Hecho imponible en el ISD (P. Vasco)

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  • Estado: Redacción actual VIGENTE
  • Orden: Fiscal
  • Fecha última revisión: 24/05/2021

En el ámbito del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones el nacimiento de la obligación tributaria se configura por la transmisión a título gratuito de bienes y/o derechos de una persona a otra, produciéndose una alteración patrimonial en esta segunda que será la obligada al pago del Impuesto.

¿Cuál es el hecho imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones?

El hecho imponible es el presupuesto fijado por Norma Foral para configurar cada tributo y cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria principal. Asimismo se establece que la Norma Foral podrá completar la delimitación del hecho imponible con supuestos de no sujeción.

En el ámbito del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones el nacimiento de la obligación tributaria se configura por la transmisión a título gratuito de bienes y/o derechos de una persona a otra, produciéndose una alteración patrimonial en esta segunda que será la obligada al pago del Impuesto.

1. Nacimiento de la obligación tributaria en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones

(Artículo 25 Norma Foral 11/2005, de 16 de mayo; artículo 4 Norma Foral 4/2015, de 25 de marzo y artículo 3 Norma Foral 3/1990, de 11 de enero)

Se establece que las siguientes operaciones o hechos en los que se devenga el ISD:

  • La adquisición de bienes y derechos por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio.

  • La adquisición de bienes y derechos por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito e «inter vivos».
  • La percepción de cantidades por los beneficiarios de seguros sobre la vida para caso de fallecimiento del asegurado.

Además se establecen las siguientes especialidades:

  • En las donaciones de bienes inmuebles, cuando éstos radiquen en el territorio de la Diputación Foral que corresponda.

    Tendrán la consideración de donaciones de bienes inmuebles las transmisiones a título gratuito de los valores a que se refiere el artículo 314 del texto refundido de la Ley del Mercado de Valores.

  • En las donaciones de los demás bienes y derechos, cuando el donatario tenga su residencia habitual en Álava o Gipuzkoa a la fecha del devengo.

    No obstante, serán de aplicación las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones vigentes en territorio común cuando el causante, asegurado o donatario hubiera adquirido la residencia en el País Vasco con menos de cinco años de antelación a la fecha de devengo del Impuesto. Esta norma no será aplicable a quienes hayan conservado la condición política de vascos con arreglo al artículo 7.2.º del Estatuto de Autonomía del País Vasco.

  • En las adquisiciones de bienes y derechos cualquiera que sea su naturaleza que, en su totalidad, estuvieran situados, pudieran ejercitarse o hubieran de cumplirse en territorio vasco, y siempre que el valor de los bienes y derechos adquiridos que estuvieran situados, pudieran ejercitarse o hubieran de cumplirse en Álava fuera mayor que el valor de los mismos en cada uno de los otros dos Territorios Históricos.

  • La percepción de cantidades derivadas de contratos de seguros sobre la vida cuando el contrato haya sido realizado con entidades aseguradoras residentes en el territorio alavés o guipuzcoano o se hayan celebrado en dichos territorios con entidades extranjeras que operen en este territorio.

De igual modo se establece que cuando en un documento se donasen por un mismo donante a favor de un mismo donatario bienes o derechos y, por aplicación de los criterios especificados en el apartado uno anterior, el rendimiento deba entenderse producido en territorio común y vasco, corresponderá a cada uno de ellos la cuota que resulte de aplicar al valor de los donados cuyo rendimiento se le atribuye, el tipo medio que, según sus normas, correspondería al valor de la totalidad de los transmitidos. Cuando el acto o contrato que sea causa de un incremento patrimonial sujeto al Impuesto esté sometido al cumplimiento de una condición, su calificación se realizará con arreglo a las prescripciones de la legislación civil. Si se calificare como suspensiva no se liquidará el Impuesto hasta que la condición se cumpla, pudiendo procederse a la inscripción de los bienes en los Registros públicos, siempre que se haga constar al margen del asiento practicado el aplazamiento de la liquidación. Si se calificare como resolutoria, se exigirá el Impuesto, desde luego, sin perjuicio de la devolución que proceda en el caso de cumplirse la condición.

A estos efectos, se entiende que las personas físicas tienen su residencia habitual en la Diputación Foral que corresponda cuando se cumplan determinados requisitos:

  • Cuando permaneciendo en el País Vasco un mayor número de días del año inmediato anterior, contado de fecha a fecha, que finalice el día anterior al de devengo del Impuesto, el período de permanencia en el Territorio Histórico de Álava, Bizkaia o Gipuzkoa sea mayor que en el de cada uno de los otros dos Territorios Históricos. Para determinar el período de permanencia en cada uno de los territorios históricos se computarán las ausencias temporales. Salvo prueba en contrario, se considerará que una persona física permanece en el Territorio Histórico correspondiente cuando radique en él su vivienda habitual.
  • Cuando tenga en el Territorio Histórico su principal centro de intereses. Se considerará que se produce tal circunstancia cuando obteniendo una persona física en el País Vasco la mayor parte de la base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, obtenga en Álava más parte de la base imponible que la obtenida en cada uno de los otros dos Territorios Históricos, excluyéndose, a ambos efectos, las rentas y ganancias patrimoniales derivadas del capital mobiliario y las bases imponibles imputadas.
  • El territorio de su última residencia declarada a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, será considerado como su lugar de residencia habitual.

La aplicación de las mencionadas reglas se realizará de la manera que sigue: la regla segunda se aplicará cuando, de conformidad con lo dispuesto en la primera, no haya sido posible determinar la residencia habitual en ningún territorio, común o foral. La regla tercera se aplicará cuando se produzca la misma circunstancia, tras la aplicación de lo dispuesto en las reglas primera y segunda.

Se establece así mismo una presunción de residencia, que admite prueba en contra, cuando radique el núcleo principal o la base de sus actividades empresariales o profesionales o de sus intereses económicos en algún Territorio Histórico y no se hayan pasado más de 183 días en su territorio. De igual modo, cuando residan en el territorio histórico de Álava el cónyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad que dependan económicamente del contribuyente, se entenderá que éste tiene su residencia efectiva en dicho territorio; admitiendo de nuevo esta presunción prueba en contra.

Constituye el hecho imponible del Impuesto:

(Artículo 7 de la Norma Foral 11/2005, de 16 de mayo; artículo 4 de la Norma Foral 4/2015, de 25 de marzo y artículo 3 de la Norma Foral 3/1990, de 11 de enero)

1. La adquisición de bienes y derechos por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio. Entre otros, son títulos sucesorios a los efectos de este Impuesto, además de la herencia y el legado, los siguientes:

  • La donación «mortis causa».
  • Los contratos o pactos sucesorios, independientemente del momento en que opere su eficacia.
  • Los actos que resulten de la utilización del poder testatorio por el comisario, cualquiera que sea la forma que adopten.
  • Los pactos sucesorios de renuncia a la totalidad de los derechos sucesorios de una herencia, en vida del causante de la misma, regulados en el primer inciso del apartado 2 del artículo 100 de la Ley 5/2015, de 25 de junio, de Derecho civil vasco.
  • Los que atribuyan el derecho a la percepción de las cantidades que, cualquiera que sea su modalidad o denominación, las empresas y entidades en general entreguen a los familiares de miembros o empleados fallecidos, siempre que no esté dispuesto expresamente que estas percepciones deban tributar en el IRPF.

A estos efectos, la designación sucesoria con transmisión de presente de bienes y derechos, para que sea considerada como título sucesorio a efectos tributarios, requerirá la constatación de la voluntad del titular de los bienes y derechos de ordenar su sucesión. En el supuesto que no conste la voluntad de ordenar la sucesión, el pacto sucesorio con eficacia de presente tendrá la consideración de negocio jurídico a título gratuito e «inter vivos». En los supuestos de contratos o pactos sucesorios en que se produzca la reversión de los bienes o derechos, o de algunos de ellos, se devengará nuevamente este Impuesto, respecto a los bienes y derechos objeto de la reversión, por el mismo concepto de contracto o pacto sucesorio, salvo que sea de aplicación otro Impuesto.

En estos supuestos de pactos de renuncia a la totalidad de los derechos sucesorios, las adquisiciones de bienes y derechos por el renunciante, incluso con posterioridad al fallecimiento del instituyente, tendrán la consideración de negocios jurídicos a título gratuito e «inter vivos», sin perjuicio de la tributación que corresponda a los sucesores.

La adquisición de bienes y derechos por el renunciante como consecuencia de un pacto de renuncia a parte de los derechos sucesorios únicamente tendrá el carácter de título sucesorio en los mismos supuestos a que se refiere el pacto sucesorio con eficacia de presente En otro caso tendrá la consideración de negocios jurídicos a título gratuito e «inter vivos».

2. La adquisición de bienes y derechos por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito e «inter vivos».

Tendrá la consideración de negocio jurídico a título gratuito e «inter vivos», la adquisición de bienes y derechos por el renunciante como consecuencia de la disposición de los derechos sucesorios pertenecientes a la herencia de un tercero, de acuerdo con lo establecido en el segundo inciso del apartado 2 del artículo 100 de la Ley 5/2015, de 25 de junio, de Derecho civil vasco.

3. La percepción de cantidades por los beneficiarios de contratos de seguro sobre la vida, cuando el contratante sea persona distinta del beneficiario, salvo en los supuestos expresamente regulados en el IRPF que constituyen hecho imponible del impuesto.

Como ya hemos anticipado, en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones se gravan los incrementos patrimoniales de las personas físicas, por tanto, los incrementos de patrimonio obtenidos por personas jurídicas no están sujetos a este Impuesto y se someterán al Impuesto sobre Sociedades.

Como cláusula preceptiva se establece la afección de los bienes y derechos transmitidos al pago del impuesto, de esta manera, se establece que los bienes y derechos transmitidos quedarán afectos a la responsabilidad del pago del Impuesto, liquidado o no, que grave su adquisición, cualquiera que sea su poseedor, salvo que éste resulte ser un tercero protegido por la fe pública registral o se justifique la adquisición de los bienes con buena fe y justo título en establecimientos mercantil o industrial, en el caso de bienes muebles no inscribibles. De igual modo y siempre que la definitiva efectividad de un beneficio fiscal dependa del ulterior cumplimiento por el contribuyente de cualquier requisito, y en los casos en los que la desmembración del dominio deba dar lugar a una liquidación posterior por su consolidación, la oficina liquidadora hará constar esta circunstancia en el documento antes de su devolución al presentador, y los Registradores de la Propiedad y Mercantiles harán constar, por nota marginal, la afección de los bienes transmitidos al pago de las liquidaciones que procedan para el caso de incumplimiento del requisito al que se subordinaba el beneficio fiscal o para el caso de efectiva consolidación del dominio.

CUESTIONES

1. Se produce el fallecimiento de una persona en enero de 2021, los bienes y derechos que en su patrimonio existían han sido transmitidos de manera íntegra a su hijo a causa del fallecimiento, ¿está obligado el hijo a la presentación del Impuesto?

La adquisición de bienes y derechos a título gratuito derivados del fallecimiento de una persona determina el nacimiento de la obligación tributaria del hijo de presentar la liquidación correspondiente al Impuesto, por tanto, deberá presentar la declaración del mismo en el plazo y forma que por ley se determinen.

2. La hermana de esta persona decide ceder, con fecha del día siguiente al fallecimiento de su hermano, en favor de su sobrino un apartamento, ¿constituye dicha cesión la obligación de presentar declaración por el Impuesto?

Al igual que con la cesión de los bienes y derechos que obtiene el hijo derivados del fallecimiento de su padre, la cesión a título gratuito de bienes, en este caso un inmueble, por parte de su tía, determinará que el sobrino deba presentar declaración por el Impuesto en la modalidad de donaciones.

3. ¿Podrá presentar el hijo declaración conjunta por los bienes y derechos de su padre y el apartamento de su tía?

El modelo de presentación para ambos hechos imponibles es diferente, modelo 650 para las adquisiciones «mortis causa» y modelo 651 para adquisiciones «inter vivos», por tanto, el hijo tendrá que presentar ambos modelos en los plazos y forma que para cada uno se determinen.

2. Delimitación del hecho imponible

a) Títulos sucesorios

(Artículo 7 de la Norma Foral 11/2005, de 16 de mayo; artículo 5 de la Norma Foral 4/2015, de 25 de marzo y artículo 3 de la Norma Foral 3/1990, de 11 de enero)

Entre otros, son títulos sucesorios a los efectos de este Impuesto, además de la herencia y el legado, los siguientes:

  • La donación «mortis causa».
  • Los contratos o pactos sucesorios, independientemente del momento en que opere su eficacia. La designación sucesoria con transmisión de presente de bienes y derechos para que sea considerada como título sucesorio a efectos tributarios, requerirá la constatación de la voluntad de la o del titular de los bienes y derechos de ordenar su sucesión. En el supuesto que no conste la voluntad de ordenar la sucesión, el pacto sucesorio con eficacia de presente tendrá la consideración de negocio jurídico gratuito e «inter vivos». A estos efectos se considera que consta la voluntad de ordenar la sucesión, cuando la persona causante proceda a designar heredero/s o heredera/s sobre la totalidad de sus bienes y derechos, aunque únicamente se transmitan de presente determinados bienes y derechos. Igualmente se requerirá que el instrumento en que se materialice la ordenación sucesoria sea de la misma naturaleza, esto es, debe constar dicha voluntad en pacto sucesorio. En el supuesto de que la designación con transmisión de presente de bienes y derechos no abarque la totalidad de los bienes y derechos, se calificará como negocio jurídico a título gratuito e «inter vivos». Igualmente tendrá la calificación de negocio jurídico a título gratuito e «inter vivos» la designación con transmisión de presente de bienes y derechos en que se establezcan condiciones o se prevea la reversión del bien o derecho a la persona transmitente o a otra persona o entidad.
  • Los que atribuyan el derecho a la percepción de las cantidades que, cualquiera que sea su modalidad o denominación, las empresas y entidades en general entreguen a las personas familiares de miembros o personas empleadas fallecidas, siempre que no esté dispuesto expresamente que estas percepciones deban tributar en el IRPF.
  • Los que atribuyan el derecho a la percepción de las cantidades asignadas por las personas testadoras a las y los albaceas por la realización de sus trabajos como tales, en cuanto excedan del 10 por ciento del valor comprobado del caudal hereditario.
  • Los actos que resulten de la utilización del poder testatorio por la o el comisario, cualquiera que sea la forma que adopten.
  • Los pactos sucesorios de renuncia a la totalidad de los derechos sucesorios de una herencia, en vida de la persona causante de la misma, regulados en el primer inciso del apartado 2 del artículo 100 de la Ley 5/2015, de 25 de junio, de Derecho civil vasco. En estos supuestos de pactos de renuncia a la totalidad de los derechos sucesorios, las adquisiciones de bienes y derechos por el o la renunciante, incluso con posterioridad al fallecimiento de la persona instituyente, tendrán la consideración de negocios jurídicos a título gratuito «inter vivos», sin perjuicio de la tributación que corresponda a las y los sucesores. La adquisición de bienes y derechos por la o el renunciante como consecuencia de un pacto de renuncia a parte de los derechos sucesorios únicamente tendrá el carácter de título sucesorio en los mismos supuestos a que se refiere el pacto sucesorio con eficacia de presente. En otro caso tendrá la consideración de negocios jurídicos a título gratuito e «inter vivos».

CUESTIÓN

El acuerdo establecido entre padre e hijo, conforme el padre le cederá al hijo a razón de un 25 por ciento anual sus bienes y derechos una vez este fallezca, ¿determina la obligación de contribuir por el Impuesto?

Sí, dicho acuerdo tendrá la consideración de pacto sucesorio y determinará la obligación del hijo de presentar liquidación por el Impuesto.

RESOLUCIONES ADMINISTRATIVAS

Consulta Vinculante de la Diputación Foral de Álava, de 22 de enero de 2016

Asunto: donación "mortis-causa" bien singular con eficacia de presente. 

"Todo acto de disposición o gravamen sobre los bienes objeto de esta donación "mortis-causa" requerirá para su validez el consentimiento del instituyente e instituido, lo cual no es imprescindible en el pacto sucesorio. Desde el punto de vista civil, el pacto sucesorio y la donación son dos instituciones distintas. El pacto sucesorio no es una donación, sin perjuicio de la consideración como pacto sucesorio de determinadas donaciones. Además el pacto tiene naturaleza sucesoria y se configura como una disposición de última voluntad, ostentando por ello naturaleza hereditaria, en contraposición a la naturaleza de la donación como negocio jurídico "inter-vivos". De otra parte la causa de la donación es la liberalidad, una persona dispone gratuitamente de una cosa a favor de otra, que la acepta (art. 618 del C. Civil). Sin embargo la causa del pacto sucesorio es la designación de sucesor en los bienes del causante. El pacto sucesorio persigue la conservación y transmisión integra del patrimonio familiar mediante la designación anticipada de un heredero imponiéndose al que heredaba en vida la carga de dar alimento y mantenimiento al causante. Por tanto no es un acto de disposición gratuita, sino una designación de sucesor que conlleva una transmisión de bienes con efecto de presente, pero con carga de alimentos, reserva de usufructo o pacto de comunidad de vida. Podemos concluir que los conceptos de pacto sucesorio y donación se diferencian por su distinta naturaleza y por su distinta causa. Así mientras que la donación pura y simple es una transmisión sin contraprestación a cambio, el pacto sucesorio persigue la designación paccionada del sucesor en bienes, que puede comprender, en su caso una transmisión actual de bienes del causante. Finalmente señalar que aunque pudiera pensarse que nos encontramos ante una donación modal, no es así, pues en el pacto sucesorio subyace la designación de un sucesor, circunstancia que no se da en figura anteriormente citada. Resumiendo, a pesar de la falta de concreción legislativa, podemos considerar que un pacto sucesorio que establezca la institución de heredero o la atribución de determinados bienes "mortis-causa" puede incorporar la entrega de un bien singular con eficacia de presente y no perder el carácter de pacto sucesorio siempre y cuando: - Se formalice en escritura pública - Recoja el consentimiento del instituyente/s y del instituido - Se cumplan las cargas impuestas al instituido - El valor de lo donado no exceda de los derechos atribuidos a los herederos forzosos de conformidad con lo dispuesto en la Ley de Derecho Civil Foral del País Vasco".

b) Negocios jurídicos gratuitos e «inter vivos»

Además del propio acto jurídico de donación, se establecen, entre otros, aquellos actos o negocios que tienen la consideración de negocios jurídicos gratuitos e «inter vivos» a los efectos de este Impuesto:

  • La condonación de deuda, total o parcial, realizada con ánimo de liberalidad.
  • La renuncia de derechos a favor de persona determinada.
  • La asunción liberatoria de la deuda de otro sin contraprestación.
  • El desistimiento o el allanamiento en juicio o arbitraje en favor de la otra parte, realizados con ánimo de liberalidad, así como la transacción de la que resulte una renuncia, un desistimiento o un allanamiento realizados con el mismo ánimo.
  • El contrato de seguro sobre la vida, para caso de sobrevivencia del asegurado y el contrato individual de seguro para caso de fallecimiento del asegurado que sea persona distinta del contratante, cuando en uno y otro caso el beneficiario sea persona distinta del contratante. En ningún caso se liquidarán como negocios jurídicos gratuitos e «inter vivos» aquellos actos o negocios jurídicos que se definan como títulos sucesorios en virtud de lo establecido en el artículo 6 anterior de este Decreto Foral. Tales actos o contratos se liquidarán siguiendo las reglas establecidas para los incrementos de patrimonio derivados de la adquisición de bienes y derechos por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio.

CUESTIÓN

Una persona debe a una entidad, derivado de la suscripción de un contrato de préstamo, la cantidad de 2.000 euros. Esta entidad ya ha reclamado infinidad de veces que se le abone la parte restante, sin éxito. Ante la perspectiva de sumirse en un proceso judicial que puede durar años, decide condonar la mitad de la deuda al moroso si este paga con anterioridad a una determinada fecha. El moroso paga y se lleva a cabo la condonación de la deuda pendiente, ¿tributa esta operación en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones?

Como norma general, sí. La condonación total o parcial de una deuda, tributará como donación para el moroso. Sin embargo, es relevante el estudio del "animus donandi" de la operación ya que de no darse este, no estarán sujetas las condonaciones de deuda a este Impuesto.

c) Prestaciones periódicas 

(Artículo 9 del Decreto Foral 74/2006, del Consejo de Diputados de 29 de noviembre; artículo 3 del Decreto Foral de la Diputación Foral de Bizkaia 58/2015, de 21 de abril y artículo 8 del Decreto Foral 42/2012, de 22 de octubre)

Respecto a los supuestos en que las cantidades, bienes y derechos que generen obligación a declarar por este Impuesto, se obtengan de manera periódica, estarán sujetas al Impuesto, tanto si se reciben de una sola vez como si se reciben en forma de prestaciones periódicas, vitalicias o temporales, la percepción de cantidades:

  • Por los beneficiarios de contratos de seguro sobre la vida, cuando el contratante sea persona distinta del beneficiario.
  • Los que atribuyan el derecho a la percepción de las cantidades que, cualquiera que sea su modalidad o denominación, las empresas y entidades en general entreguen a los familiares de miembros o empleados fallecidos, siempre que no esté dispuesto expresamente que estas percepciones deban tributar por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
  • Los que atribuyan el derecho a la percepción de las cantidades asignadas por los testadores a los albaceas por la realización de sus trabajos como tales, en cuanto excedan de lo establecido por los usos y costumbres o del 10 por 100 del valor comprobado del caudal hereditario.
  • El contrato de seguro sobre la vida, para caso de sobrevivencia del asegurado y el contrato individual de seguro para caso de fallecimiento del asegurado que sea persona distinta del contratante, cuando en uno y otro caso el beneficiario sea persona distinta del contratante.

La percepción de prestaciones periódicas, vitalicias o temporales se entenderán obtenidas el día en que se produzca la muerte del causante.

3. Ineficacia jurídica del hecho imponible

(Artículo 10 del Decreto Foral 74/2006, del Consejo de Diputados de 29 de noviembre y artículo 9 del Decreto Foral 42/2012, de 22 de octubre)

Cuando el contrato quedare sin efecto por mutuo acuerdo de las partes contratantes, no procederá devolución de las cuotas satisfechas y se considerará éste como un nuevo acto sujeto a tributación. Igual consideración que el mutuo acuerdo tendrán la avenencia en acto de conciliación, el allanamiento total a la demanda y la confesión judicial del demandado, que implique reconocimiento de los hechos determinantes de la ineficacia del contrato.

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A título gratuito
Pacto sucesorio
Negocio jurídico
Impuesto sobre sucesiones y donaciones
Inter vivos
Obligaciones tributarias
Donación
Herencia
Derechos sucesorios
Regímenes Forales
Pago de impuestos
Residencia
Legados
Persona física
Seguro de vida
Residencia habitual
Prueba en contrario
Bienes inmuebles
Donatario
Devengo del Impuesto
Reversión
Derecho foral de País Vasco
Mortis causa
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
Incremento del patrimonio
Hecho imponible del impuesto
Delimitación del hecho imponible
Hecho imponible Impuesto Sucesiones y Donaciones
Sucesor
Residencia habitual de los donatarios
Residencia habitual en Álava
Fecha de devengo
Beneficios fiscales
Estatutos de autonomía
Afección de bienes
Derecho adquirido
Mercado de Valores
Valor de los bienes
Asegurador
Donante

Real Decreto Legislativo 4/2015, de 23 de octubre, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Mercado de Valores. VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 255 Fecha de Publicación: 24/10/2015 Fecha de entrada en vigor: 13/11/2015 Órgano Emisor: Ministerio De Economia Y Competitividad

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