Aspectos contables en la Unión Temporal de Empresas.

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El Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad (PGC), todavía vigente en la actualidad, no establece la contabilidad que deben seguir las UTEs, sin embargo, es en la adaptación sectorial del PGC a las empresas constructoras (PSEC) donde podemos encontrar la primera referencia, debido primordialmente al desarrollo de las UTEs en el sector de la construcción.

En el PSEC se deja constancia de que la UTE no ostenta un estado financiero propio, sino que son las empresas que la integran las que adjuntarán en su sistema contable la propia contabilidad de la Unión Temporal de Empresas según el porcentaje de participación que ostente en la misma. En esta adaptación sectorial se elaboran una serie de definiciones contables relacionadas con estas entidades, se establecen nuevos apartados en las cuentas anuales para incorporar información de la empresa constructora que participa en una o varias UTEs y se regulan los criterios de valoración para elaborar la contabilidad bajo el método de integración proporcional.

Una vez realizada la mencionada integración proporcional, la información contable de las UTEs, podrá presentarse de dos formas distintas: integrada o diferenciando en cada partida los saldos de la UTE y de la empresa constructora. En particular, las normas relativas a la elaboración de las cuentas anuales indican que aquellas empresas que participan en una o en varias UTEs, deberán presentar tanto el balance de situación como la cuenta de pérdidas y ganancias de uno de los siguientes modos:

1. Diferenciando en cada partida la cantidad correspondiente a la propia empresa y a la UTE.

2. Integrando en cada partida las cantidades de las UTEs en que se participa. En el supuesto de optar por este modo de actuación, deberán detallarse en la memoria las cifras correspondientes a la UTE así como especificar toda la información contable referente a la misma. La presentación por separado de esta información no es muy frecuente, sin embargo, sí resulta más útil.

De las normas que rigen la elaboración de la memoria puede deducirse la información que deberá constar en la misma respecto de las UTEs que, en suma, es la siguiente:

  • La situación fiscal de las UTEs
  • Las garantías con terceros y otros pasivos contingentes
  • Las UTEs en las que se participa, los porcentajes de participación, los criterios de valoración utilizados, la cifra de negocios, las obras contratadas (nacionales y extranjeras) y la justificación correspondiente en caso de omisión de información;
  • El detalle del procedimiento de la integración de las operaciones de las Uniones Temporales de Empresas.
  • Las cantidades correspondientes a las UTEs en que se participa, en caso de presentar el balance de situación y la cuenta de pérdidas y ganancias integrada.

Por otra parte, en el PSEC se recogen también los diferentes métodos para reconocer los ingresos, lo cual se corresponde con la principal problemática contable del sector de la construcción, pues el proceso productivo supera el ejercicio económico y al término del mismo deberá informarse de aquellos trabajos que todavía se hallen en curso. Así, la elección del método contable que ha de valorar la obra que se encuentra en curso al final del año contable, va a incidir directamente en el resultado contable del ejercicio, así como en la situación patrimonial y fiscal de la empresa constructora.

Asimismo, en el PSEC son admitidos dos métodos a la hora de reconocer el resultado de la obra ejecutada:

1. Método del contrato cumplido: Tiene por objeto reconocer los ingresos en el momento en que el contrato está prácticamente finalizado, deduciendo los costes. Cabe señalar que, este método fue incorporado al PSEC debido a su simplicidad contable, sin embargo, no es admitido por la normativa internacional.

2. Método del porcentaje de realización: Consiste en reconocer los ingresos según el grado de terminación de la obra, deduciendo los costes de la parte de la obra que ya se encuentra realizada. En el supuesto de aplicarse este método, a su vez, podrán seguirse dos criterios distintos:

  • El criterio del coste: Se aplica un porcentaje sobre los ingresos totales, siendo el criterio unánimemente admitido por la normativa tanto nacional como internacional.
  • El criterio de la relación valorada: Radica en realizar una valoración de las unidades de obra tomando como base los precios establecidos en el contrato.

En el momento en que se produzca la elección de uno de los criterios para estimar los ingresos, el PSEC establece que, de conformidad con el principio de uniformidad, deberá ser utilizado para todas las demás obras.

Es por ello que el sistema de información contable en la empresa constructora es fundamental pues, a diferencia de lo que ocurre en otros sectores donde los ingresos son reconocidos en el mismo momento en que se produce la entrega al cliente, en las empresas constructoras, los ingresos deberán ser reconocidos a medida que se va realizando la producción, debiendo determinarse el resultado de la obra en curso al final del ejercicio.

No obstante, cuando se opta por el método del porcentaje anteriormente señalado, respecto de los ingresos de la obra todavía en curso a la que se refiere el PSEC, existen otros dos criterios que pueden aplicarse, que son el criterio del coste o el criterio de la relación valorada. A su vez, si se procede a comparar los efectos que producen cada criterio, se obtienen las siguientes conclusiones:

  • Los beneficios de cada período son distintos según cada criterio.
  • Con la relación valorada no hay sintonía con el estado de realización de la obra (por ello, a nivel internacional no es aceptado).
  • Los márgenes con el criterio del coste tienden más a la porción de obra ejecutada en cada ejercicio.
  • Llevando al extremo la relación valorada, la empresa podría descapitalizarse, sin embargo, con el criterio del coste esto no ocurriría.

Finalmente, cabe señalar que los costes de gestión son especialmente importantes respecto de las UTEs, pues el sistema de contabilidad de costes que se aplica a la actividad constructora resulta imprescindible para que sea posible aplicar un criterio de reparto de costes equilibrado entre todos los partícipes de la Unión. Asimismo, en las UTEs deben conciliarse las diferentes contabilidades de gestión de todas las empresas que la integran con el fin de ostentar el control de los costes de la obra correspondiente. Dicho esto, la entrada en vigor del PSEC ha provocado que las empresas constructoras hayan alcanzado el fin perseguido por la adaptación sectorial del PGC, es decir, conseguir unos estados financieros más transparentes. Sin embargo, no ocurre lo mismo con las UTEs, pues su información contable continúa siendo poco transparente e insuficiente.

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