Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2276-25 de 25 de noviembre de 2025

Cuestión

- Posibilidad de aplicarse la exención por reinversión en vivienda habitual a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. - Posibilidad de aplicarse la reducción establecida en el artículo 55 de la LIRPF por la cantidad satisfecha a su ex-cónyuge.

Normativa

LIRPF. Ley 35/2006. Arts. 33.3.d), 38 y 55.

RIRPF. RD 439/2007. Arts. 41 y 41 bis.

Descripción

El consultante es propietario de la totalidad de una vivienda adquirida en 2002. Como

consecuencia de un proceso de divorcio, en virtud de sentencia judicial de 9 de octubre

de 2023, el uso y disfrute de la vivienda se adjudicó judicialmente a su ex-cónyuge.

Además, se acuerda que el consultante le abonará la cantidad de 60.000 euros en concepto

de indemnización y reintegro de gastos efectuados por la misma en beneficio del inmueble,

así como cantidades abonadas en favor de la hipoteca, IBI y suministros. En el año

2025, el consultante ha vendido la misma destinando el importe obtenido a adquirir

una nueva vivienda habitual.

Contestacion

La transmisión de la vivienda generará en el consultante una ganancia o pérdida patrimonial,

al producirse una variación en el valor de su patrimonio que se pone de manifiesto

con ocasión de una alteración en su composición, de acuerdo con lo dispuesto en el

artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de

las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre

Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre),

en adelante LIRPF.

El importe de esta ganancia o pérdida patrimonial vendrá determinado, según el artículo

34.1.a) de la LIRPF, por ?la diferencia entre los valores de adquisición y transmisión

de los elementos patrimoniales?.

La determinación de los valores de adquisición y transmisión se recoge en el artículo

35 de la misma ley para las transmisiones a título oneroso, configurándose de la siguiente

forma:

?1. El valor de adquisición estará formado por la suma de:

a) El importe real por el que dicha adquisición se hubiera efectuado.

b) El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los

gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran

sido satisfechos por el adquirente.

En las condiciones que reglamentariamente se determinen, este valor se minorará en

el importe de las amortizaciones.

2. El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese

efectuado. De este valor se deducirán los gastos y tributos a que se refiere la letra

b) del apartado 1 en cuanto resulten satisfechos por el transmitente.

Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre

que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste?.

La exención por reinversión en vivienda habitual viene regulada en el artículo 38.1

LIRPF y, en su desarrollo, en el artículo 41 del Reglamento del Impuesto sobre la

Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo

(BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF. Este último precepto establece lo siguiente:

"1. Podrán gozar de exención las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto

en la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente cuando el importe total

obtenido se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual, en las condiciones

que se establecen en este artículo. Cuando para adquirir la vivienda transmitida el

contribuyente hubiera utilizado financiación ajena, se considerará, exclusivamente

a estos efectos, como importe total obtenido el resultante de minorar el valor de

transmisión en el principal del préstamo que se encuentre pendiente de amortizar en

el momento de la transmisión.

(?).

Para la calificación de la vivienda como habitual, se estará a lo dispuesto en el

artículo 41 bis de este Reglamento.

(?).

3. La reinversión del importe obtenido en la enajenación deberá efectuarse, de una

sola vez o sucesivamente, en un período no superior a dos años desde la fecha de transmisión

de la vivienda habitual o en un año desde la fecha de transmisión de las acciones

o participaciones.

En particular, se entenderá que la reinversión se efectúa dentro de plazo cuando la

venta se hubiese efectuado a plazos o con precio aplazado, siempre que el importe

de los plazos se destine a la finalidad indicada dentro del período impositivo en

que se vayan percibiendo.

Cuando, conforme a lo dispuesto en los párrafos anteriores, la reinversión no se realice

en el mismo año de la enajenación, el contribuyente vendrá obligado a hacer constar

en la declaración del Impuesto del ejercicio en el que se obtenga la ganancia de patrimonio

su intención de reinvertir en las condiciones y plazos señalados.

Igualmente darán derecho a la exención por reinversión las cantidades obtenidas en

la enajenación que se destinen a satisfacer el precio de una nueva vivienda habitual

que se hubiera adquirido en el plazo de los dos años anteriores a la transmisión de

aquélla.

4. En el caso de que el importe de la reinversión fuera inferior al total obtenido

en la enajenación, solamente se excluirá de gravamen la parte proporcional de la ganancia

patrimonial que corresponda a la cantidad efectivamente invertida en las condiciones

de este artículo.

5. El incumplimiento de cualquiera de las condiciones establecidas en este artículo

determinará el sometimiento a gravamen de la parte de la ganancia patrimonial correspondiente.

En tal caso, el contribuyente imputará la parte de la ganancia patrimonial no exenta

al año de su obtención, practicando declaración-liquidación complementaria, con inclusión

de los intereses de demora, y se presentará en el plazo que medie entre la fecha en

que se produzca el incumplimiento y la finalización del plazo reglamentario de declaración

correspondiente al período impositivo en que se produzca dicho incumplimiento".

Para poder acogerse a la exención, la consideración como habitual de la vivienda ha

de concurrir en ambas viviendas: en la que se transmite y en la que se adquiere. La

vivienda habitual del contribuyente se define en el apartado 1 del artículo 41 bis

del RIRPF, a efectos de la aplicación de la exención por reinversión, como ?la edificación

que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.

No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar

de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente

o concurran circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales

como celebración del matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención

del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas?.

Además, para calificar la vivienda que se transmita como habitual, se estará a lo

dispuesto en el artículo 41 bis.3 del RIRPF donde se establece lo siguiente:

?3. A los exclusivos efectos de la aplicación de las exenciones previstas en los artículos

33.4. b) y 38 de la Ley del Impuesto, se entenderá que el contribuyente está transmitiendo

su vivienda habitual cuando, con arreglo a lo dispuesto en este artículo, dicha edificación

constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideración

hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión?.

Conforme con tal regulación, para que la ganancia patrimonial obtenida en la transmisión

de la vivienda habitual resulte exenta es necesario reinvertir el importe total obtenido

en la adquisición o rehabilitación de una nueva vivienda habitual; debiendo efectuarse

la reinversión en el plazo de los dos años anteriores o posteriores a contar desde

la fecha de enajenación.

En cuanto a la consideración de la vivienda transmitida como vivienda habitual a efectos

de las exenciones previstas en los artículos 33.4. b) y 38 de la Ley del Impuesto,

el criterio de este Centro Directivo establecía que la vivienda habría dejado de tener

la consideración de vivienda habitual para la consultante en el momento en el que

abandona la misma como consecuencia de su divorcio, y por tanto, en el momento en

el que se produjese la transmisión de la referida vivienda, no se cumpliría el requisito

de que la vivienda hubiera tenido la consideración de habitual para la consultante

en el momento de la venta o en cualquier día de los dos años anteriores a la fecha

de la transmisión, tal y como exige el artículo 41 bis.3 del RIRPF.

No obstante lo anterior, debe mencionarse la Sentencia del Tribunal Supremo nº 553/2023

1004/2020, de 23 de mayo, en la que se resuelve sobre la consideración de vivienda

habitual en caso de divorcio en un supuesto de aplicación de la exención por reinversión.

Así, en el Fundamento Jurídico Séptimo se fija la siguiente doctrina jurisprudencial:

?Como consecuencia de lo expuesto establecemos como criterio jurisprudencial interpretativo

que, en las situaciones de separación, divorcio o nulidad del matrimonio que hubieren

determinado el cese de la ocupación efectiva como vivienda habitual para el cónyuge

que ha de abandonar el domicilio habitual por tales causas, el requisito de ocupación

efectiva de la vivienda habitual en el momento de la transmisión o en cualquier día

de los dos años anteriores a la misma, que exige el apartado 3 del art. 41 bis del

RLIRPF, se entenderá cumplido cuando tal situación concurra en el cónyuge que permaneció

en la misma?.

En consecuencia, la jurisprudencia establecida por el Tribunal Supremo lleva a modificar

el criterio interpretativo que esta Dirección General había venido manteniendo al

respecto y pasar a considerar que, a efectos de lo dispuesto en el artículo 41 bis.3

del RIRPF, en los supuestos de separación, divorcio o nulidad del matrimonio que determinen

para uno de los cónyuges el cese de la residencia en la que había sido la vivienda

habitual del matrimonio, se entenderá que este está transmitiendo la vivienda habitual

cuando, para el cónyuge que permaneció en la misma constituya su vivienda habitual

en ese momento o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años

anteriores a la fecha de transmisión.

Conforme a lo anterior, en el supuesto planteado, si en el momento de producirse la

transmisión de la vivienda objeto de consulta, esta tiene la consideración de vivienda

habitual para el cónyuge que ha permanecido en la misma en virtud de la sentencia

de divorcio, en el momento de dicha transmisión o dentro del plazo de los dos años

anteriores a la misma, conforme al artículo 41 bis3 del RIRPF, se entenderá que está

transmitiendo su vivienda habitual a los exclusivos efectos de la aplicación de las

exenciones previstas en los artículos 33.4. b) y 38 de la Ley del Impuesto y, por

tanto, tal y como establece la jurisprudencia del Tribunal Supremo, también tendrá

dicha consideración para el consultante.

De acuerdo con lo anteriormente expuesto, en el caso planteado, partiendo de la premisa

de que la vivienda que el consultante pretende transmitir tenga para su excónyuge

la consideración de vivienda habitual en el momento de transmisión o en cualquier

día de los dos años anteriores, para acogerse a la exención por reinversión, el consultante

deberá destinar el importe obtenido en la transmisión del mencionado porcentaje de

participación a la adquisición de una nueva vivienda habitual dentro de los dos años

anteriores o posteriores a dicha transmisión. En el presente caso, la adquisición

jurídica de la nueva vivienda habitual deberá producirse dentro de los dos años posteriores

a la transmisión de la vivienda adquirida en 2002. Por tanto, de cumplirse los requisitos

señalados en los preceptos expuestos, el consultante podrá aplicar la exención por

reinversión en función del importe que, del total obtenido en la enajenación, destine

a adquirir de la nueva vivienda.

El artículo 55 de la LIRPF, establece que ?las pensiones compensatorias a favor del

cónyuge y las anualidades por alimentos, con excepción de las fijadas en favor de

los hijos del contribuyente, satisfechas ambas por decisión judicial, podrán ser objeto

de reducción en la base imponible?.

La pensión compensatoria es la definida en el artículo 97 del Código Civil, es decir,

aquella pensión a la que tiene derecho el cónyuge al que la separación o divorcio

produzca desequilibrio económico en relación con la posición del otro, que implique

un empeoramiento en su situación anterior en el matrimonio.

Al no tratarse de la pensión compensatoria a que se refieren el artículo 97 del Código

Civil no resulta aplicable la reducción en la base imponible que, para las pensiones

compensatorias a favor del cónyuge y las anualidades por alimentos (con excepción

de las fijadas a favor de los hijos) satisfechas por decisión judicial, establece

el artículo 55 de la LIRPF.

Por otro lado, el artículo 33.3 d) de la LIRPF, establece, en referencia a los supuestos

donde se estima que no existe ganancia o pérdida patrimonial, lo siguiente:

?En la extinción del régimen económico matrimonial de separación de bienes, cuando

por imposición legal o resolución judicial se produzcan compensaciones, dinerarias

o mediante la adjudicación de bienes, por causa distinta de la pensión compensatoria

entre cónyuges.

Las compensaciones a que se refiere esta letra d) no darán derecho a reducir la base

imponible del pagador ni constituirá renta para el perceptor.

El supuesto al que se refiere esta letra d) no podrá dar lugar, en ningún caso, a

las actualizaciones de los valores de los bienes o derechos adjudicados?.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado

1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.