Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1459-24 de 17 de junio de 2024

Cuestión

Consideración de salario en especie y posible aplicación de la exención prevista en el artículo 42.3.c) de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Normativa

LIRPF. Ley 35/2006. Artículo 42.3.c).

Descripción

La empresa en la que trabaja el consultante le ofrece un seguro médico. Dicha empresa

se hace cargo del 100 por ciento de las primas del seguro correspondientes al empleado

mientras que, en cuanto a su esposa e hija, abona el 50 por ciento de las primas del

seguro que les corresponden y el otro 50 por ciento es descontado de la nómina del

empleado.

Contestacion

Entre los rendimientos del trabajo en especie que el artículo 42.3 de la Ley 35/2006,

de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación

parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes

y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), considera exentos se encuentran, párrafo c),

?las primas o cuotas satisfechas a entidades aseguradoras para la cobertura de enfermedad,

cuando se cumplan los siguientes requisitos y límites:

1.º Que la cobertura de enfermedad alcance al propio trabajador, pudiendo también

alcanzar a su cónyuge y descendientes.

2.º Que las primas o cuotas satisfechas no excedan de 500 euros anuales por cada

una de las personas señaladas en el párrafo anterior o de 1.500 euros para cada una

de ellas con discapacidad. El exceso sobre dicha cuantía constituirá retribución en

especie?.

Por tanto, el asunto que se plantea es la aplicación de esta exención al supuesto

consultado, en el que de los datos aportados parece desprenderse que el tomador del

seguro es la empresa en la que trabaja el consultante.

En este punto, procede hacer referencia a lo dispuesto en el artículo catorce de

la Ley 50/1980, de 8 de octubre, de Contrato de Seguro (BOE del día 17), incluido

en su Sección tercera. Obligaciones y deberes de las partes del Título I, artículo

donde se establece lo siguiente:

?El tomador del seguro está obligado al pago de la prima en las condiciones estipuladas

en la póliza. Si se han pactado primas periódicas, la primera de ellas será exigible

una vez firmado el contrato. Si en la póliza no se determina ningún lugar para el

pago de la prima, se entenderá que éste ha de hacerse en el domicilio del tomador

del seguro?.

Respecto a la aplicación de la exención del artículo 42.3.c), este Centro directivo

ha venido considerando que para que pueda resultar operativa es necesario como premisa

previa que la condición de tomador del seguro ?el obligado al pago de las primas o

cuotas a las entidades aseguradoras? corresponda a la empresa que otorga tal retribución

al trabajador: consultas V3362-13, V1404-15, V3299-16 y V0389-17, entre otras.

Con carácter general, el artículo 42.1 de la citada Ley del Impuesto recoge la siguiente

definición de rentas en especie:

?Constituyen rentas en especie la utilización, consumo u obtención, para fines particulares,

de bienes, derechos o servicios de forma gratuita o por precio inferior al normal

de mercado, aun cuando no supongan un gasto real para quien las conceda.

Cuando el pagador de las rentas entregue al contribuyente importes en metálico para

que éste adquiera los bienes, derechos o servicios, la renta tendrá la consideración

de dineraria?.

Los rendimientos del trabajo en especie deben distinguirse de aquellos otros supuestos,

en los que se produce una simple mediación de pago por parte de la empresa respecto

de gastos efectuados por el empleado; es decir, supuestos en que la empresa se limita

a abonar una cantidad por cuenta y orden del empleado. En estos casos, la contraprestación

exigible por el trabajador a la empresa no consiste en la utilización, consumo u obtención

de bienes, derechos o servicios, sino que se trata de una contraprestación que la

empresa tiene la obligación de satisfacer de forma dineraria, si bien en virtud del

mandato realizado por el empleado, el pago se realiza a un tercero señalado por éste.

Es decir, que el trabajador destina parte de sus retribuciones dinerarias a la adquisición

de determinados bienes, derechos o servicios, pero el pago de los mismos se realiza

directamente por el empleador.

En consecuencia, tratándose de simples mediaciones de pago realizadas en los términos

descritos, no cabe entender que las cantidades abonadas por la empresa a un tercero

se califiquen como rendimientos del trabajo en especie para el trabajador, sino que

se tratará de una aplicación de los rendimientos del trabajo dinerarios a un determinado

concepto de gasto.

No obstante, debe señalarse que no siempre que el empleador satisfaga o abone cantidades

a terceros para que estos proporcionen a su trabajador el bien, derecho o servicio

de que se trate estamos en presencia de retribuciones dinerarias, por considerar que

existe mediación de pago, ya que en ocasiones la retribución en especie se instrumenta

mediante un pago directo del empleador al tercero en cumplimiento de los compromisos

asumidos con sus trabajadores, es decir, para hacer efectiva la retribución en especie

acordada. Para que opere tal supuesto resulta necesario que la retribución en especie

esté así pactada con los trabajadores, ya sea en el convenio colectivo o en el propio

contrato de trabajo, es decir, que la empresa venga obligada (en función del convenio

o contrato) a suministrarles el bien, derecho o servicio. En tal supuesto, las cantidades

pagadas por la empresa a los suministradores no se considerarían como un supuesto

de mediación de pago, en los términos anteriormente señalados, sino como retribuciones

en especie acordadas en el contrato de trabajo, por lo que resultarían de aplicación

todas las previsiones que respecto a las retribuciones en especie se recogen en el

artículo 42 de la Ley del Impuesto.

Teniendo en cuenta la operativa de la empresa ?se hace cargo del 100 por ciento de

las cuotas del seguro de enfermedad del consultante y del 50 por ciento de las de

su cónyuge e hija, y el 50 por ciento restante es descontado de la nómina del empleado?

cabe entender que en el supuesto planteado aquella se obliga en los términos expuestos

en el párrafo anterior (retribución en especie pactada con el trabajador) respecto

al 100 por ciento de las primas por la cobertura de la enfermedad del trabajador y

respecto al 50 por ciento de las de su cónyuge e hija, por lo que la exención del

artículo 42.3.c) resultaría aplicable exclusivamente respecto a los referidos 100

por ciento correspondiente al trabajador y 50 por ciento correspondientes a su cónyuge

e hija de los que se hace cargo la empresa (siempre dentro de los límites cuantitativos

del precepto legal).

Por el contrario, respecto al 50 por ciento restante de las cuotas por la cobertura

de su cónyuge e hija, la propia operativa de la empresa descontando su importe del

rendimiento neto en la nómina del consultante lleva a concluir que se trata de una

contraprestación que aquella tiene la obligación de satisfacer de forma dineraria,

si bien en virtud del mandato realizado por el empleado, el pago se realiza a un tercero

señalado por este. Es decir, volviendo a reproducir los términos ya indicados anteriormente,

el trabajador destina parte de sus retribuciones dinerarias a la adquisición de determinados

bienes, derechos o servicios, pero el pago de los mismos se realiza directamente por

el empleador. Por tanto, al tratarse de una simple mediación de pago no cabe entender

que las cantidades abonadas por la empresa a un tercero se califiquen como rendimientos

del trabajo en especie para el trabajador, sino que se tratará de una aplicación de

los rendimientos del trabajo dinerarios a un determinado concepto de gasto.

Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado

1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del

día 18).