Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2106-23 de 18 de julio de 2023

Cuestión

Imputación temporal de los rendimientos percibidos del FOGASA. En caso de tener que presentar declaración complementaria, se consulta sobre la posible prescripción.

Normativa

LGT, 58/2003

LIRPF, 35/2006, Art. 14.

Descripción

El consultante presentó demanda de reclamación de cantidad por salarios no percibidos

correspondientes a las mensualidades de noviembre y diciembre de 2016 y de todo el

año 2017. El 17 de diciembre de 2020 se dictó sentencia en la que se condenaba a la

empresa a pagar los salarios debidos. Ante el impago por la empresa, el Fondo de Garantía

Salarial (FOGASA) le abonó, en 2022, parte de las cantidades adeudadas.

Contestacion

En cuanto a la imputación temporal de los rendimientos del trabajo (calificación que

procede en el presente caso), el artículo 14.1 a) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre,

del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las

leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el

Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, establece, como regla general,

que los rendimientos del trabajo se imputan al período impositivo en que son exigibles

por su perceptor. Junto a esta regla general, el apartado 2 de dicho artículo contiene

ciertas reglas especiales, entre ellas, en sus letras a) y b), dispone lo siguiente:

?a) Cuando no se hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta, por encontrarse

pendiente de resolución judicial la determinación del derecho a su percepción o su

cuantía, los importes no satisfechos se imputarán al período impositivo en que aquélla

adquiera firmeza.

b) Cuando por circunstancias justificadas no imputables al contribuyente, los rendimientos

derivados del trabajo se perciban en períodos impositivos distintos a aquéllos en

que fueron exigibles, se imputarán a éstos, practicándose, en su caso, autoliquidación

complementaria, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno. Cuando concurran

las circunstancias previstas en el párrafo a) anterior, los rendimientos se considerarán

exigibles en el período impositivo en que la resolución judicial adquiera firmeza.

La autoliquidación se presentará en el plazo que media entre la fecha en que se perciban

y el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones por el impuesto?.

Por otra parte, el artículo 67 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria

(BOE de 18 de diciembre), en adelante LGT, dispone que el plazo de prescripción en

el caso a) del artículo 66 (el derecho de la Administración para determinar la deuda

tributaria mediante la oportuna liquidación) comenzará a contarse ?desde el día siguiente

a aquel en que finalice el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración

o autoliquidación?.

Por tanto, en el caso planteado, por aplicación de la regla especial del artículo

14.2 b) de la LIRPF, el consultante, a partir del momento en que, en 2022, percibió

el pago del FOGASA, deberá imputar tales rendimientos al período impositivo en que

fueron exigibles (según los datos aportados en su escrito, los períodos impositivos

2016 y 2017), presentando las correspondientes autoliquidaciones complementarias en

el plazo existente entre la fecha en que percibió los rendimientos y el final del

inmediato siguiente plazo de declaración, sin sanción ni intereses de demora ni recargo

alguno. Asimismo, según el artículo 67 de la LGT, el cómputo del plazo de prescripción

no se inicia hasta la finalización del citado plazo para presentar la autoliquidación

complementaria y, por tanto, no existe prescripción en el supuesto consultado.

Añadir que, de acuerdo con lo señalado por este Centro Directivo (por ejemplo, consulta

vinculante V2249-11, de fecha 26 de septiembre de 2011), si el importe percibido del

FOGASA es inferior a los salarios adeudados al contribuyente (en la consulta V2249-11

los salarios adeudados correspondían a dos años: 2008 y 2009) y no se especifican

las cantidades que corresponden a cada uno de los años, el consultante, en las autoliquidaciones

complementarias, deberá imputar los rendimientos percibidos a cada ejercicio según

la cantidad que proporcionalmente corresponda a la cantidad adeudada en cada año respecto

al total de la misma.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado

1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.