Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1869-25 de 14 de octubre de 2025

Cuestión

Interpretación de la expresión "mes completo", a que se refiere el artículo 81 de la LIRPF, y la regla 3ª del artículo 60.2 del RIRPF, en cuanto a la posible aplicación del incremento de la deducción por maternidad en el caso planteado.

Normativa

LIRPF. Ley 35/2006, Art. 81.

RIRPF. RD 439/2007, Art. 60.2.

Descripción

La empresa que presta el servicio de comedor escolar en una guardería o centro de

educación infantil autorizado no factura por meses completos, sino por usos reales,

de tal forma que, el importe mensual a abonar por el progenitor varíe en función de

los días efectivamente utilizados. El menor ha sido matriculado durante todo el mes

y se ha abonado la mensualidad completa de la guardería, pero ha faltado uno o varios

días por enfermedad, vacaciones u otras causas justificadas y por ese motivo, la empresa

de comedor no factura el día en que el menor no ha hecho uso del comedor.

Contestacion

La deducción por maternidad y el incremento de deducción por gastos en guardería o

centros de educación infantil autorizado se regulan en el artículo 81 de la Ley 35/2006,

de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación

parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes

y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante, LIRPF, recientemente

modificado por el artículo 64 de la Ley 31/2022, de 23 de diciembre, de Presupuestos

Generales del Estado para el año 2023 (BOE de 24 de diciembre de 2022) ?en adelante,

LPGE-2023?, en vigor a partir de 1 de enero de 2023, estableciendo lo siguiente:

?1. Las mujeres con hijos menores de tres años con derecho a la aplicación del mínimo

por descendientes previsto en el artículo 58 de esta ley, que en el momento del nacimiento

del menor perciban prestaciones contributivas o asistenciales del sistema de protección

de desempleo, o que en dicho momento o en cualquier momento posterior estén dadas

de alta en el régimen correspondiente de la Seguridad Social o mutualidad con un período

mínimo, en este último caso, de 30 días cotizados, podrán minorar la cuota diferencial

de este Impuesto hasta en 1.200 euros anuales por cada hijo menor de tres años hasta

que el menor alcance los tres años de edad. En los supuestos de adopción o acogimiento,

tanto preadoptivo como permanente, la deducción se podrá practicar, con independencia

de la edad del menor, durante los tres años siguientes a la fecha de la inscripción

en el Registro Civil.

Cuando la inscripción no sea necesaria, la deducción se podrá practicar durante los

tres años posteriores a la fecha de la resolución judicial o administrativa que la

declare.

En caso de fallecimiento de la madre, o cuando la guarda y custodia se atribuya de

forma exclusiva al padre o, en su caso, a un tutor, siempre que cumpla los requisitos

previstos en este artículo, este tendrá derecho a la práctica de la deducción pendiente.

2. El importe de la deducción a que se refiere el apartado 1 anterior se podrá incrementar

hasta en 1.000 euros adicionales cuando el contribuyente que tenga derecho a la misma

hubiera satisfecho en el período impositivo gastos de custodia del hijo menor de tres

años en guarderías o centros de educación infantil autorizados.

En el período impositivo en que el hijo menor cumpla tres años, el incremento previsto

en este apartado podrá resultar de aplicación respecto de los gastos incurridos con

posterioridad al cumplimiento de dicha edad hasta el mes anterior a aquel en el que

pueda comenzar el segundo ciclo de educación infantil.

A estos efectos se entenderán por gastos de custodia las cantidades satisfechas a

guarderías y centros de educación infantil por la preinscripción y matrícula de dichos

menores, la asistencia, en horario general y ampliado, y la alimentación, siempre

que se hayan producido por meses completos y no tuvieran la consideración de rendimientos

del trabajo en especie exentos por aplicación de lo dispuesto en las letras b) o d)

del apartado 3 del artículo 42 de esta ley.

3. La deducción prevista en el apartado 1 anterior se calculará de forma proporcional

al número de meses del periodo impositivo posteriores al momento en el que se cumplen

los requisitos señalados en el apartado 1 anterior, en los que la mujer tenga derecho

al mínimo por descendientes por ese menor de tres años, siempre que durante dichos

meses no se perciba por ninguno de los progenitores en relación con dicho descendiente

el complemento de ayuda para la infancia previsto en la Ley 19/2021, de 20 de diciembre,

por la que se establece el ingreso mínimo vital.

Cuando tenga derecho a la deducción en relación con ese descendiente por haberse dado

de alta en la Seguridad Social o mutualidad con posterioridad al nacimiento del menor,

la deducción correspondiente al mes en el que se cumpla el período de cotización de

30 días al que se refiere el apartado 1 anterior, se incrementará en 150 euros.

El incremento de la deducción previsto en el apartado 2 anterior se calculará de forma

proporcional al número de meses en que se cumplan de forma simultánea los requisitos

de los apartados 1 y 2 anteriores, salvo el relativo a que sea menor de tres años

en los meses a los que se refiere el segundo párrafo del apartado 2 anterior, y tendrá

como límite el importe total del gasto efectivo no subvencionado satisfecho en dicho

período a la guardería o centro educativo en relación con ese hijo.

4. Se podrá solicitar a la Agencia Estatal de Administración Tributaria el abono del

importe de la deducción previsto en el apartado 1 anterior de forma anticipada. En

estos supuestos, no se minorará la cuota diferencial del impuesto.

5. Reglamentariamente se regularán el procedimiento y las condiciones para tener derecho

a la práctica de esta deducción, los supuestos en que se pueda solicitar de forma

anticipada su abono y las obligaciones de información a cumplir por las guarderías

o centros infantiles.?.

Por su parte, el procedimiento para la práctica de la deducción y del incremento de

la misma se regula en el artículo 60 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de

las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo ( BOE de

31 de marzo), en adelante RIRPF, recientemente modificado por el art. 1.2 del Real

Decreto 1008/2023, de 5 de diciembre, en vigor a partir del 7 de diciembre de 2023

(BOE de 6 de diciembre de 2023), que establece lo siguiente:

?1. Las mujeres con hijos menores de tres años con derecho a la aplicación del mínimo

por descendientes previsto en el artículo 58 de la Ley del Impuesto, que en el momento

del nacimiento del menor perciban prestaciones contributivas o asistenciales del sistema

de protección de desempleo, o que en dicho momento o en cualquier momento posterior

estén dadas de alta en el régimen correspondiente de la Seguridad Social o mutualidad

con un período mínimo, en este último caso, de 30 días cotizados, podrán aplicar la

deducción por maternidad regulada en el apartado 1 del artículo 81 de Ley del Impuesto.

A efectos de lo dispuesto en el párrafo anterior, en los supuestos de adopción, acogimiento

permanente o delegación de guarda para la convivencia se atenderá a la fecha de su

inscripción en el Registro Civil en lugar de la fecha de nacimiento del menor. Cuando

la inscripción no sea necesaria, se atenderá a la fecha de la resolución judicial

o administrativa que la declare.

El incremento de la deducción previsto en el apartado 2 del artículo 81 de la Ley

del Impuesto se aplicará proporcionalmente al número de meses en que se cumplan de

forma simultánea los requisitos de los apartados 1 y 2 del citado artículo. No obstante,

en el período impositivo en que el hijo menor cumpla tres años, el número de meses

de dicho ejercicio se ampliará, en caso de cumplimiento del resto de requisitos, a

los meses posteriores al cumplimiento de dicha edad hasta el mes anterior a aquél

en el que pueda comenzar el segundo ciclo de educación infantil.

El referido incremento tendrá como límite anual para cada hijo el importe anual total

del gasto efectivo no subvencionado satisfecho en dicho período a la guardería o centro

educativo en relación con ese hijo, sea o no por meses completos.

A efectos de determinar el importe total del gasto efectivo no subvencionado satisfecho,

se considerará tanto el importe pagado por la madre o el contribuyente con derecho

al referido incremento, como el satisfecho por el otro progenitor, adoptante, tutor,

guardador con fines de adopción o acogedor.

2. A efectos del cómputo del número de meses para el cálculo del importe de la deducción

o el incremento a que se refiere el apartado anterior se tendrán en cuenta las siguientes

reglas:

1.ª La determinación de los hijos se realizará de acuerdo con su situación el último

día de cada mes.

2.ª A los efectos del cálculo de la deducción, se computará el mes correspondiente

al momento en el que se cumplan los requisitos previstos en el apartado 1 del artículo

81 de la Ley del Impuesto.

3.ª A los efectos del incremento de la deducción por maternidad, los meses a tomar

en consideración serán exclusivamente aquéllos en los que los gastos abonados se efectúen

por mes completo. A estos efectos, se entenderán incluidos los meses contratados por

completo aun cuando parte de los mismos tengan el carácter de no lectivos.

(?).?.

Por otro lado, en el Anexo del modelo 233 ?Declaración informativa por gastos en guarderías

o centros de educación infantil autorizados» y se determinan el lugar, forma, plazo

y el procedimiento para su presentación?, aprobado por la Orden HAC/1400/2018, de

21 de diciembre, se establece lo siguiente en el apartado de naturaleza y descripción

de los contenidos, en cuanto a ?contenidos del declarado (Tipo 2)?:

?Se consignará un registro por cada menor que esté inscrito en una guardería o centro

de educación infantil autorizado.

(?)

NIF del menor. (?)

Primer apellido del menor. Se consignará el primer apellido del menor.

Segundo apellido del menor. Se consignará el segundo apellido del menor.

Nombre del menor. Se consignará el nombre del menor.

Fecha de nacimiento del menor. Se consignará la fecha de nacimiento del menor en formato

AAAAMMDD.

Meses completos en la guardería o centro de educación infantil autorizado. Se consignará

S o N en cada uno de los meses completos que el menor haya estado inscrito en la guardería

o centro de educación infantil autorizado.

(?)

Gastos anuales pagados a la guardería o centro de educación infantil autorizado. Se

hará constar el importe total satisfecho durante el ejercicio, incluyendo gastos de

preinscripción, matrícula, asistencia en horario general y ampliado y alimentación.

(?).?.

Por tanto, en cuento a la pregunta realizada en su escrito de consulta, en cuanto

a cuál es el criterio que sigue la Administración Tributaria, para considerar que

un mes es completo, a efectos de aplicar o no el incremento de la deducción por maternidad

cuando el contribuyente ha satisfecho en el período impositivo gastos de custodia

del hijo menor de tres años en guarderías o centros de educación infantil autorizados

con el servicio de comedor escolar incluido, habrá que estar al criterio establecido

en la regla 3ª del apartado 2 del artículo 60 del RIRPF anteriormente reproducido,

y, por tanto, a dichos efectos, sólo se tomarán en cuenta lo meses en que los gastos

abonados se efectúen por mes completo, entendiéndose incluidos los meses contratados

por completo, aun cuando parte de los mismos tengan el carácter de no lectivos.

Respecto al incremento de deducción, y de acuerdo con la definición dada en el último

párrafo del apartado 2 del artículo 81 de la LIRPF en cuanto a qué se entiende por

?gastos de custodia?, el mismo incluye los pagos por preinscripción y matrícula de

dichos menores, la asistencia, en horario general y ampliado, y la alimentación, siempre

que se hayan producido por meses completos y no tuvieran la consideración de rendimientos

del trabajo en especie exentos por aplicación de lo dispuesto en las letras b) o d)

del apartado 3 del artículo 42 de esta ley. El importe de dicho incremento está limitado

a la menor de las dos cantidades siguientes:

- 1.000 euros anuales.

- El importe anual total del gasto efectivo no subvencionado satisfecho en el período

(sea o no por meses completos) a la guardería o centro educativo -incluido el gasto

en comedor, en este caso-. Para determinar este importe se considerará tanto el pagado

por la madre como el satisfecho por el otro progenitor, adoptante, tutor, guardador

con fines de adopción o acogedor.

Por tanto, respecto al incremento de deducción, para que el gasto de guardería (asistencia,

y comedor), se corresponda a ?mes completo?, en necesario que el gasto, ya sea de

asistencia o de comedor ? se pregunta en este caso por este último concepto de gastos

en comedor ?, haya sido contratado y pagado por el mes entero, aunque no se use el

servicio durante algunos días, sin que quepa el fraccionamiento ni el prorrateo por

días de uso real dentro del mes - por días efectivamente asistidos -. No obstante,

sí que habrá que tener en cuenta el importe anual total del gasto en comedor satisfecho

(sea o no por meses completos), a la hora de calcular el límite de dicho incremento,

tal como se ha explicado en los párrafos anteriores.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado

1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.