que el

consumidor debe añadir uno, dos o más componentes para obtener el líquido que finalmente

va a utilizar en cigarrillos electrónicos o dispositivos vaporizadores similares.

Los líquidos que se comercializan listos para ser utilizados por el consumidor pueden

adoptar diversos formatos:

- Contenidos en cigarrillos electrónicos desechables o de un solo uso, se trata de

productos destinados para ser desechados tras su uso.

- Contenidos en envases o depósitos de recarga que se utilizan tal y como se presentan

acoplándolos al cigarrillo y que no son rellenables.

- Contenidos en envases y que sirven para rellenar los depósitos recargables en determinados

tipos de cigarrillos electrónicos que utilizan este sistema de recarga.

Todos estos líquidos forman parte del ámbito objetivo del impuesto.

La consultante pregunta si forman parte del ámbito objetivo del impuesto los productos

que se enuncian a continuación y que describe de la siguiente manera:

?Sales de nicotina: Líquido de vapeo formulado con sales de nicotina, diseñado para una absorción más

rápida y un golpe de garganta más suave. Se presenta en envases de hasta 10 ml, listos para

su uso inmediato en dispositivos de vapeo. Este producto contiene tanto el principio activo (nicotina),

por lo que está destinado al consumo directo sin necesidad de manipulación adicional.

Líquidos de cigarrillos electrónicos en formato botes de 10ml con nicotina: Líquido para vapeo compuesto por nicotina, propilenglicol, glicerina vegetal y aromas, presentado en envases de 10

ml. Este formato está regulado por la Directiva TPD y está expresamente diseñado para ser utilizado de forma directa

por el consumidor, sin necesidad de mezclas o diluciones.

Líquidos de cigarrillos electrónicos en formato botes de 10ml sin nicotina: Líquido para vapeo compuesto por propilenglicol, glicerina vegetal y aromas, presentado en envases de 10 ml. Este formato

está regulado por la Directiva TPD y está expresamente diseñado para ser utilizado de forma directa por

el consumidor, sin necesidad de mezclas o diluciones.

Líquidos en formato Shortfill: líquidos sin nicotina en formatos superiores a 10 ml: Líquidos de vapeo presentados

en formatos de 50 ml, 100 ml o similares, que contienen propilenglicol, glicerina

vegetal y aromas, pero sin nicotina.

Cigarrillos electrónicos previamente recargados con y sin nicotina en formato desechable: Dispositivo electrónico de un solo uso que contiene un líquido con nicotina ya integrado, listo

para su consumo mediante vaporización. El producto se presenta completamente ensamblado y operativo, sin necesidad

de recarga ni manipulación previa. Está diseñado para ser utilizado directamente por el consumidor

hasta el agotamiento del líquido o la batería.?.

Todos los productos descritos anteriormente, al tratarse de líquidos listos para ser

utilizados por el consumidor en cigarrillos electrónicos o dispositivos vaporizadores

similares, este Centro Directivo considera que forman parte del ámbito objetivo del

impuesto.

Respecto de los diferentes componentes que conforman los líquidos que se van a utilizar

en los cigarrillos electrónicos y que se pueden comercializar por separado o mezclados

parcialmente, de forma tal que el consumidor debe añadir uno, dos o más componentes

para obtener el líquido que finalmente va a utilizar en cigarrillos electrónicos o

dispositivos vaporizadores similares, cabe recordar que, de acuerdo con el precepto

legal anteriormente transcrito forman parte del ámbito objetivo del Impuesto ?aquellos líquidos que, conteniendo o no nicotina, puedan utilizarse en cigarrillos electrónicos o dispositivos vaporizadores

similares o para recargar cigarrillos electrónicos o dispositivos vaporizadores similares.?.

Es decir, todos los líquidos que puedan llegar a utilizarse, por estar concebidos

para ello, en cigarrillos electrónicos o en dispositivos vaporizadores similares deberán

resultar gravados por el Impuesto. Ello con independencia de que se comercialicen

ya mezclados o de forma separada para ser mezclados por el consumidor final.

A este respecto, este Centro Directivo considera, puesto que el destino final es la utilización en cigarrillos electrónicos o dispositivos

vaporizadores similares, que las denominadas bases (mezclas de glicerina vegetal y propilenglicol en diferentes proporciones), los líquidos

de aromas en formato Longfill (concentrados de sabor en envases parcialmente vacíos diseñados para que el consumidor

añada la base glicerina vegetal/propilenglicol y, opcionalmente, nicotina), los aromas

mezclados con glicerina y/o propilenglicol, y los nicokits (nicotina diluida en propilenglicol, glicerina vegetal o en una composición de ambos

u otros líquidos), deben formar parte del ámbito objetivo del impuesto

Tratamiento diferente merecen el propilenglicol o la glicerina vegetal cuando se comercializan

de forma pura.

La glicerina vegetal, también conocida como glicerol, es un compuesto natural que

generalmente se obtiene del procesamiento de aceites vegetales como el aceite de soja,

coco o palma. Se usa principalmente en la industria alimentaria, cosmética, farmacéutica

y del vapeo.

Por su parte, el propilenglicol es un alcohol alifático que se utiliza no solamente

en la industria del vapeo, sino como agente para el cuidado de la piel, agente reductor

de la viscosidad, disolvente o fragancia en cosméticos. También actúa como humectante,

antioxidante y estabilizador de emulsiones.

Puesto que tanto la glicerina pura como el propilenglicol se pueden comercializar

en numerosos establecimientos y tener múltiples aplicaciones, y la normativa sectorial

vigente no exige que los líquidos destinados a ser utilizados en cigarrillos electrónicos

o dispositivos vaporizadores similares se comercialicen de forma exclusiva en tiendas

especializadas, no se puede considerar que la comercialización de estos productos

esté siempre destinada para su utilización en cigarrillos electrónicos o dispositivos

vaporizadores similares, por lo que no deben formar parte del ámbito objetivo del

impuesto, salvo que en su envase, embalaje o etiquetado se indique que se comercializan

para su uso en cigarrillos electrónicos o dispositivos vaporizadores similares.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado

1, del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.