Gastos cuya deducibilidad es controvertida o da lugar a discrepancias para los autónomos

Gastos cuya deducibilidad es controvertida para los autónomos

Ciertas partidas de gastos presentan dificultades históricas a la hora de que la Administración tributaria admita su deducibilidad por parte de los autónomos.

En concreto, dentro de esta categoría se encontrarían los siguientes gastos:

• La ropa de trabajo.
• El teléfono móvil y demás dispositivos para la actividad.
• Los gastos de manutención y desplazamientos necesarios para la actividad.

Ropa de trabajo

La ropa de trabajo como gasto deducible para los autónomos

El concepto general de ropa de trabajo puede subsumirse dentro del común conocimiento de lo que efectivamente es la ropa de trabajo: ropa destinada de manera exclusiva a la realización de un determinado trabajo o actividad.

Se trata de un concepto que no dista del criterio interpretativo emanado de la Dirección General de Tributos, entre otras, en la consulta vinculante (V1711-10), de 26 de julio de 2010, que dispone lo siguiente:

«Teniendo en cuenta que la ropa que va a adquirir el consultante no tiene el carácter de ropa específica de la actividad económica desarrollada, sin que dicha ropa sea exigida para el desarrollo de dicha actividad, no podrán deducirse las cantidades invertidas en su adquisición».

El carácter deducible de los gastos queda condicionado, además de por el cumplimiento de los requisitos de registro contable y facturación, por el principio de su correlación con los ingresos, de manera que aquellos respecto de los que se acredite que se han ocasionado en el ejercicio de la actividad y que estén relacionados con la obtención de los ingresos serán deducibles. Conforme al artículo 22.2 del RIRPF, solo se considerarán elementos patrimoniales afectos a una actividad económica aquellos que el contribuyente utilice para los fines de la misma; sin que se entiendan afectados los que se utilicen simultáneamente para actividades económicas y para necesidades privadas, salvo que el uso para estas últimas sea accesorio y notoriamente irrelevante conforme a lo previsto en el artículo 22.4 del RIRPF.

En esa medida, cuando la ropa y el calzado no tengan el carácter de vestuario específico de la actividad económica desarrollada, el contribuyente no podrá deducirse las cantidades invertidas en su adquisición. 

Y es que, a estos efectos, al hablar de ropa de trabajo se estaría haciendo referencia en exclusiva a la indumentaria o ropa profesional; esto es, a cualquier prenda que sea necesaria para la realización de la actividad o que, siendo no estrictamente necesaria, se utiliza de manera exclusiva para ella. Por ejemplo, se considerará ropa de trabajo el casco de un obrero de la construcción, por ser obligatorio en las obras y construcciones en que se encuentre el obrero, o el delantal de una cocinera de un restaurante que lo utiliza exclusivamente en la cocina de dicho restaurante. 

Así, algunas de las prendas que hasta ahora no han generado problemas en su deducción como gasto de la actividad serían las siguientes:

• Vestuario utilizado en cocinas como chaquetillas, delantales o gorros.
• Uniformes de peluquería y estética.
• Ropa usada para la industria como monos, cazadoras o botas reforzadas.
• Ropa con medidas de seguridad —chalecos, cascos, etcétera—.
• Vestuario del personal sanitario como batas, zapatos o pantalones.

Mayores dificultades se plantean con respecto a los trajes, abrigos, corbatas o vestidos que muchos profesionales utilizan para el ejercicio de su actividad profesional, con respecto a la cual la consulta vinculante de la Dirección General de Tributos (V0117-19), de 18 de enero de 2019, establece el siguiente criterio:

«De acuerdo con lo anterior, la deducibilidad de los gastos está condicionada por el principio de su correlación con los ingresos, de tal suerte que aquellos respecto a los que se acredite que se han ocasionado en el ejercicio de la actividad, que estén relacionados con la obtención de los ingresos, serán deducibles, en los términos previstos en los preceptos legales antes señalados, mientras que cuando no exista esa vinculación o no se probase suficientemente no podrían considerarse como fiscalmente deducibles de la actividad económica. Además del requisito de que el gasto esté vinculado a la actividad económica desarrollada, deberán los gastos, para su deducción, cumplir los requisitos de correcta imputación temporal, de registro en la contabilidad o en los libros registros que el contribuyente deba llevar, así como estar convenientemente justificados.

Con este planteamiento, los gastos en los que pudiera incurrir el consultante para la realización de los videos que inserta en su canal de YouTube tendrán la consideración de deducibles en la determinación del rendimiento neto de su actividad económica siempre que se cumpla el principio de correlación y los requisitos referidos en el párrafo anterior. En este punto, y en relación con la exigencia de correlación de los gastos con los ingresos, procede aclarar que no resultan admisibles deducibilidades de gastos que —ocasionados en ámbitos particulares de los contribuyentes y que, por tanto, no dejan de ser meros supuestos de aplicaciones de renta al consumo— pretendan vincularse a la obtención de unos ingresos que la normativa del impuesto califica como rendimientos de actividades económicas».

CUESTIONES

1. Un abogado va a comenzar a trabajar por cuenta propia en un despacho desde su casa. Sin embargo, para las reuniones con los clientes, utilizará el despacho de un antiguo compañero que le dejará emplear su sala de reuniones. Para dichas reuniones, el abogado decide adquirir nuevos trajes, camisas y zapatos.  ¿Es deducible el gasto ocasionado con motivo de dicha compra?

No. La ropa adquirida no tiene el carácter de específica de la actividad y, por tanto, su correlación con los ingresos queda en entredicho. En particular, se considera no deducible por la posibilidad de emplear dicha indumentaria para finalidades privadas, con lo que se rompería la regla de imputación directa y exclusiva a la actividad.

2. En su anterior despacho existían togas a disposición para cuando se debía ir a juicio. Estas togas eran propiedad del despacho y ahora tiene la necesidad de adquirir una. ¿Es este gasto deducible?

La toga es un elemento que, si bien a día de hoy encuentra dispensa de uso en determinadas situaciones, se instituye como obligatoria para los juristas que se presentan ante un tribunal. Por tanto, es un elemento indispensable en el desarrollo de su actividad económica y, cumpliendo todos los requisitos formales de un gasto, debe entenderse como gasto deducible de la actividad precisamente por su carácter de obligatorio en contraposición a los trajes, zapatos y camisas de la cuestión anterior.

Teléfono móvil

La deducibilidad del terminal y de la factura de la línea móvil

El autónomo se puede deducir el terminal que haya adquirido en el ejercicio fiscal para la actividad económica, es decir, para hablar con clientes o proveedores. En principio, dicho terminal se considera como un bien de inversión, por lo que el autónomo podrá deducirse ese gasto en su declaración, a cuyo efecto, además, ha de tenerlo debidamente contabilizado o registrado en el correspondiente libro de bienes de inversión. Por lo tanto, la posibilidad de deducción del precio que se hubiese pagado por el terminal móvil se realizará a través de la amortización del precio de adquisición en función de la modalidad en que esté subsumido el contribuyente.

Un supuesto asimilable al del teléfono móvil es el uso profesional de tabletas o dispositivos similares. A estos efectos, no parece que existan diferencias en cuanto al tratamiento de los teléfonos móviles, de modo que si el dispositivo está directa y exclusivamente afecto a la actividad económica del contribuyente y se encuentra correctamente contabilizado, podrá llevarse a cabo la deducción de las cuotas de amortización que correspondan.

De igual modo, la línea de teléfono móvil será deducible siempre y cuando:

• Se lleve a cabo un desglose en la factura diferenciando entre aquellos gastos relacionados con fines privados y profesionales.
• Se limite la utilización del teléfono a las actividades profesionales, bien por la propia tarifa, bien por el uso restringido del terminal por parte del contribuyente.

RESOLUCIÓN ADMINISTRATIVA

Consulta vinculante de la Dirección General de Tributos (V1625-20), de 27 de mayo de 2020

Asunto: deducibilidad en el IRPF de los gastos de telefonía móvil.

«De acuerdo con el citado principio de correlación entre ingresos y gastos de la actividad, este Centro Directivo viene manteniendo (entre otras, consultas V0601-14, V2382-13 y V2400-13) para determinar la deducibilidad de los gastos derivados del uso de una línea de telefonía móvil que serán deducibles los gastos incurridos en la medida en que esta línea se utilice exclusivamente para el desarrollo de la actividad económica. Es decir, que si una línea telefónica se utiliza exclusivamente el gasto derivado de la misma será deducible de los ingresos de la misma. Entre dichos gastos se encontrará el de la adquisición del propio teléfono móvil, si bien dicha deducción deberá realizarse por la vía de la amortización, aplicando a su valor de adquisición el coeficiente de amortización correspondiente.

No obstante, conviene señalar que la afectación exclusiva de la línea de telefonía móvil a la actividad deberá ser acreditada por la consultante a través de los medios de prueba admitidos en Derecho, según dispone el artículo 106 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, correspondiendo la competencia para la comprobación de los medios de prueba aportados y para su valoración a los servicios de Gestión e Inspección de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria».

Viajes y desplazamientos

La deducción de los gastos de manutención por desplazamientos necesarios para la actividad 

La Ley 6/2017, de 24 de octubre, de Reformas Urgentes del Trabajo Autónomo, incorporó al artículo 30.2.5.ª de la LIRPF una aclaración relativa a los gastos de manutención en que el contribuyente incurra para el desarrollo de su actividad económica. 

Conforme a esa previsión, se considera que los gastos normales de manutención abonados por el contribuyente en el desempeño de su actividad serán deducibles siempre que se cumplan los siguientes requisitos:

• Se produzcan en establecimientos de restauración y hostelería.
• Se abonen utilizando cualquier medio electrónico de pago.

Una vez cumplidas estas condiciones, la posibilidad de deducción de los gastos de manutención estará, además, sujeta a los mismos límites cuantitativos que reglamentariamente se establecen para las dietas y asignaciones para gastos normales de manutención de los trabajadores. En concreto y, en atención al artículo 9 del RIRPF, los gastos deducibles se limitarán a 26,67 euros diarios con carácter general —si se trata de un desplazamiento dentro del territorio español— o a 48,08 euros diarios —si el desplazamiento es al extranjero—. En caso de pernocta, las cantidades correspondientes a los gastos de manutención se elevan a 53,34 euros y 91,35 euros, respectivamente.

RESOLUCIÓN ADMINISTRATIVA

Consulta vinculante de la Dirección General de Tributos (V0124-21), de 28 de enero de 2021

Asunto: aplicación de los límites cuantitativos recogidos en el artículo 9 del RIRPF a los gastos de manutención de los autónomos.

«Se cuestiona la posible aplicación al caso consultado —gastos de manutención en que incurren los empresarios o profesionales en el desarrollo de su actividad económica—, del requisito establecido en el apartado 3 del artículo 9 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, para exceptuar de gravamen las cantidades destinadas por la empresa a compensar los gastos normales de manutención y estancia de sus empleados en restaurantes, hoteles y demás establecimientos de hostelería, consistente en que sean devengadas por gastos en municipio distinto del lugar del trabajo habitual del perceptor y del que constituya su residencia.

Debe rechazarse la aplicación al caso consultado de dicho requisito, ya que la remisión que la Ley del Impuesto realiza para los gastos de manutención de empresarios o profesionales a la regulación reglamentaria establecida para las dietas y asignaciones para gastos normales de manutención de los trabajadores, contenida en el artículo 9 del RIRPF, se circunscribe a los límites cuantitativos establecidos para dichos gastos de manutención, sin que en consecuencia se exija que dichos gastos se produzcan en municipio distinto del lugar de trabajo habitual y del que constituya su residencia.

(...)

De acuerdo con lo anterior, la deducibilidad de los gastos está condicionada por el principio de su correlación con los ingresos, de tal suerte que aquéllos respecto de los que se acredite que se han ocasionado en el ejercicio de la actividad, que estén relacionados con la obtención de los ingresos, serán deducibles, en los términos previstos en los preceptos legales antes señalados, mientras que cuando no exista esa vinculación o no se probase suficientemente no podrían considerarse como fiscalmente deducibles de la actividad económica. Además del requisito de que el gasto esté vinculado a la actividad económica desarrollada, deberán los gastos, para su deducción, cumplir los requisitos de correcta imputación temporal, de registro en la contabilidad o en los libros registros que el contribuyente deba llevar, así como estar convenientemente justificados.

No obstante, conviene señalar que la competencia para la comprobación de los medios de prueba aportados como justificación de las deducciones y gastos y para la valoración de las mismas corresponde a los servicios de Gestión e Inspección de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria».

Consulta vinculante de la Dirección General de Tributos (V2350-21), de 18 de agosto de 2021

Asunto: posibilidad de deducción de los gastos de manutención del propio autónomo cuando en el establecimiento no puedan utilizarse medios electrónicos de pago.

«De acuerdo con lo anterior, la deducibilidad de los gastos está condicionada por el principio de su correlación con los ingresos, de tal suerte que aquellos respecto de los que se acredite que se han ocasionado en el ejercicio de la actividad serán deducibles, en los términos previstos en los preceptos legales antes señalados, mientras que cuando no exista esa vinculación o no se probase suficientemente no podrían considerarse como fiscalmente deducibles de la actividad económica. Además del requisito de que el gasto esté vinculado a la actividad económica desarrollada, deberán los gastos, para su deducción, cumplir los requisitos de correcta imputación temporal, de registro en la contabilidad o en los libros registros que el contribuyente deba llevar, así como estar convenientemente justificados.

Por lo que se refiere a la justificación de los gastos, el artículo 106.4 de la Ley 58/2003, de diciembre, General Tributaria, establece:

"Los gastos deducibles y las deducciones que se practiquen, cuando estén originadas por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse, de forma prioritaria, mediante la factura entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación o mediante el documento sustitutivo emitido con ocasión de su realización que cumplan en ambos supuestos los requisitos señalados en la normativa tributaria.

Sin perjuicio de lo anterior, la factura no constituye un medio de prueba privilegiado respecto de la existencia de las operaciones, por lo que una vez que la Administración cuestiona fundadamente su efectividad, corresponde al obligado tributario aportar pruebas sobre la realidad de las operaciones".

En consecuencia, este Centro Directivo no puede pronunciarse sobre el fondo de la cuestión planteada, ya que la competencia para la comprobación de los medios de prueba aportados como justificación de las deducciones y gastos y para la valoración de las mismas corresponde a los órganos de Gestión e Inspección de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.

Por último, en lo que se refiere a los gastos de manutención, se deberá estar a lo dispuesto en la Regla 5ª, letra c) del apartado 2 del artículo 30 de la LIRPF, que dispone que tendrán la consideración de gastos deducibles:

"c) Los gastos de manutención del propio contribuyente incurridos en el desarrollo de la actividad económica, siempre que se produzcan en establecimientos de restauración y hostelería y se abonen utilizando cualquier medio electrónico de pago, con los límites cuantitativos establecidos reglamentariamente para las dietas y asignaciones para gastos normales de manutención de los trabajadores".

Por lo tanto, para la deducción de los gastos de manutención del propio contribuyente se exige la concurrencia de los anteriores requisitos, entre los que se encuentra la necesidad de que se abonen utilizando cualquier medio electrónico de pago. Dichos gastos deberán igualmente justificarse conforme a lo anteriormente dispuesto».