Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2404-24 de 25 de noviembre de 2024

Cuestión

Si la venta de las plazas de garaje está sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido. Si el abono de la indemnización a la sociedad está sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido y, en su caso, si el ayuntamiento consultante puede recuperar la cuota del impuesto satisfecha.

Normativa

Ley 37/1992 arts. 4, 5, 78, 89

Descripción

El consultante es un Ayuntamiento que suscribió en 2006 un contrato de concesión demanial

para la construcción y explotación de un aparcamiento con una entidad mercantil que

fue recepcionado por el mismo en 2008. En 2017, dicha mercantil solicitó al consultante

el reequilibro de la concesión que fue desestimada por el consultante y fue objeto

de recurso judicial en el que se solicitaba el reequilibrio de la concesión, la resolución

del contrato por causa no imputable a ninguna de las partes y que se ordenara su liquidación

al consultante. En 2021 se ha alcanzado un acuerdo entre las partes por el que han

acordado la resolución, así como el abono por el ayuntamiento a la sociedad de una

indemnización que ha sido satisfecha junto con el Impuesto sobre el Valor Añadido

repercutido por la entidad mercantil.

Posteriormente el ayuntamiento ha procedido a la desafectación del aparcamiento y

en 2024 ha acordado la enajenación de algunas plazas de garaje situadas en el citado

aparcamiento.

Contestacion

1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto

sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que ?estarán sujetas al

Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito

espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter

habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional,

incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes

de las entidades que las realicen.?.

El apartado dos, letras a) y b), del mismo precepto señala que ?se entenderán realizadas

en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional:

a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades

mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o profesional.

b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera

de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los

sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las

actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.?.

Por otra parte, de acuerdo con lo establecido en el artículo 5.uno de la citada Ley

37/1992, se reputarán empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el

Valor Añadido:

?a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales

definidas en el apartado siguiente de este artículo.

No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen

exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin

perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.

b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.

(?).?.

En este sentido, el apartado dos, de este artículo 5, establece que ?son actividades

empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de

factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de

intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación,

comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales,

ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales

y artísticas.?.

Estos preceptos son de aplicación general y, por tanto, también al Ayuntamiento consultante

y a la entidad concesionaria que, consecuentemente, tendrán la condición de empresario

o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando ordenen un conjunto

de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para

desarrollar una actividad empresarial o profesional, sea de fabricación, comercio,

de prestación de servicios, etc., mediante la realización continuada de entregas de

bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse

en el desarrollo de la actividad, siempre que las mismas se realizasen a título oneroso.

En ese caso, estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de bienes

y prestaciones de servicios que en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional

realicen en el territorio de aplicación del Impuesto.

2.- No obstante lo anterior, en relación con los supuestos de reversión de bienes

en el marco de una concesión, debe señalarse que el artículo 8.Uno de la Ley 37/1992

establece lo siguiente: ?Se considerará entrega de bienes la transmisión del poder

de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos

representativos de dichos bienes. (?).?.

Dicho precepto resulta de la transposición al ordenamiento jurídico interno del artículo

14.1 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa

al impuesto del valor añadido, que establece que ?se entenderá por entrega de bienes

la transmisión del poder de disposición sobre un bien corporal con las facultades

atribuidas a su propietario.?.

En la interpretación de este concepto es necesario tener en consideración asimismo

la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, que en la sentencia

de 8 de febrero de 1990, Asunto C-320/88, Shipping and Forwarding Enterprise Safe

BV, cuyos apartados 7, 8 y 9, que señalan lo siguiente:

?7. Con arreglo a la redacción de esta disposición, el concepto de entrega de bienes

no se refiere a la transmisión de la propiedad en las formas establecidas por el Derecho

nacional aplicable, sino que incluye toda operación de transmisión de un bien corporal

efectuada por una parte que faculta a la otra parte a disponer de hecho, como si ésta

fuera la propietaria de dicho bien.

8. Esta interpretación es conforme con la finalidad de la Directiva que tiende, entre

otras cosas, a que el sistema común del IVA se base en una definición uniforme de

las operaciones imponibles. Ahora bien, este objetivo puede verse comprometido si

la existencia de una entrega de bienes, que es una de las tres operaciones imponibles,

estuviera sometida al cumplimiento de requisitos que difieren de un estado miembro

a otro, como ocurre con la transmisión de la propiedad en el Derecho Civil.

9. Procede, pues, responder a la primera cuestión que el apartado 1 del artículo 5

de la Sexta Directiva debe interpretarse en el sentido de que se considera "entrega

de bienes" la transmisión del poder de disposición sobre un bien corporal con las

facultades atribuidas a su propietario, aunque no haya transmisión de la propiedad

jurídica del bien.?.

En consecuencia con lo anterior, tal y como ha manifestado este Centro directivo,

entre otras, en las contestaciones vinculantes números V3231-21 y V1169-23, de 29

de diciembre de 2021 y 8 de mayo de 2023, respectivamente, planteada esta última por

el mismo consultante, la reversión del aparcamiento objeto de consulta a favor del

Ayuntamiento consultante como consecuencia de la resolución anticipada de la concesión

dará lugar a una entrega de bienes a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.

No obstante lo anterior, a la citada reversión le podría ser de aplicación la exención

prevista en el artículo 20.Uno.22º de la Ley 37/1992, que establece que estarán exentas

del Impuesto las siguientes operaciones:

?A) Las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en

que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción

o rehabilitación.

A los efectos de lo dispuesto en esta ley, se considerará primera entrega la realizada

por el promotor que tenga por objeto una edificación cuya construcción o rehabilitación

esté terminada. No obstante, no tendrá la consideración de primera entrega la realizada

por el promotor después de la utilización ininterrumpida del inmueble por un plazo

igual o superior a dos años por su propietario o por titulares de derechos reales

de goce o disfrute o en virtud de contratos de arrendamiento sin opción de compra,

salvo que el adquirente sea quien utilizó la edificación durante el referido plazo.

No se computarán a estos efectos los períodos de utilización de edificaciones por

los adquirentes de los mismos en los casos de resolución de las operaciones en cuya

virtud se efectuaron las correspondientes transmisiones.

(?).?.

En este sentido, debe señalarse que la referida entrega efectuada por la entidad mercantil

al ayuntamiento consultante tendría la consideración de segunda entrega de edificación

ya que dicho aparcamiento, según parece deducirse del escrito de consulta habría sido

objeto de utilización ininterrumpida por un plazo igual o superior a dos años por

parte de la entidad concesionaria, por lo que dicha entrega estará sujeta pero exenta

del Impuesto sobre el Valor Añadido, en aplicación de lo establecido en el artículo

20.Uno.22º de la Ley 37/1992.

Lo anterior debe entenderse sin perjuicio de la posibilidad de renunciar a la referida

exención en los términos previstos en el artículo 20.Dos de la Ley 37/1992:

?Dos. Las exenciones relativas a los números 20.º y 22.º del apartado anterior podrán

ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo, en la forma y con los requisitos que

se determinen reglamentariamente, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe

en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y se le atribuya

el derecho a efectuar la deducción total o parcial del Impuesto soportado al realizar

la adquisición o, cuando no cumpliéndose lo anterior, en función de su destino previsible,

los bienes adquiridos vayan a ser utilizados, total o parcialmente, en la realización

de operaciones, que originen el derecho a la deducción.?.

En la medida en que el ayuntamiento adquirente actúe como un empresario o profesional,

como así parece deducirse de la información contenida en el escrito de consulta, será

posible la renuncia a dicha exención conforme a lo previsto en el citado artículo

20.Dos de la Ley 37/1992.

El desarrollo reglamentario de dicho precepto está contenido en el artículo 8, apartado

1 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto

1624/1992, de 29 de diciembre (BOE de 31 de diciembre), que dispone que:

?1. La renuncia a las exenciones reguladas en los números 20.º y 22.º del apartado

uno del artículo 20 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, deberá comunicarse

fehacientemente al adquirente con carácter previo o simultáneo a la entrega de los

correspondientes bienes.

La renuncia se practicará por cada operación realizada por el sujeto pasivo y, en

todo caso, deberá justificarse con una declaración suscrita por el adquirente, en

la que éste haga constar su condición de sujeto pasivo con derecho a la deducción

total o parcial del Impuesto soportado por las adquisiciones de los correspondientes

bienes inmuebles o, en otro caso, que el destino previsible para el que vayan a ser

utilizados los bienes adquiridos le habilita para el ejercicio del derecho a la deducción,

total o parcialmente.?.

Por tanto, si se cumplen los requisitos establecidos en dicho apartado dos del artículo

20 y desarrollados por el Reglamento, se podrá renunciar a la exención lo que determinará

que la citada entrega quedará sujeta y no exenta al Impuesto sobre el Valor Añadido.

Del mismo modo, el ayuntamiento consultante procede a enajenar algunas de las plazas

de garaje posteriormente. En este sentido, en relación con la sujeción al Impuesto

sobre el Valor Añadido de la entrega de los inmuebles por parte del ayuntamiento consultante,

esta Dirección General ha considerado reiteradamente que, en general, las entregas

de parcelas o terrenos efectuadas por entidades públicas se realizan en el ejercicio

de una actividad empresarial o profesional en los siguientes casos:

a) Cuando las parcelas transmitidas estuviesen afectas a una actividad empresarial

o profesional desarrollada por la entidad pública.

b) Cuando las parcelas transmitidas fuesen terrenos que hubieran sido urbanizados

por dicha entidad.

c) Cuando la realización de las propias transmisiones de parcelas efectuadas por la

Administración Pública determinase por sí misma el desarrollo de una actividad empresarial,

al implicar la ordenación de un conjunto de medios personales y materiales, con independencia

y bajo su responsabilidad, para intervenir en la producción o distribución de bienes

o de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo

de la actividad.

A estos efectos, debe señalarse que, según parece deducirse del escrito de consulta,

los inmuebles que van a ser objeto de transmisión por el ayuntamiento consultante,

durante el tiempo de vigencia de la concesión objeto de consulta, tenían la consideración

de bienes demaniales. No obstante, una vez finalizado el plazo de vigencia de dicha

concesión, se procedió a su desafectación demanial pasando a calificarse como bienes

patrimoniales del ayuntamiento.

Después de ese momento se va a proceder a su transmisión, y de la escasa información

aportada parece que dicha transmisión se realiza en el desarrollo de una actividad

empresarial por el ayuntamiento consultante al implicar una ordenación de medios personales

y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para intervenir en la producción

o distribución de bienes o de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse

en el desarrollo de la actividad.

Por lo tanto, en estas circunstancias, debe señalarse que dichos bienes se han integrado

en el patrimonio empresarial del ayuntamiento consultante y su transmisión se producirá

en el marco de una actividad empresarial quedando, por lo tanto, sujeta al Impuesto

sobre el Valor Añadido. No obstante la sujeción, dichas entregas no constituirán primeras

entregas y estarán, por tanto, sujetas y exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido

al amparo del artículo 20.Uno.22º de la Ley 37/1992, sin perjuicio de la posibilidad

de renunciar a la referida exención en los términos previstos en el artículo 20.Dos

de la Ley 37/1992 antes citado cuando el adquirente de las plazas de garaje sea empresario

o profesional con derecho a efectuar la deducción total o parcial del Impuesto soportado

al realizar la adquisición.

3.- Por otra parte, el artículo 84.Uno.2º, letra e) de la Ley del impuesto señala,

en relación con el sujeto pasivo de las operaciones, que:

?Uno. Serán sujetos pasivos del Impuesto:

2º. Los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas

al Impuesto en los supuestos que se indican a continuación:

e) Cuando se trate de las siguientes entregas de bienes inmuebles:

(?).

? Las entregas exentas a que se refieren los apartados 20.º y 22.º del artículo 20.Uno

en las que el sujeto pasivo hubiera renunciado a la exención.

(?).?.

En consecuencia, cumplidos los requisitos establecidos al efecto en el artículo 20.Dos

de la Ley 37/1992, que determina la renuncia a la exención del Impuesto, la transmisión

de los inmuebles objeto de consulta estará sujeta y no exenta del Impuesto, siendo

sujeto pasivo el adquirente en los términos señalados, debiendo incluir en su declaración

tanto el Impuesto devengado y, en su caso, el impuesto soportado que será deducible

siempre que se cumplan el resto de requisitos que para el referido ejercicio a la

deducción se establecen en el capítulo I del título VIII de la Ley 37/1992.

Por último, en cuanto a los requisitos para aplicar la inversión del sujeto pasivo,

el artículo 24 quater del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido dispone lo

siguiente:

?1. El empresario o profesional que realice la entrega a que se refiere el artículo

84, apartado uno, número 2.º, letra e), segundo guion, de la Ley del Impuesto, deberá

comunicar expresa y fehacientemente al adquirente la renuncia a la exención por cada

operación realizada.

Sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado cinco del artículo 163 sexies de la Ley

del Impuesto, el transmitente sólo podrá efectuar la renuncia a que se refiere el

párrafo anterior cuando el adquirente le acredite su condición de sujeto pasivo en

los términos a que se refiere el apartado 1 del artículo 8 del este Reglamento.

(?).?.

4.- Por otra parte, en relación con la sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido

de la compensación objeto de consulta, el artículo 78 de la Ley 37/1992 establece

las siguientes reglas para la determinación de la base imponible:

?Uno. La base imponible del Impuesto estará constituida por el importe total de la

contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o

de terceras personas.

(?)

Tres. No se incluirán en la base imponible:

1º. Las cantidades percibidas por razón de indemnizaciones, distintas de las contempladas

en el apartado anterior que, por su naturaleza y función, no constituyan contraprestación

o compensación de las entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto.

(?).?.

En lo que respecta a la sujeción al Impuesto de las indemnizaciones, resultan de interés

los criterios fijados por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en sus sentencias

de 29 de febrero de 1996, asunto C-215/94, y de 18 de diciembre de 1997, asunto C-384/95.

En la sentencia de 29 de febrero de 1996, asunto C-215/94 (en lo sucesivo, sentencia

Mohr), el Tribunal de Justicia se pronunció sobre la cuestión de si, a efectos de

la Sexta Directiva, constituye una prestación de servicios el compromiso de abandonar

la producción lechera que asume un agricultor en el marco de un Reglamento comunitario

que establece una indemnización por el abandono definitivo de la producción lechera.

El Tribunal de Justicia respondió negativamente a esta cuestión, al declarar que el

Impuesto sobre el Valor Añadido es un impuesto general sobre el consumo de bienes

y servicios y que, en un caso como el que se le había sometido, no se daba ningún

consumo en el sentido del sistema comunitario del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Consideró el Tribunal de Justicia que, al indemnizar a los agricultores que se comprometen

a abandonar su producción lechera, la Comunidad no adquiere bienes ni servicios en

provecho propio, sino que actúa en el interés general de promover el adecuado funcionamiento

del mercado lechero comunitario. En estas circunstancias, el compromiso del agricultor

de abandonar la producción lechera no ofrece a la Comunidad ni a las autoridades nacionales

competentes ninguna ventaja que pueda permitir considerarlas consumidores de un servicio

y no constituye, por consiguiente, una prestación de servicios en el sentido del apartado

1 del artículo 6 de la Sexta Directiva.

En la sentencia de 18 de diciembre de 1997, asunto C-384/95 (en lo sucesivo, sentencia

Landboden), el Tribunal de Justicia señaló que, en contra de determinadas interpretaciones

del citado razonamiento seguido por el Tribunal en la sentencia Mohr, "tal razonamiento

no excluye que un pago realizado por una autoridad pública en interés general pueda

constituir la contrapartida de una prestación de servicios a efectos de la Sexta Directiva

y tampoco supone que el concepto de prestación de servicios dependa del destino que

dé al servicio el que paga por él. Únicamente debe tenerse en cuenta, para quedar

sujeto al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido, la naturaleza del compromiso

asumido y este compromiso debe suponer un consumo" (punto 20 de la sentencia).

De acuerdo con la información contenida en el escrito de consulta, el consultante

ha satisfecho una indemnización a la entidad concesionaria para conseguir el reequilibrio

económico del contrato de concesión suscrito entre ambas partes y la resolución del

mismo por causa no imputable a ninguna de las partes.

Tal y como puso de manifiesto este Centro directivo en su contestación vinculante

de 26 de septiembre de 2018, con número de referencia V2612-18, con carácter general,

para determinar si existe una indemnización a los efectos del Impuesto, es preciso

examinar en cada caso si la cantidad abonada tiene por objeto resarcir al perceptor

por la pérdida de bienes o derechos de su patrimonio o, por el contrario, si su objetivo

es retribuir operaciones realizadas que constituyen algún hecho imponible del Impuesto.

Es decir, habrá que analizar si el importe recibido por la entidad concesionaria se

corresponde con un acto de consumo, esto es, con la prestación de un servicio autónomo

e individualizable, o con una indemnización que tiene por objeto la reparación de

ciertos daños o perjuicios.

En este sentido, debe señalarse que, si el pago de la cuantía objeto de consulta que

se va a producir por parte del consultante a la entidad concesionaria como consecuencia

de la resolución anticipada de la concesión tiene por finalidad equilibrar la situación

financiera de la concesionaria, parece que no se encontraría vinculado con ninguna

entrega de bienes ni prestación de servicios que realice la concesionaria y, por lo

tanto, no se encontraría sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.

No obstante, si, por el contrario, dicho pago constituyese la contraprestación por

la reversión anticipada del inmueble objeto de consulta, el mismo constituiría la

contraprestación, base imponible de dicha entrega de bienes, con los efectos expuestos

en los apartados anteriores de esta contestación.

En este sentido, según la información aportada en el escrito de consulta la entidad

concesionaria repercutió el Impuesto sobre el Valor Añadido al ayuntamiento consultante

que fue satisfecho junto con la indemnización.

En este sentido, para el caso de que según los criterios anteriores el pago de la

referida indemnización no se encontrara vinculado con ninguna entrega de bienes ni

prestación de servicios que realizara la concesionaria y, por lo tanto, no se encontrara

sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, habrá que estar a lo dispuesto en el artículo

89 de la Ley 37/1992 que se refiere a la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas

en los siguientes términos:

?Uno. Los sujetos pasivos deberán efectuar la rectificación de las cuotas impositivas

repercutidas cuando el importe de las mismas se hubiese determinado incorrectamente

o se produzcan las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de esta

Ley, dan lugar a la modificación de la base imponible.

La rectificación deberá efectuarse en el momento en que se adviertan las causas de

la incorrecta determinación de las cuotas o se produzcan las demás circunstancias

a que se refiere el párrafo anterior, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro

años a partir del momento en que se devengó el impuesto correspondiente a la operación

o, en su caso, se produjeron las circunstancias a que se refiere el citado artículo

80.

(?)

Cinco. (?)

Cuando la rectificación determine una minoración de las cuotas inicialmente repercutidas,

el sujeto pasivo podrá optar por cualquiera de las dos alternativas siguientes:

a) Iniciar ante la Administración Tributaria el procedimiento de rectificación de

autoliquidaciones previsto en el artículo 120.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre,

General Tributaria, y en su normativa de desarrollo.

b) Regularizar la situación tributaria en la declaración-liquidación correspondiente

al periodo en que deba efectuarse la rectificación o en las posteriores hasta el plazo

de un año a contar desde el momento en que debió efectuarse la mencionada rectificación.

En este caso, el sujeto pasivo estará obligado a reintegrar al destinatario de la

operación el importe de las cuotas repercutidas en exceso.

En los supuestos en que la operación gravada quede sin efecto como consecuencia del

ejercicio de una acción de reintegración concursal u otras de impugnación ejercitadas

en el seno del concurso, el sujeto pasivo deberá proceder a la rectificación de las

cuotas inicialmente repercutidas en la declaración-liquidación correspondiente al

periodo en que fueron declaradas las cuotas devengadas.?.

En el caso de que la indemnización no constituya un acto de consumo y no esté sujeta

al Impuesto sobre el Valor Añadido y, en la medida en que la entidad concesionaria

repercutió el impuesto al ayuntamiento consultante, la repercusión y el ingreso efectuado,

en su caso, por la entidad concesionaria han de calificarse como indebidos.

Ello determina que la entidad concesionaria podrá o bien instar el inicio del procedimiento

de rectificación de autoliquidación contemplado en el artículo 120.3 de la Ley General

Tributaria y desarrollado en los artículos 126 a 129 del Reglamento General de las

actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo

de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos aprobado

por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio (BOE del 5 de septiembre), o bien optar

por regularizar su situación tributaria en la autoliquidación en que deba efectuarse

la rectificación o en las posteriores dentro del plazo de un año desde que debió efectuarse

la rectificación en cuyo caso vendrá obligada a devolver el importe correspondiente

al ayuntamiento consultante.

A este respecto, debe recordarse que el artículo 129, apartados 2 y 3 del Reglamento

general de las actuaciones y procedimientos de gestión e inspección tributaria establece

que:

?2. Los obligados tributarios que hubiesen soportado indebidamente retenciones, ingresos

a cuenta o cuotas repercutidas podrán solicitar y obtener la devolución de acuerdo

con lo previsto en el artículo 14 del Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003,

de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa,

aprobado por el Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. Para ello, podrán solicitar

la rectificación de la autoliquidación en la que se realizó el ingreso indebido conforme

al apartado 4 de este artículo.

A efectos del requisito previsto en el artículo 14.2.c).4.º del Reglamento general

de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia

de revisión en vía administrativa, aprobado por el Real Decreto 520/2005, de 13 de

mayo, se entenderá que el obligado tributario no tiene derecho a la deducción de las

cuotas soportadas, cuando en un procedimiento de comprobación o inspección se declare

que no procede la deducción de dichas cuotas por haber sido indebidamente repercutidas

y el acto que hubiera puesto fin a dicho procedimiento hubiera adquirido firmeza.

3. Cuando se trate de cuotas indebidamente repercutidas por el Impuesto sobre el Valor

Añadido, el obligado tributario que efectuó la repercusión podrá optar por solicitar

la rectificación de su autoliquidación o por regularizar la situación tributaria en

los términos previstos en el párrafo b) del artículo 89.cinco de la Ley 37/1992, de

28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido.?.

Por su parte, el artículo 14 del Reglamento de desarrollo de la Ley 58/2003 en materia

de revisión en vía administrativa, aprobado por el Real Decreto 520/2005, de 13 de

mayo (BOE de 27 de mayo) establece que:

?1. Tendrán derecho a solicitar la devolución de ingresos indebidos las siguientes

personas o entidades:

(?)

c) Cuando el ingreso indebido se refiera a tributos para los cuales exista una obligación

legal de repercusión, además de las personas o entidades a que se refiere el párrafo

a), la persona o entidad que haya soportado la repercusión.

2. Tendrán derecho a obtener la devolución de los ingresos declarados indebidos las

siguientes personas o entidades:

(?)

c) La persona o entidad que haya soportado la repercusión, cuando el ingreso indebido

se refiera a tributos que deban ser legalmente repercutidos a otras personas o entidades.

No obstante, únicamente procederá la devolución cuando concurran los siguientes requisitos:

1.º Que la repercusión del importe del tributo se haya efectuado mediante factura

cuando así lo establezca la normativa reguladora del tributo.

2.º Que las cuotas indebidamente repercutidas hayan sido ingresadas. Cuando la persona

o entidad que repercute indebidamente el tributo tenga derecho a la deducción total

o parcial de las cuotas soportadas o satisfechas por la misma, se entenderá que las

cuotas indebidamente repercutidas han sido ingresadas cuando dicha persona o entidad

las hubiese consignado en su autoliquidación del tributo, con independencia del resultado

de dicha autoliquidación.

No obstante lo anterior, en los casos de autoliquidaciones a ingresar sin ingreso

efectivo del resultado de la autoliquidación, sólo procederá devolver la cuota indebidamente

repercutida que exceda del resultado de la autoliquidación que esté pendiente de ingreso,

el cual no resultará exigible a quien repercutió en el importe concurrente con la

cuota indebidamente repercutida que no ha sido objeto de devolución.

La Administración tributaria condicionará la devolución al resultado de la comprobación

que, en su caso, realice de la situación tributaria de la persona o entidad que repercuta

indebidamente el tributo.

3.º Que las cuotas indebidamente repercutidas y cuya devolución se solicita no hayan

sido devueltas por la Administración tributaria a quien se repercutieron, a quien

las repercutió o a un tercero.

4.º Que el obligado tributario que haya soportado la repercusión no tuviese derecho

a la deducción de las cuotas soportadas. En el caso de que el derecho a la deducción

fuera parcial, la devolución se limitará al importe que no hubiese resultado deducible.

3. En los supuestos previstos en los párrafos b) y c) del apartado 1, el obligado

tributario que hubiese soportado indebidamente la retención o el ingreso a cuenta

o la repercusión del tributo podrá solicitar la devolución del ingreso indebido instando

la rectificación de la autoliquidación mediante la que se hubiese realizado el ingreso

indebido.

4. Cuando la devolución de dichos ingresos indebidos hubiese sido solicitada por el

retenedor o el obligado tributario que repercutió las cuotas o hubiese sido acordada

en alguno de los procedimientos previstos en el artículo 15, la devolución se realizará

directamente a la persona o entidad que hubiese soportado indebidamente la retención

o repercusión.

(?).?.

Finalmente, se informa que las controversias que puedan producirse con referencia

a la repercusión del Impuesto, tanto respecto a la procedencia como a la cuantía de

la misma, se considerarán de naturaleza tributaria a efectos de las correspondientes

reclamaciones en la vía económico-administrativa, según lo establecido por el artículo

88, apartado seis de la Ley 37/1992.

5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado

1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.