Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1820-25 de 13 de octubre de 2025

Cuestión

1.- Si dicha beca es renta sujeta al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF). En caso afirmativo, si está exenta de tributación. 2.- Si los gastos relacionados con la investigación, movilidad y participación en el seminario pueden ser deducidos.

Normativa

LIRPF, Ley 35/2006, artículos 7 j, 17, 19.

RIRPF, RD 439/2007, artículo 2.

Descripción

El consultante ha sido beneficiario de una beca de investigación y movilidad en estudios

europeos, concedida por determinada fundación española. El anuncio de la convocatoria

de estas becas fue publicado en el Diario Oficial de Extremadura de 7 de enero de

2025 y el Decreto 54/2018, por el que se aprobaron las bases reguladoras de estas

becas, fue publicado en el Diario Oficial de Extremadura de 14 de mayo de 2018. La

dotación individual de la beca es de 2.500 euros y se destina a financiar:

- el estudio y la investigación documental en el ámbito europeo para la preparación

de las contribuciones que deben presentarse en el marco del Seminario Doctoral que

tendrá lugar en España.

- la elaboración de los trabajos de investigación realizados en el marco de la convocatoria,

que posteriormente serán publicados por la fundación junto con una editorial.

- la movilidad de los investigadores para realizar sus trabajos de investigación,

para su participación en el seminario doctoral donde presentarán sus trabajos y para

asistir posteriormente al acto de presentación de la publicación de las investigaciones.

Contestacion

1.- El artículo 2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta

de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre

Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29

de noviembre), en adelante LIRPF, establece que ?constituye el objeto de este Impuesto

la renta del contribuyente, entendida como la totalidad de sus rendimientos, ganancias

y pérdidas patrimoniales y las imputaciones de renta que se establezcan por la ley,

con independencia del lugar donde se hubiesen producido y cualquiera que sea la residencia

del pagador?.

En consecuencia, la beca percibida por el consultante constituye una renta sujeta

al IRPF.

El artículo 17.1 de la LIRPF define los rendimientos íntegros del trabajo como ?todas

las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza,

dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal

o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de

actividades económicas?. Asimismo, dicho artículo, en su apartado 2, incorpora una

relación de rendimientos a los que expresamente otorga la consideración de rendimientos

del trabajo, entre los que se encuentran en su párrafo h) ?las becas, sin perjuicio

de lo dispuesto en el artículo 7 de esta Ley?.

El artículo 7 de la LIRPF, en su letra j), establece que estarán exentas:

?j) Las becas públicas, las becas concedidas por las entidades sin fines lucrativos

a las que sea de aplicación el régimen especial regulado en el Título II de la Ley

49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos

y de los incentivos fiscales al mecenazgo, y las becas concedidas por las fundaciones

bancarias reguladas en el Título II de la Ley 26/2013, de 27 de diciembre, de cajas

de ahorros y fundaciones bancarias en el desarrollo de su actividad de obra social,

percibidas para cursar estudios reglados, tanto en España como en el extranjero, en

todos los niveles y grados del sistema educativo, en los términos que reglamentariamente

se establezcan.

Asimismo estarán exentas, en los términos que reglamentariamente se establezcan, las

becas públicas y las concedidas por las entidades sin fines lucrativos y fundaciones

bancarias mencionadas anteriormente para investigación en el ámbito descrito por el

Real Decreto 63/2006, de 27 de enero, por el que se aprueba el Estatuto del personal

investigador en formación, así como las otorgadas por aquellas con fines de investigación

a los funcionarios y demás personal al servicio de las Administraciones públicas y

al personal docente e investigador de las universidades?.

Este precepto se encuentra desarrollado en el artículo 2 del Reglamento del Impuesto

sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30

de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, el cual dispone:

?1. A efectos de lo establecido en el artículo 7.j) de la Ley del Impuesto, estarán

exentas las becas públicas percibidas para cursar estudios reglados cuando la concesión

se ajuste a los principios de mérito y capacidad, generalidad y no discriminación

en las condiciones de acceso y publicidad de la convocatoria. En ningún caso estarán

exentas las ayudas para el estudio concedidas por un Ente Público en las que los destinatarios

sean exclusiva o fundamentalmente sus trabajadores o sus cónyuges o parientes, en

línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad, hasta el tercer grado inclusive,

de los mismos.

Tratándose de becas para estudios concedidas por entidades sin fines lucrativos a

las que les sea de aplicación el régimen especial regulado en el Título II de la Ley

49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos

y de los incentivos fiscales al mecenazgo, o por fundaciones bancarias reguladas en

el título II de la Ley 26/2013, de 27 de diciembre, de cajas de ahorros y fundaciones

bancarias en el desarrollo de su actividad de obra social, se entenderán cumplidos

los principios anteriores cuando concurran los siguientes requisitos:

a) Que los destinatarios sean colectividades genéricas de personas, sin que pueda

establecerse limitación alguna respecto de los mismos por razones ajenas a la propia

naturaleza de los estudios a realizar y las actividades propias de su objeto o finalidad

estatutaria.

b) Que el anuncio de la Convocatoria se publique en el Boletín Oficial del Estado

o de la comunidad autónoma y, bien en un periódico de gran circulación nacional, bien

en la página web de la entidad.

c) Que la adjudicación se lleve a cabo en régimen de concurrencia competitiva.

A efectos de lo previsto en el segundo párrafo del artículo 7.j) de la Ley, estarán

exentas las becas para investigación en el ámbito descrito por el Real Decreto 63/2006,

de 27 de enero, por el que se aprueba el Estatuto del personal investigador en formación,

siempre y cuando el programa de ayudas a la investigación haya sido reconocido e inscrito

en el Registro general de programas de ayudas a la investigación al que se refiere

el artículo 3 del citado real decreto. En ningún caso tendrán la consideración de

beca las cantidades satisfechas en el marco de un contrato laboral.

2.1.º El importe de la beca exento para cursar estudios reglados alcanzará los costes

de matrícula, o cantidades satisfechas por un concepto equivalente para poder cursar

tales estudios, y de seguro de accidentes corporales y asistencia sanitaria del que

sea beneficiario el becario y, en su caso, el cónyuge e hijo del becario siempre que

no posean cobertura de la Seguridad Social, así como una dotación económica máxima,

con carácter general, de 6.000 euros anuales.

Este último importe se elevará hasta un máximo de 18.000 euros anuales cuando la dotación

económica tenga por objeto compensar gastos de transporte y alojamiento para la realización

de estudios reglados del sistema educativo, hasta el nivel de máster incluido o equivalente.

Cuando se trate de estudios en el extranjero dicho importe ascenderá a 21.000 euros

anuales.

Si el objeto de la beca es la realización de estudios de doctorado, estará exenta

la dotación económica hasta un importe máximo de 21.000 euros anuales o 24.600 euros

anuales cuando se trate de estudios en el extranjero.

A los efectos indicados en los párrafos anteriores, cuando la duración de la beca

sea inferior al año natural la cuantía máxima exenta será la parte proporcional que

corresponda.

2.º En el supuesto de becas para investigación gozará de exención la dotación económica

derivada del programa de ayuda del que sea beneficiario el contribuyente.

3.º En el supuesto de becas para realización de estudios de doctorado y becas para

investigación, la dotación económica exenta incluirá las ayudas complementarias que

tengan por objeto compensar los gastos de locomoción, manutención y estancia derivados

de la asistencia a foros y reuniones científicas, así como la realización de estancias

temporales en universidades y centros de investigación distintos a los de su adscripción

para completar, en ambos casos, la formación investigadora del becario?.

De lo anterior se desprende que, para que una beca esté exenta al amparo del artículo

7.j) de la LIRPF, la legislación aplicable exige, entre otros requisitos, que se trate

de becas públicas, entendiendo como tales a las concedidas por un ente u organismo

del Sector Público siempre que la posibilidad de acceder a las becas sea de ámbito

público, o de becas otorgadas por entidades sin fines lucrativos a las que sea de

aplicación el régimen especial regulado en el Título II de la Ley 49/2002, de 23 de

diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos

fiscales al mecenazgo, así como, desde 1 de enero de 2015, de becas concedidas por

las fundaciones bancarias reguladas en el Título II de la Ley 26/2013, de 27 de diciembre,

de cajas de ahorros y fundaciones bancarias en el desarrollo de su actividad de obra

social.

Asimismo, de acuerdo con los citados artículos 7.j) de la LIRPF y 2 del RIRPF, debe

tratarse de becas para cursar estudios reglados en todos los niveles y grados del

sistema educativo o becas para investigación en el ámbito descrito por el citado Real

Decreto 63/2006 u otorgadas con fines de investigación a los funcionarios y demás

personal al servicio de las Administraciones públicas y al personal docente e investigador

de las universidades.

En el presente caso, de acuerdo con el anuncio de la convocatoria de las becas, la

fundación española es una entidad pública sin ánimo de lucro, integrada en el sector

público fundacional de la Comunidad Autónoma de Extremadura. Entre los requisitos

específicos para resultar beneficiario de estas becas se requiere estar matriculado

en el programa de doctorado de alguna universidad de los países admitidos como elegibles

y encontrarse en la fase de preparación de la tesis doctoral en las disciplinas que

se señalan. Asimismo, de acuerdo con los datos aportados, se trata de becas dirigidas

a financiar un trabajo de investigación que versa sobre la temática establecida en

la Base Segunda del anuncio de la convocatoria.

El ámbito de aplicación objetivo de la exención referida en el primer párrafo del

artículo 7 j) de la LIRPF comprende las becas percibidas para cursar estudios reglados,

tanto en España como en el extranjero, para todos los niveles y grados del sistema

educativo. Dentro de los estudios reglados en España se consideran la enseñanza de

régimen general: infantil, primaria, secundaria, formación profesional de grado superior

y universitaria, que a su vez es de grado, máster o doctorado; y enseñanza de régimen

especial: artística, de idiomas y deportiva (artículo 3 de la Ley Orgánica 2/2006,

de 3 de mayo, de Educación ?BOE de 4 de mayo- y Real Decreto 1393/2007, de 29 de octubre,

por el que se establece la ordenación de las enseñanzas universitarias oficiales ?BOE

de 30 de octubre-).

Añadir que el Real Decreto 1393/2007 ha sido derogado con efectos desde 19 de octubre

de 2021 por el Real Decreto 822/2021, de 28 de septiembre, por el que se establece

la organización de las enseñanzas universitarias y del procedimiento de aseguramiento

de su calidad (BOE 29 de septiembre). No obstante, el Real Decreto 822/2021 mantiene

la misma estructura de tres ciclos, disponiendo, en su artículo 3.1, que ?Los estudios

universitarios que conducen a la obtención de títulos oficiales impartidos por las

universidades se estructuran en tres ciclos, denominados respectivamente Grado, Máster

y Doctorado, ??.

Este Centro Directivo ha señalado (consulta vinculante V2316-13) que: ?Para que tenga

la consideración de beca para cursar estudios de doctorado es necesario que el programa

de formación del becario tenga por objeto los estudios de doctorado del beneficiario,

es decir, que teniendo la titulación exigida, se realicen y aprueben los cursos, seminarios

y trabajos de investigación tutelados del programa de doctorado correspondiente y/o

la elaboración de la tesis doctoral, que son los requisitos que se exigen para la

obtención del título de doctor, según lo previsto en la Ley Orgánica 6/2001, de 21

de diciembre, de Universidades y su desarrollo reglamentario.

Sin embargo, la finalidad académica de la beca no siempre puede concluirse de forma

clara de la convocatoria. Es el caso de convocatorias de becas en las que el objeto

es la formación de doctores mediante la realización de la tesis doctoral en una determinada

línea de investigación, pero ello se articula mediante la incorporación del becario

a un grupo investigador que puede o no estar encuadrado en el ente convocante que

dispone de financiación para la realización de uno o varios proyectos de investigación.

Existe un programa de formación del becario, que es objeto de seguimiento pero no

se concreta el alcance y contenido del mismo. Cuando la convocatoria presenta características

de este tipo, dado el objetivo y finalidad de la convocatoria cabe entender que estamos

ante becas para cursar estudios de doctorado. Ahora bien, esta conclusión está supeditada

a que, de forma efectiva, el programa de formación del becario suponga no sólo el

desarrollo de una actividad en el marco de un proyecto de investigación concreto,

sino que tiene que incorporar el cumplimiento de las distintas etapas formativas de

elaboración de la tesis doctoral.?.

Respecto a su posible exención como becas de investigación, en el presente caso, no

estamos ante becas para investigación en el ámbito descrito por el citado Real Decreto

63/2006.

En cuanto a si podría resultar de aplicación el último inciso del artículo 7 j) de

la LIRPF, en cuya virtud están exentas las becas otorgadas con fines de investigación

en las que los potenciales destinatarios tengan necesariamente la condición de funcionario,

personal al servicio de las Administraciones públicas o personal docente e investigador

de las universidades.

El mencionado precepto tiene por objeto dejar exentas las becas para investigación

recibidas por estos colectivos, siempre y cuando exista una relación entre la actividad

investigadora a realizar como becario y la pertenencia a las mismas, en el sentido

que dicha pertenencia constituya un requisito o mérito expresamente previsto por las

bases de la convocatoria cuya acreditación es exigida y en su caso valorada a efectos

de la posible concesión. Así, hay que destacar que:

- Las bases de la convocatoria han de prever de forma expresa la pertenencia a las

mismas como un requisito o mérito a efectos de la concesión. Esto no significa que

todos los beneficiarios de la beca han de tener la condición de funcionario o personal

al servicio de las Administraciones Públicas o de personal docente e investigador

de las universidades, si bien serán sólo estos últimos los que se beneficiarán de

la exención.

- El ente convocante, cuando otorga la beca, conoce y ha valorado esta circunstancia.

En este sentido la exención no puede quedar condicionada a la ulterior acreditación

de la pertenencia a alguna de estas categorías, pues ello implicaría que la condición

de beneficiario de la beca poco o nada tiene que ver con la condición de funcionario

o profesor de universidad.

Asimismo, debe tratarse de ayudas que se concedan con fines de investigación.

En el presente caso, las becas están dirigidas a personas matriculadas en el programa

de doctorado de alguna universidad de los países admitidos como elegibles en la convocatoria,

por lo que no cabe entender que se cumplen los requisitos de aplicación del último

inciso del artículo 7 j) de la LIRPF.

En consecuencia, salvo que la beca objeto de consulta pudiera considerarse una beca

pública para estudios reglados (de doctorado), la misma no se encontraría amprada

por la exención del artículo 7 j) de la LIRPF y, en consecuencia, se encontraría plenamente

sometida al IRPF y a su sistema de retenciones como rendimiento del trabajo.

2.- El artículo 19 de la LIRPF establece:

?1. El rendimiento neto del trabajo será el resultado de disminuir el rendimiento

íntegro en el importe de los gastos deducibles.

2. Tendrán la consideración de gastos deducibles exclusivamente los siguientes:

a) Las cotizaciones a la Seguridad Social o a mutualidades generales obligatorias

de funcionarios.

b) Las detracciones por derechos pasivos.

c) Las cotizaciones a los colegios de huérfanos o entidades similares.

d) Las cuotas satisfechas a sindicatos y colegios profesionales, cuando la colegiación

tenga carácter obligatorio, en la parte que corresponda a los fines esenciales de

estas instituciones, y con el límite que reglamentariamente se establezca.

e) Los gastos de defensa jurídica derivados directamente de litigios suscitados en

la relación del contribuyente con la persona de la que percibe los rendimientos, con

el límite de 300 euros anuales.

f) En concepto de otros gastos distintos de los anteriores, 2.000 euros anuales.

Tratándose de contribuyentes desempleados inscritos en la oficina de empleo que acepten

un puesto de trabajo que exija el traslado de su residencia habitual a un nuevo municipio,

en las condiciones que reglamentariamente se determinen, se incrementará dicha cuantía,

en el periodo impositivo en el que se produzca el cambio de residencia y en el siguiente,

en 2.000 euros anuales adicionales.

Tratándose de personas con discapacidad que obtengan rendimientos del trabajo como

trabajadores activos, se incrementará dicha cuantía en 3.500 euros anuales. Dicho

incremento será de 7.750 euros anuales, para las personas con discapacidad que siendo

trabajadores activos acrediten necesitar ayuda de terceras personas o movilidad reducida,

o un grado de discapacidad igual o superior al 65 por ciento.

Los gastos deducibles a que se refiere esta letra f) tendrán como límite el rendimiento

íntegro del trabajo una vez minorado por el resto de gastos deducibles previstos en

este apartado?.

De acuerdo con este precepto, la relación de gastos deducibles de los rendimientos

de trabajo es una lista cerrada que comprende exclusivamente los gastos citados anteriormente,

entre los que no se encuentran los gastos objeto de consulta.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado

1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.