Resolución Vinculante de Dirección General de TributosV2644-22 de 27 de diciembre de 2022

Cuestión

Tributación de la operación a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Normativa

LIRPF, Ley 35/2006, Arts. 33, 35 y 37.

Descripción

El consultante vende participaciones de una sociedad. El precio de venta por participación

tiene dos componentes. Un primer componente fijo a pagar en el momento de celebración

del contrato y un segundo componente variable en función del cumplimiento a futuro

de una serie de requisitos.

Contestacion

De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre,

del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las

leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el

Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, la venta de participaciones

generará en el transmitente una ganancia o pérdida patrimonial, al producirse una

variación en el valor de su patrimonio puesta de manifiesto con ocasión de una alteración

en su composición.

Esta ganancia o pérdida patrimonial vendrá determinada por la diferencia entre los

valores de adquisición y de transmisión, según dispone el artículo 34 de la Ley del

Impuesto, valores que vienen definidos en los artículos 35, 36 y 37 de la citada Ley.

El artículo 35 establece lo siguiente:

?1. El valor de adquisición estará formado por la suma de:

a) El importe real por el que dicha adquisición se hubiere efectuado.

b) El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los

gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran

sido satisfechos por el adquirente.

En las condiciones que reglamentariamente se determinen, este valor se minorará en

el importe de las amortizaciones.

2. El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese

efectuado. De este valor se deducirán los gastos y tributos a que se refiere el párrafo

b) del apartado 1 en cuanto resulten satisfechos por el transmitente.

Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho,

siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste.?

Por otra parte, el artículo 37 de la LIRPF establece normas específicas de valoración

para los distintos supuestos de ganancias o pérdidas patrimoniales. Concretamente,

en el apartado 1 se regula una serie de normas específicas de valoración, en concreto

en la letra b) para la transmisión de valores no admitidos a negociación en mercados

regulados:

?1. Cuando la alteración en el valor del patrimonio proceda:

(?).

De la transmisión a título oneroso de valores no admitidos a negociación en alguno

de los mercados regulados de valores definidos en la Directiva 2004/39/CE del Parlamento

Europeo y del Consejo, de 21 de abril de 2004, relativa a los mercados de instrumentos

financieros, y representativos de la participación en fondos propios de sociedades

o entidades, la ganancia o pérdida se computará por la diferencia entre su valor de

adquisición y el valor de transmisión.

Salvo prueba de que el importe efectivamente satisfecho se corresponde con el que

habrían convenido partes independientes en condiciones normales de mercado, el valor

de transmisión no podrá ser inferior al mayor de los dos siguientes:

El valor del patrimonio neto que corresponda a los valores transmitidos resultante

del balance correspondiente al último ejercicio cerrado con anterioridad a la fecha

del devengo del Impuesto.

El que resulte de capitalizar al tipo del 20 por ciento el promedio de los resultados

de los tres ejercicios sociales cerrados con anterioridad a la fecha del devengo del

Impuesto. A este último efecto, se computarán como beneficios los dividendos distribuidos

y las asignaciones a reservas, excluidas las de regularización o de actualización

de balances.

El valor de transmisión así calculado se tendrá en cuenta para determinar el valor

de adquisición de los valores o participaciones que corresponda al adquirente.

(?).?

En el supuesto planteado por el consultante, a los efectos de calcular la ganancia

patrimonial consecuencia de la enajenación de las participaciones, se conoce el valor

de adquisición, pero el valor de transmisión no está prefijado puesto que una parte

del mismo depende de unos parámetros variables desconocidos en el momento mismo de

la enajenación.

En consecuencia, el consultante deberá realizar una estimación de cuál considera

que vaya a ser el precio definitivo y total de transmisión, de modo que, si opta por

imputar la ganancia en el periodo impositivo correspondiente a la transmisión, presentará,

de acuerdo con esa estimación, su declaración por dicho periodo impositivo. Si en

posteriores ejercicios la cuantía que recibe del comprador, correspondiente a la parte

indeterminada del precio de la venta, difiere de la estimación anual previamente realizada,

se deberá practicar la regularización consiguiente, bien mediante la presentación

de una declaración complementaria, con los correspondientes intereses de demora, bien

rectificando la autoliquidación presentada.

No obstante, dado que nos encontramos ante un caso de operación con precio aplazado,

en la medida en que el precio se recibe parcialmente mediante pagos sucesivos, transcurriendo

más de un año desde la transmisión hasta el pago del último plazo, el consultante

podrá acogerse al método de imputación temporal descrito en el artículo 14.2 d) de

la LIRPF, imputando las rentas obtenidas a medida que se realicen los correspondientes

cobros.

Por último, la ganancia patrimonial, en su caso obtenida, no estará sujeta a retención

al no encontrarse entre las rentas sometidas a retención en el IRPF.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado

1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.