Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2207-25 de 17 de noviembre de 2025

Cuestión

1.- Manera de calcular los rendimientos de capital inmobiliario sujetos a tributación por el régimen especial: ¿los rendimientos sujetos a tributación son los rendimientos íntegros o netos (ingresos menos gastos deducibles)? 2.- En el supuesto de que se tratase de un arrendamiento destinado a vivienda (no un arrendamiento de vivienda turística), ¿serían aplicables ias reducciones que establece el artículo 23 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas? 3.- ¿En la determinación del rendimiento de capital inmobiliario influye la condición de ser nacional de la Unión Europea?

Normativa

LIRPF, Ley 35/2006, Artículo 93.

TRLIRNR, RD Leg. 5/2004, Artículo 24.

Descripción

La consultante, de nacionalidad rumana y contribuyente del Impuesto sobre la Renta

de las Personas Físicas (IRPF) bajo el régimen especial regulado en el artículo 93

de la Ley 35/2006, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, manifiesta

que obtiene rendimientos de capital inmobiliario con motivo del arrendamiento turístico

de una vivienda de su propiedad sita en las Islas Canarias y que, con ocasión del

arrendamiento de la vivienda, incurre en gastos.

Contestacion

Cuestión 1.- El régimen especial de tributación por el Impuesto sobre la Renta de

no Residentes aplicable a los trabajadores, profesionales, emprendedores e inversores

desplazados a territorio español está regulado en el artículo 93 de la Ley 35/2006,

de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación

parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes

y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, y desarrollado

por los artículos 113 y siguientes del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real

Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF.

El artículo 93.2 de la LIRPF establece lo siguiente:

?2. La aplicación de este régimen especial implicará, en los términos que se establezcan

reglamentariamente, la determinación de la deuda tributaria del Impuesto sobre la

Renta de las Personas Físicas con arreglo a las normas establecidas en el texto refundido

de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto

Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, para las rentas obtenidas sin mediación de establecimiento

permanente con las siguientes especialidades:

a) No resultará de aplicación lo dispuesto en los artículos 5, 6, 8, 9, 10, 11 y 14

del Capítulo I del citado texto refundido. No obstante, estarán exentos los rendimientos

del trabajo en especie a los que se refiere la letra a) del artículo 14.1 del citado

texto refundido.

b) La totalidad de los rendimientos de actividades económicas calificadas como una

actividad emprendedora o de los rendimientos del trabajo obtenidos por el contribuyente

durante la aplicación del régimen especial se entenderán obtenidos en territorio español.

c) A efectos de la liquidación del impuesto, se gravarán acumuladamente las rentas

obtenidas por el contribuyente en territorio español durante el año natural, sin que

sea posible compensación alguna entre aquellas.

d) La base liquidable estará formada por la totalidad de las rentas a que se refiere

la letra c) anterior, distinguiéndose entre las rentas a que se refiere el artículo

25.1.f) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes,

y el resto de rentas.

e) Para la determinación de la cuota íntegra:

1.º A la base liquidable, salvo la parte de la misma correspondiente a las rentas

a que se refiere el artículo 25.1.f) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre

la Renta de no Residentes, se le aplicarán los tipos que se indican en la siguiente

escala:

(?)

2.º A la parte de la base liquidable correspondiente a las rentas a que se refiere

el artículo 25.1.f) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no

Residentes, se le aplicarán los tipos que se indican en la siguiente escala:

(?)?.

Por su parte, el artículo 114 del RIRPF dispone:

?1. La aplicación de este régimen especial implicará la determinación de la deuda

tributaria del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas con arreglo a las normas

establecidas en el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes,

aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, para las rentas obtenidas

sin mediación de establecimiento permanente con las especialidades previstas en el

apartado 2 del artículo 93 de la Ley del Impuesto y en este artículo.

(?)?.

De acuerdo con los citados preceptos, la aplicación de este régimen especial implica

la determinación de la deuda tributaria del Impuesto sobre la Renta de las Personas

Físicas con arreglo a las normas establecidas en el texto refundido de la Ley del

Impuesto sobre la Renta de no Residentes para las rentas obtenidas sin mediación de

establecimiento permanente con las especialidades previstas en los artículos 93.2

de la LIRPF y 114 del RIRPF.

El artículo 24 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes,

aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo (BOE de 12 de marzo),

en adelante TRLIRNR, establece:

?1. Con carácter general, la base imponible correspondiente a los rendimientos que

los contribuyentes por este impuesto obtengan sin mediación de establecimiento permanente

estará constituida por su importe íntegro, determinado de acuerdo con las normas del

texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado

por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, sin que sean de aplicación

los porcentajes multiplicadores del artículo 23.1 de dicho texto refundido, ni las

reducciones.

(?)

6. Cuando se trate de contribuyentes residentes en otro Estado miembro de la Unión

Europea, se aplicarán las siguientes reglas especiales:

1.ª Para la determinación de base imponible correspondiente a los rendimientos que

obtengan sin mediación de establecimiento permanente, se podrán deducir:

a) En caso de personas físicas, los gastos previstos en la Ley 35/2006, de 28 de noviembre,

del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las

leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el

Patrimonio, siempre que el contribuyente acredite que están relacionados directamente

con los rendimientos obtenidos en España y que tienen un vínculo económico directo

e indisociable con la actividad realizada en España.

(?)?.

Según ha señalado este Centro Directivo (consulta V2589-10, de 30 de noviembre de

2010), el artículo 24.6 del TRLIRNR solo es de aplicación a contribuyentes residentes

en otro Estado miembro de la Unión Europea distinto de España, supuesto de hecho que

no se cumple en el caso de contribuyentes acogidos al régimen especial de los trabajadores

desplazados a territorio español, por ser estos residentes en España.

En consecuencia, la posibilidad de deducir los gastos previstos en la LIRPF, a la

que se refiere el artículo 24.6 del TRLIRNR, no resulta de aplicación para la determinación

de la deuda tributaria de los contribuyentes acogidos al régimen especial de los trabajadores

desplazados a territorio español.

Cuestión 2.- El citado artículo 24.1 del TRLIRNR dispone, expresamente, la no aplicación

de las reducciones.

Cuestión 3.- En la determinación del rendimiento de capital inmobiliario de la consultante

no influye su nacionalidad. En cuanto a lo dispuesto en el artículo 24.6 del TRLIRNR,

como se ha indicado en la cuestión 1, la posibilidad de deducir los gastos previstos

en la LIRPF, a la que se refiere el artículo 24.6 del TRLIRNR, no resulta de aplicación

para la determinación de la deuda tributaria de los contribuyentes acogidos al régimen

especial del artículo 93 de la LIRPF.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado

1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.