Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2455-25 de 11 de diciembre de 2025

Cuestión

Si a la consultante (que tributa en el régimen ordinario del Impuesto) le resulta de aplicación la exención por reinversión en vivienda habitual prevista en el artículo 38 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, teniendo en cuenta que la consultante y su cónyuge han reinvertido como importe total obtenido en la transmisión el valor de transmisión de la vivienda adquirida en 2021 menos el principal del préstamo pendiente de amortizar en el momento de la transmisión.

Normativa

LIRPF, Ley 35/2006, Artículo 38.

RIRPF, RD 439/2007, Artículos 41 y 41 bis.

Descripción

La consultante, casada bajo el régimen de sociedad de gananciales, se desplazó a España

con su cónyuge y su familia. Si bien el cónyuge de la consultante optó por la aplicación

del régimen especial de tributación regulado en el artículo 93 de la Ley del Impuesto

sobre la Renta de las Personas Físicas (el régimen especial abarca los períodos 2019

a 2024), la consultante no optó por dicho régimen, por lo que viene aplicando el régimen

ordinario de tributación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Con fecha 11 de febrero de 2021, la consultante y su cónyuge adquirieron con carácter

ganancial su vivienda habitual en la Comunidad de Madrid. Dicha adquisición se produjo

en parte mediante préstamo hipotecario concedido a ambos con carácter ganancial y

parte mediante efectivo, también, de carácter ganancial.

Con fecha 28 de mayo de 2024, la consultante y su cónyuge transmitieron la referida

vivienda habitual, cancelando, en el mismo acto de la venta, el préstamo hipotecario.

Con fecha 27 de junio de 2024, la consultante y su cónyuge adquirieron con carácter

ganancial la que, desde la fecha de compra, será su nueva vivienda habitual situada,

también, en la Comunidad de Madrid. En la misma fecha, obtuvieron con carácter ganancial

un préstamo destinado a la adquisición de dicha vivienda, de forma que, para adquirir

la nueva vivienda, han invertido parte del efectivo obtenido en la venta de su vivienda

habitual y el importe del préstamo.

Contestacion

La exención por reinversión en vivienda habitual se regula en el artículo 38 de la

Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la

Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante

LIRPF, y, en su desarrollo, en el artículo 41 del Reglamento del Impuesto, aprobado

por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo ( BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF,

el cual, entre otros, dispone:

"1. Podrán gozar de exención las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto

en la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente cuando el importe total

obtenido se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual, en las condiciones

que se establecen en este artículo. Cuando para adquirir la vivienda transmitida el

contribuyente hubiera utilizado financiación ajena, se considerará, exclusivamente

a estos efectos, como importe total obtenido el resultante de minorar el valor de

transmisión en el principal del préstamo que se encuentre pendiente de amortizar en

el momento de la transmisión.

(?)

Para la calificación de la vivienda como habitual, se estará a lo dispuesto en el

artículo 41 bis de este Reglamento.

(?).

3. La reinversión del importe obtenido en la enajenación deberá efectuarse, de una

sola vez o sucesivamente, en un período no superior a dos años desde la fecha de transmisión

de la vivienda habitual (?).

En particular, se entenderá que la reinversión se efectúa dentro de plazo cuando la

venta de la vivienda habitual se hubiese efectuado a plazos o con precio aplazado,

siempre que el importe de los plazos se destine a la finalidad indicada dentro del

período impositivo en que se vayan percibiendo.

Cuando, conforme a lo dispuesto en los párrafos anteriores, la reinversión no se realice

en el mismo año de la enajenación, el contribuyente vendrá obligado a hacer constar

en la declaración del Impuesto del ejercicio en el que se obtenga la ganancia de patrimonio

su intención de reinvertir en las condiciones y plazos señalados.

Igualmente darán derecho a la exención por reinversión las cantidades obtenidas en

la enajenación que se destinen a satisfacer el precio de una nueva vivienda habitual

que se hubiera adquirido en el plazo de los dos años anteriores a la transmisión de

aquélla.

4. En el caso de que el importe de la reinversión fuera inferior al total obtenido

en la enajenación, solamente se excluirá de gravamen la parte proporcional de la ganancia

patrimonial que corresponda a la cantidad efectivamente invertida en las condiciones

de este artículo.

5. El incumplimiento de cualquiera de las condiciones establecidas en este artículo

determinará el sometimiento a gravamen de la parte de la ganancia patrimonial correspondiente.

En tal caso, el contribuyente imputará la parte de la ganancia patrimonial no exenta

al año de su obtención, practicando autoliquidación complementaria, con inclusión

de los intereses de demora, y se presentará en el plazo que medie entre la fecha en

que se produzca el incumplimiento y la finalización del plazo reglamentario de declaración

correspondiente al período impositivo en que se produzca dicho incumplimiento.?

Asimismo, para poder acogerse a la exención, la consideración como habitual de la

vivienda ha de concurrir en ambas viviendas: en la que se transmite y en la que se

adquiere. La vivienda habitual del contribuyente se define en el artículo 41 bis del

RIRPF, a efectos de la aplicación de la exención por reinversión, como ?la edificación

que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.

No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar

de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente

o concurran circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales

como celebración del matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención

del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas?.

Añade, en su apartado 2, que para que la vivienda constituya la residencia habitual

del contribuyente desde su adquisición debe ser habitada de manera efectiva y con

carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados

a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras, salvo que concurriera

cualquiera de las circunstancias anteriormente mencionadas que necesariamente impidan

la ocupación de la vivienda.

Además, para calificar la vivienda que se transmita como habitual, se estará a lo

dispuesto en el artículo 41 bis.3 del RIRPF donde se establece lo siguiente:

?3. A los exclusivos efectos de la aplicación de las exenciones previstas en los artículos

33.4. b) y 38 de la Ley del Impuesto, se entenderá que el contribuyente está transmitiendo

su vivienda habitual cuando, con arreglo a lo dispuesto en este artículo, dicha edificación

constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideración

hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión?.

Conforme con tal regulación, para que la ganancia patrimonial obtenida en la transmisión

de la vivienda habitual resulte exenta es necesario reinvertir el importe total obtenido

en la adquisición o rehabilitación de una nueva vivienda habitual; debiendo efectuarse

la reinversión en el plazo de los dos años anteriores o posteriores a contar desde

la fecha de enajenación.

En el caso objeto de consulta, la consultante manifiesta que transmitió su vivienda

habitual en España (de carácter ganancial) y ha adquirido una nueva vivienda en España

(también, con carácter ganancial), que será su nueva vivienda habitual, por lo que

la ganancia patrimonial derivada de la transmisión de su anterior vivienda quedará

exonerada de gravamen al haber reinvertido el importe obtenido en la venta (minorado

en el 50% del principal del préstamo que se encontraba pendiente de amortizar en el

momento de la transmisión) en la adquisición de una nueva vivienda habitual dentro

del plazo de dos años a contar desde la fecha de transmisión.

En lo que respecta al importe a reinvertir, la consultante ha utilizado financiación

ajena para la adquisición de la nueva vivienda habitual y parte del efectivo obtenido

en la venta de la anterior vivienda.

Al respecto, procede mencionar la Sentencia del Tribunal Supremo 1239/2020, de 1 de

octubre de 2020, en la que se fija la siguiente doctrina:

?Para aplicar la exención por reinversión regulada en el artículo 36 del TRLIRPF de

2004, y en el 39.1 Reglamento del Impuesto -Real Decreto 1775/2004, de 30 de julio,

para aplicar la exención por reinversión regulada en el artículo 36 del TRLIRPF de

2004, y en el 39.1 Reglamento del Impuesto -Real Decreto 1775/2004, de 30 de julio-,

no resulta preciso emplear en su totalidad el dinero obtenido de la venta de la anterior

vivienda siendo suficiente con aplicar para el mismo fin dinero tomado a préstamo

de un tercero, ya sea directamente o bien como consecuencia de la subrogación en un

préstamo previamente contratado por el transmitente del inmueble (?)?.

Por tanto, de acuerdo con la citada sentencia, por importe reinvertido debe considerarse

la totalidad del valor de adquisición satisfecho por la nueva vivienda dentro del

plazo de los dos años anteriores o posteriores a la transmisión, con independencia

de que el mismo se haya financiado con cantidades obtenidas por el préstamo de un

tercero, o con cantidades procedentes de los fondos propios de la consultante.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado

1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.