Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1341-25 de 16 de julio de 2025

Cuestión

1º Declaración de la venta del inmueble por parte de la consultante, sus dos hermanos y su madre. 2º Cálculo del valor de adquisición de la finca a efectos de determinar la ganancia o la pérdida patrimonial en el IRPF 2024.

Normativa

LIRPF. Ley 35/2006. Arts. 11 y 33 a 36.

Descripción

En 2023, la consultante, sus dos hermanos y su madre, reciben por herencia de su padre

una vivienda, percibiendo la madre, esposa del causante, el usufructo vitalicio sobre

la totalidad del bien y cada hijo una tercera parte de la nuda propiedad. Venden el

inmueble en 2024. Calculan el valor del usufructo en un diez por ciento del valor

de venta y las tres nudas propiedades en un treinta por ciento del valor de venta.

Contestacion

En primer lugar, se debe hacer constar que únicamente se va a proceder a contestar

las cuestiones planteadas por la consultante y no las relativas a sus familiares dado

que éstos no constan como consultantes. Al respecto, el artículo 88 de la Ley 58/2003,

de 17 de diciembre, General Tributaria, dispone que las consultas han de ser formuladas

por los obligados tributarios respecto al régimen, la clasificación o la calificación

tributaria que en cada caso les corresponda.

Dicho esto, la transmisión del inmueble generará en la consultante, así como en su

madre y sus dos hermanos, una ganancia o pérdida patrimonial, al producirse una alteración

en la composición de su patrimonio que da lugar a una variación en su valor, de acuerdo

con lo previsto en el artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto

sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los

Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio

(BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF.

El importe de esta ganancia o pérdida patrimonial vendrá determinado, según el artículo

34.1.a) de la LIRPF, por ?la diferencia entre los valores de adquisición y transmisión

de los elementos patrimoniales?.

La determinación de los valores de adquisición y transmisión se recoge en el artículo

35 de la LIRPF en el caso de transmisiones onerosas, configurándose de la siguiente

forma:

?1. El valor de adquisición estará formado por la suma de:

a) El importe real por el que dicha adquisición se hubiera efectuado.

b) El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los

gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran

sido satisfechos por el adquirente.

En las condiciones que reglamentariamente se determinen, este valor se minorará en

el importe de las amortizaciones.

2. El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese

efectuado. De este valor se deducirán los gastos y tributos a que se refiere la letra

b) del apartado 1 en cuanto resulten satisfechos por el transmitente.

Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre

que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste?.

En el caso de transmisiones a título lucrativo, el artículo 36 de la LIRPF dispone

que:

?Cuando la adquisición o la transmisión hubiera sido a título lucrativo se aplicarán

las reglas del artículo anterior, tomando por importe real de los valores respectivos

aquéllos que resulten de la aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones

y Donaciones, sin que puedan exceder del valor de mercado.

(...)?.

Por gastos inherentes a las operaciones de adquisición y transmisión cabe entender

aquellos que correspondan a actuaciones directamente relacionadas con la compra y

la venta del inmueble.

En relación con la primera cuestión planteada, la individualización de rentas se encuentra

recogida en el artículo 11 de la LIRPF, estableciendo en su apartado 1 que ?la renta

se entenderá obtenida por los contribuyentes en función del origen o fuente de aquella,

cualquiera que sea, en su caso, el régimen económico del matrimonio?.

En particular, con respecto a la atribución de la ganancia o pérdida patrimonial,

debe mencionarse el apartado 5 del artículo 11 de la LIRPF que establece lo siguiente:

?Las ganancias y pérdidas patrimoniales se considerarán obtenidas por los contribuyentes

que sean titulares de los bienes, derechos y demás elementos patrimoniales de que

provengan según las normas sobre titularidad jurídica establecidas para los rendimientos

del capital en el apartado 3 anterior.

(?)?.

Por su parte, el referido apartado 3 establece lo siguiente:

?Los rendimientos del capital se atribuirán a los contribuyentes que sean titulares

de los elementos patrimoniales, bienes o derechos, de que provengan dichos rendimientos

según las normas sobre titularidad jurídica aplicables en cada caso y en función de

las pruebas aportadas por aquéllos o de las descubiertas por la Administración.

En su caso, serán de aplicación las normas sobre titularidad jurídica de los bienes

y derechos contenidas en las disposiciones reguladoras del régimen económico del matrimonio,

así como en los preceptos de la legislación civil aplicables en cada caso a las relaciones

patrimoniales entre los miembros de la familia.

La titularidad de los bienes y derechos que conforme a las disposiciones o pactos

reguladores del correspondiente régimen económico matrimonial, sean comunes a ambos

cónyuges, se atribuirá por mitad a cada uno de ellos, salvo que se justifique otra

cuota de participación.

Cuando no resulte debidamente acreditada la titularidad de los bienes o derechos,

la Administración tributaria tendrá derecho a considerar como titular a quien figure

como tal en un registro fiscal u otros de carácter público?.

Por lo tanto, en el caso expuesto:

- Se imputará a la madre de la consultante la ganancia o pérdida patrimonial derivada

de la transmisión del usufructo.

- Se imputará a la consultante y a sus dos hermanos la ganancia o pérdida patrimonial

derivada de la transmisión de la nuda propiedad.

El cálculo de la ganancia o pérdida de patrimonio se realizará individualmente por

cada contribuyente en función de la fecha de adquisición y los valores de adquisición

y transmisión que en cada caso procedan.

Dicha ganancia o pérdida patrimonial se integrará en la base imponible del ahorro

conforme a lo dispuesto en el artículo 49 de la LIRPF.

En cuanto a la segunda cuestión planteada, donde la consultante pregunta sobre el

cálculo del valor de adquisición del porcentaje de nuda propiedad del que es titular,

y que se recibió por herencia, la fecha de adquisición será la de su adquisición por

herencia, según las normas del Código Civil, que se produce, con carácter derivativo,

con la aceptación de la herencia, si bien los efectos subsiguientes se retrotraen

al momento de la muerte del causante, de acuerdo con el artículo 989 del Código Civil.

En definitiva, una vez aceptada la herencia, se entiende que la adquisición se produjo

en el momento del fallecimiento del causante.

Conforme con lo anterior, el valor de adquisición del porcentaje de nuda propiedad

del inmueble transmitido, estará constituido por la suma de:

a) El valor que, por aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones

le corresponda a dicho bien de acuerdo con el porcentaje heredado, sin que pueda exceder

del valor de mercado.

b) La parte de la cuota satisfecha por la consultante por el Impuesto sobre Sucesiones

y Donaciones que proporcionalmente corresponda a dicho bien, y de acuerdo con el porcentaje

heredado por ésta, más los gastos y otros tributos inherentes a la adquisición, excluidos

los intereses, que hubieran sido satisfechos por la adquirente.

El valor de transmisión será el importe real por el que se hubiera efectuado la transmisión

(cada copartícipe en proporción a su cuota de participación), siempre que no resulte

inferior al valor de mercado, del que se deducirán proporcionalmente los gastos y

tributos inherentes a la transmisión que hubieran sido satisfechos por la transmitente.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado

1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.