La aplicación por separado de la escala a las anualidades por alimentos: ¿es de aplicación cuando existe custodia compartida?

Estoy seguro de que todos los asesores fiscales de España han escuchado en algún momento, sino cada año al llegar la campaña de Renta, la siguiente pregunta: y la pensión por alimentos, ¿tengo que declararla? ¿Cómo debo hacerlo?

La respuesta a estas preguntas no podría ser más gallega, depende. Depende de si el que la realiza es el pagador de la pensión o el perceptor de la renta y depende de las especialidades que rijan dicha pensión, entre otras cosas, si existe sentencia judicial que obligue a su cumplimiento o no.

Lo primero es situarnos y entender sobre que estamos hablando, es decir, sobre qué cantidades debe girar la pensión por alimentos y a quien afecta. Para ello debemos remitirnos al artículo 142 del Código Civil que engloba dentro de la pensión por alimentos las siguientes cuestiones:

"Se entiende por alimentos todo lo que es indispensable para el sustento, habitación, vestido y asistencia médica.

Los alimentos comprenden también la educación e instrucción del alimentista mientras sea menor de edad y aun después cuando no haya terminado su formación por causa que no le sea imputable.

Entre los alimentos se incluirán los gastos de embarazo y parto, en cuanto no estén cubiertos de otro modo".

Por tanto, la pensión por alimentos es un conjunto de, por llamarlo de alguna manera, contraprestaciones que engloba todo aquello que es necesario para vivir, desde el propio alimento hasta el gasto en educación. 

Ahora bien, como decíamos debemos distinguir aquí entre pagador y perceptor de la pensión.

Para el pagador de la pensión por alimentos

A este respecto no establece ninguna especialidad la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas ya que se debe entender como un gasto inherente a la crianza del hijo que, de no haberse abonado a través de la pensión, se habría devengado de idéntica manera a pesar de no haber mediado pensión por alimentos.

La nota destacable aquí es que, existiendo sentencia judicial que determine que existe un régimen de custodia compartida, el pagador de la pensión tiene la posibilidad de aplicarse el mínimo por descendientes. No explica la norma cómo ha de entenderse el reparto de dicho mínimo cuando existe custodia compartida, más allá de determinar en el artículo 61 de la LIRPF respecto de las normas comunes a la aplicación de los mínimos personales y familiares del Impuesto que este se prorrateará, cuando exista más de un contribuyente con derecho a la aplicación, por partes iguales. Sin embargo, sí se ha pronunciado a este respecto la Dirección General de Tributos en Consulta Vinculante (V0704-21), de 23 de marzo de 2021, al disponer lo siguiente:

"En los supuestos de divorcio o separación matrimonial, el mínimo por descendientes corresponderá a quien tenga atribuida la guarda y custodia de los hijos a la fecha del devengo del Impuesto, al tratarse del progenitor que convive con aquellos, y ello tanto en el período impositivo en que se dicte la resolución judicial como en los sucesivos. No obstante, procederá el prorrateo por partes iguales cuando la guarda y custodia sea compartida, con independencia de quién sea el progenitor con el que convivan a la fecha del devengo.

En este último supuesto, guarda y custodia compartida, si uno de los progenitores no aplica el mínimo por descendientes el otro progenitor no tiene derecho a la aplicación en su totalidad del señalado mínimo por descendientes".

A pesar de que la resolución judicial determine un reparto de la guardia y custodia diferente al 50 por ciento, el mínimo se prorrateará por partes iguales entre progenitores, incluso cuando uno de ellos no lleve a cabo la aplicación del mínimo por descendientes en su declaración.

Por último, sí existen dos especialidades para el pagador en la normativa del Impuesto, no sobre su sujeción al mismo o su reducción sino sobre el tipo impositivo a aplicar al mismo. Así, se distingue entre la parte autonómica y estatal del Impuesto con idéntico resultado. Tal y como recogen los artículos 64 y 75 de la LIRPF, se aplicará de manera separada la escala de la base imponible general a la parte de la renta del contribuyente que se corresponda con la pensión abonada en concepto de pensión por alimentos siempre que el importe de esta sea inferior al de la base liquidable general.

Para el perceptor de la pensión por alimentos

Se instituye, de manera habitual, que el perceptor de la pensión sea el progenitor que convive con el alimentista y no el propio alimentista ya que el encargado de llevar a cabo el abono de los diferentes conceptos que recoge la pensión por alimentos es él. Es por ello que supone la generación de una renta para este y que, como es lógico, se encuentra sujeta al IRPF. Tal es la intención del legislador de que se entienda que estas pensiones se encuentran sujetas al Impuesto que lo establece de manera explícita en el artículo 17.2 de la LIRPF al determinar que:

"2. En todo caso, tendrán la consideración de rendimientos del trabajo:

(...)

f) Las pensiones compensatorias recibidas del cónyuge y las anualidades por alimentos, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 7 de esta Ley".

Sin embargo, estas rentas encuentran exención en el artículo 7 de la LIRPF que determina lo siguiente:

"Estarán exentas las siguientes rentas:

(...)

k) Las anualidades por alimentos percibidas de los padres en virtud de decisión judicial".

Especial mención debemos hacer a la coletilla "en virtud de resolución judicial" y es que los acuerdos extrajudiciales que vinculen, por cualquier concepto, al pago de una pensión compensatoria entre cónyuges tributará, como hemos visto, como rendimientos del trabajo en el perceptor de dicha pensión. Un ejemplo de exceso en la pensión por alimentos que debe tributar como rendimientos del trabajo es aquel gasto extraordinario que, no recogido en el convenio regulador, se abone al progenitor encargado de sufragar el gasto.

En caso de existir custodia compartida, ¿puedo aplicar por separado la escala a la pensión por alimentos?

Una vez hemos desarrollado los puntos generales y clave sobre la pensión por alimentos en el IRPF toca dar respuesta a la segunda parte de la pregunta que encabeza el artículo: ¿cómo se declara la pensión por alimentos?

Pues por ahora hemos visto que esta no tributa para el pagador de la renta a excepción de que le es de aplicación por separado la escala aplicable a la base imponible general, tanto en el tramo estatal como el autonómico y, para el perceptor, esta tendrá la consideración de rendimiento del trabajo pero estará exenta en virtud del artículo 7 de la LIRPF.

Ahora bien, las especialidades establecidas para el pagador de la renta en los artículos 64 y 75 de la LIRPF se encuentran con una limitación que en reiteradas ocasiones ha expuesto la doctrina de la Dirección General de Tributos y que, de nuevo, reafirma en su Consulta Vinculante (V0482-21), de 4 de marzo de 2021, al disponer que:

"(...) el tratamiento previsto por la Ley del Impuesto para las anualidades por alimentos a favor de los hijos por decisión judicial (artículos 64 y 75), sólo es aplicable cuando los progenitores no tengan derecho a aplicar el mínimo por descendientes por ellos.

En el presente caso, dado que el consultante tiene la guarda y custodia compartida respecto a su hijo menor, sí que se tiene derecho a la aplicación del mínimo por descendientes, prorrateándose por partes iguales entre ambos progenitores, tal como ya se ha explicado con anterioridad, y, en consecuencia, no tiene derecho en ningún caso a aplicarse la especialidad aplicable para el cálculo del Impuesto, establecida en los artículos 64 y 75 de la Ley del Impuesto".