Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA)

El IVA se encuentra regulado, fundamentalmente, en:

• La Ley 37/1992, de 28 de diciembre (LIVA)
  
  
• El Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido (RIVA).

El IVA se aplica en todo el territorio español, a excepción de la ciudades autónomas de Ceuta y Melilla y de las Islas Canarias, donde existen impuestos de naturaleza similar llamados Impuesto sobre la Producción, los Servicios y la Importación (IPSI) e Impuesto General Indirecto Canario (IGIC), respectivamente, que, en general, cuenta con menores tipos impositivos.

El impuesto tiene un carácter neutral en relación a las empresas y profesionales, es decir, no representa ningún gasto ni ingreso en el proceso de producción y comercialización de bienes y servicios. Las empresas y autónomos actúan como meros recaudadores de Hacienda y son responsables de cumplir con la mecánica impositiva establecida por la norma. Lo habitual es que las Pymes y autónomos realicen trimestralmente los cálculos de IVA que han soportado y repercutido, mientras que las grandes empresas saldan sus cuentas del IVA de forma mensual.

Para su aplicación, al igual que ocurre con todos los impuestos, existe una normativa especial que requiere datos contables. El IVA y la contabilidad están, pues, estrechamente relacionados, tanto por los requisitos contables que exige la aplicación del impuesto como por la incidencia que tiene en los hechos contables, como son las compras y las ventas.

La aplicación y liquidación del impuesto se efectúa conforme a unas normas que llamamos régimen. Existe un régimen general y los siguientes regímenes especiales:

• Simplificado: empresarios del sector servicios, industriales y comerciantes mayoristas y minoristas que puedan tributar en este régimen.
• Recargo de equivalencia: para comerciantes minoristas que reúnan los requisitos.
• Agricultura, ganadería y pesca: para agricultores y ganaderos salvo renuncia o exclusión.
• Bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección.
• Agencias de viajes.
• Oro de inversión.
• Regímenes especiales aplicables a los servicios de telecomunicaciones, de radiodifusión o de televisión y a los prestados por vía electrónica.
• Grupo de entidades.
• Criterio de caja.

→ Régimen General

Quien realice entregas de bienes o prestaciones de servicios repercutirá el tipo impositivo del IVA que corresponda al importe de la operación, salvo que esté exenta o no sujeta. Existe un tipo impositivo general y dos tipos impositivos reducidos:

General 21%: tipo aplicable por defecto, salvo que se trate de entregas de bienes o servicios recogidas expresamente en el apartado de tipos reducidos. 

Reducido 10%: entregas de productos alimenticios, bienes de uso agrícola, forestal o ganadero, medicamentos para uso veterinario, agua, productos farmacéuticos de uso directo por el consumidor final (guatas, gasas, vendas...), compresas, tampones, protegeslips, preservativos y otros anticonceptivos no medicinales, equipos médicos, aparatos y demás instrumental diseñados para uso personal y exclusivo de personas que tengan deficiencias físicas, mentales, intelectuales o sensoriales, viviendas, garajes y anexos, flores y plantas vivas y objetos de arte. También se incluyen, entre otros, los servicios de transportes de viajeros, obras de renovación y reparación de viviendas, hostelería y restaurantes, actividades agrícolas, forestales y ganaderas, y servicios deportivos de carácter aficionado, asistencia social, ferias y exposiciones comerciales, salas cinematográficas, etc.

Superreducido 4%: alimentos básicos, medicamentos para uso humano, libros –incluidos los libros que se suministren en cualquier soporte físico, p.ej. los entregados a través de archivos electrónicos dispuestos para su volcado a herramientas de lectura o dispositivos portátiles que permitan almacenar y leer libros digitalizados–, periódicos y revistas, material escolar, prótesis, órtesis e implantes internos, así como vehículos para personas con discapacidad, etc.

Se debe calcular y en su caso ingresar cada trimestre o mes (grandes empresas, los inscritos en el REDEME y entidades acogidas al régimen especial del grupo de entidades) la diferencia entre el IVA devengado, es decir, repercutido a clientes, y el IVA soportado deducible, el que repercuten los proveedores.

¿Qué modelos se deben presentar?

El modelo 303, se utiliza tanto si el período de liquidación es trimestral como mensual. No obstante, si se ha optado por el régimen especial del grupo de entidades el periodo de liquidación será mensual y se presentará el modelo 322 y, en su caso, también el modelo 353.

Si el período de liquidación es trimestral, la presentación del modelo 303 y en su caso, el ingreso o solicitud de compensación se efectúa entre el 1 y el 20 de abril, julio y octubre, excepto la correspondiente al último período de liquidación del año, en la que también puede solicitar la devolución, entre el 1 y el 30 de enero del año siguiente.

Para domiciliar el pago, la presentación se realiza por Internet entre el 1 y el 15 de abril, julio y octubre y entre el 1 y el 25 de enero.

Si en algún trimestre no resultara cantidad a ingresar, se presentará, según proceda, declaración sin actividad, a compensar o a devolver (esta última sólo en el último trimestre). El último mes o trimestre del modelo 303 deberá presentarse también la declaración resumen anual, modelo 390.

Si se desarrollan actividades que tributan simultáneamente en régimen general y en régimen simplificado, se presentará el modelo 303 entre el 1 y el 20 de abril, julio y octubre (hasta el 15 si domicilia el pago), y entre el 1 y el 30 de enero del año siguiente (hasta el 25 si domicilia el pago)

No presentarán el modelo 390, aquellos sujetos pasivos que realicen actividades en régimen simplificado del IVA y/o cuya actividad consista en operaciones de arrendamiento de bienes inmuebles de naturaleza urbana y los sujetos pasivos que lleven los libros registro a través de la Sede electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria- SII.

→ Régimen Simplificado

Una actividad sólo puede tributar en el régimen simplificado del IVA si tributa en estimación objetiva del IRPF. La coordinación entre ambos regímenes es total. La renuncia o exclusión en uno produce los mismos efectos en el otro. (Una actividad en estimación objetiva del IRPF, sólo puede tributar en el IVA en recargo de equivalencia, régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca o régimen simplificado). La renuncia se realizará presentando los modelos 036 o 037 de declaración censal de alta o modificación, en el mes de diciembre anterior al inicio del año natural en que deba surtir efecto.

El régimen simplificado sólo es compatible con el régimen de la agricultura, ganadería y pesca y con el recargo de equivalencia. Quien realice una actividad sujeta al régimen general del IVA o a un régimen especial distinto de los señalados, no podrá tributar en el régimen simplificado del IVA por ninguna actividad (salvo actividades en las que se realicen exclusivamente operaciones interiores exentas o arrendamiento de inmuebles que no suponga actividad empresarial según el IRPF). Si se realiza una actividad en régimen simplificado del IVA y se inicia durante el año otra actividad incompatible, la exclusión por aquélla surtirá efecto el año natural siguiente.

¿Cómo se calcula?

Mediante la aplicación de los módulos que se fijan para cada actividad, se determina el IVA devengado por operaciones corrientes del cual podrán deducirse, en las condiciones establecidas, las cuotas de IVA soportadas en la adquisición de bienes y servicios corrientes y de activos fijos afectos a la actividad. El resultado de las operaciones corrientes (IVA devengado menos IVA soportado en las operaciones propias de la actividad) no puede ser inferior a un mínimo que se establece para cada actividad.

El IVA se liquidará a cuenta presentando liquidaciones de los tres primeros trimestres del año natural. El resultado final se obtendrá en la liquidación correspondiente al cuarto trimestre.

¿Qué modelos se deben presentar?

El modelo 303 se presentará trimestralmente entre el 1 y el 20 de abril, julio y octubre y entre el 1 y el 30 de enero del año siguiente. Si en algún trimestre no resultara cantidad a ingresar, se presentará igualmente declaración del último período.

Si se domicilia el pago la presentación se realizará por Internet entre el 1 y el 15 de abril, julio y octubre y entre el 1 y el 25 de enero.

Además, deberá presentarse una declaración resumen anual, en el modelo 390, junto con la autoliquidación final salvo que queden exonerados de la presentación de esta declaración resumen.

→ Régimen especial del Recargo de Equivalencia

Régimen obligatorio para determinadas actividades de sectores establecidos por la Ley y que se aplica a los comerciantes minoristas, personas físicas, herencias yacentes o comunidades de bienes cuando todos sus socios, comuneros o partícipes sean personas físicas, que comercialicen al por menor, artículos de cualquier naturaleza, con las excepciones previstas en la Ley.

Son comerciantes minoristas quienes venden habitualmente bienes muebles o semovientes sin someterlos a procesos de fabricación, elaboración o manufactura, si las ventas a consumidores finales durante el año anterior superan el 80% de las ventas totales realizadas. Si no se ejerció la actividad en dicho año o tributara en estimación objetiva en el IRPF y tiene la condición de minorista en el IAE, no se aplicará el requisito del porcentaje de ventas.

¿Cómo se calcula?

A través de este régimen, los proveedores repercuten al comerciante en la factura, el IVA correspondiente más el recargo de equivalencia, por separado y a los siguientes tipos:

• Tipo general del 21%: recargo del 5,2%
• Tipo reducido del 10%: recargo del 1,4%
• Tipo superreducido del 4%: recargo del 0,5%
• Tabaco: recargo del 1,75%

El comerciante no está obligado a efectuar ingreso alguno por la actividad (lo hacen los proveedores)

¿Qué modelos se deben presentar?

No hay que presentar declaraciones del IVA por las actividades en este régimen especial. No obstante, cuando se realicen adquisiciones intracomunitarias, operaciones con inversión del sujeto pasivo o si en la transmisión de inmuebles afectos a la actividad se renuncia a la exención, se presentará el modelo 309.

Si se realizan entregas de bienes a viajeros con derecho a devolución del IVA se presentará el modelo 308.

→ Régimen especial del Criterio de Caja

Régimen a emplear por los sujetos pasivos que opten por su aplicación, y que durante al año natural su volumen de operaciones no supere 2.000.000 € y los cobros en efectivo a un mismo destinatario no superen 100.000 €. Si se hubiese iniciado la actividad el año anterior, su volumen deberá elevarse al año.

Se excluirá del régimen, con efecto en el año inmediato posterior, a quien supere estos límites pero si en años sucesivos no se superan dichos límites el sujeto pasivo podrá volver a optar por el régimen especial.

Será de aplicación a todas las operaciones del sujeto pasivo realizadas en el territorio de aplicación del impuesto excepto:

• Las acogidas a los regímenes especiales: simplificado, de la agricultura, ganadería y pesca, recargo de equivalencia, oro de inversión, servicios de telecomunicaciones, de radiodifusión o de televisión y prestados por vía electrónica y del grupo de entidades.
• Las exportaciones y entregas intracomunitarias de bienes.
• Las adquisiciones intracomunitarias de bienes.
• Operaciones con inversión del sujeto pasivo.
• Las importaciones y operaciones asimiladas a las importaciones.
• Los autoconsumos de bienes y servicios.

¿Cómo se calcula?

El impuesto se devengará:

• En el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos.
• El 31 de diciembre del año inmediato posterior a aquel en que se haya realizado la operación si el cobro no se ha producido.

La repercusión deberá efectuarse al expedir y entregar la factura que se entenderá producida en el momento del devengo de la operación.

Los acogidos a este régimen, así como, los no acogidos que sean destinatarios de operaciones incluidas en el mismo, podrán practicar sus deducciones:

• Desde el momento del pago total o parcial del precio por los importes efectivamente satisfechos.
• Desde el 31 de diciembre del año inmediato posterior a aquel en que se haya realizado la operación si el pago no se ha producido.

Deberá acreditarse el momento del pago total o parcial del precio de la operación.

¿Qué modelos se deben presentar?

Los mismos que en el régimen general.

Suministro Inmediato de Información (SII)

El sistema de gestión del IVA, basado en la llevanza de los Libros Registro del Impuesto a través de la Sede electrónica de la AEAT mediante el suministro cuasi inmediato de los registros de facturación, se aplicará obligatoriamente por todos aquellos sujetos pasivos cuya obligación de autoliquidar el IVA sea mensual:

• Grandes Empresas (facturación superior a 6.010.121,04 €)
• Grupos de IVA
• Inscritos en el REDEME (Registro de Devolución Mensual del IVA)

Sin que se altere su periodo de liquidación, cualquier sujeto pasivo puede optar por su aplicación de forma voluntaria.

La opción por la aplicación del SII deberá realizarse durante el mes de noviembre anterior al inicio del año natural en el que deba surtir efecto mediante la presentación del modelo 036 o, si hubieran iniciado las actividades en el año en curso, al presentar la declaración de comienzo de la actividad.

La opción se prorrogará en los años siguientes mientras no se renuncie, lo que deberá hacerse en la declaración censal del mes de noviembre anterior al año natural en el que deba surtir efecto.

El SII consiste, básicamente, en el suministro electrónico de los registros de facturación, integrantes de los Libros Registro del IVA. Para ello, deben remitirse a la AEAT los detalles sobre la facturación por vía electrónica (mediante servicios web basados en el intercambio de mensajes XML, o en su caso, mediante la utilización de un formulario web), con cuya información se irán configurando, prácticamente en tiempo real, los distintos Libros Registro. No se trata de remitir las facturas concretas de los contribuyentes.

En el supuesto de facturas simplificadas, emitidas o recibidas, se podrán agrupar, siempre que cumplan determinados requisitos, y enviar los registros de facturación del correspondiente asiento resumen.

El envío de los registros de facturación deberá efectuarse en los siguientes plazos:

A) Facturas Expedidas: cuatro días naturales desde la expedición de la factura, salvo que se trate de facturas expedidas por el destinatario o por un tercero, en cuyo caso, dicho plazo será de ocho días naturales. En todo caso el suministro deberá realizarse antes del día 16 del mes siguiente a aquel en que se hubiera producido el devengo del Impuesto correspondiente a la operación que debe registrarse.

B) Facturas Recibidas: cuatro días naturales desde la fecha en que se produzca el registro contable de la factura y, en todo caso, antes del día 16 del mes siguiente al periodo de liquidación en que se hayan incluido las operaciones correspondientes.

En el caso operaciones de importación, los cuatro días naturales se deberán computar desde que se produzca el registro contable del documento en el que conste la cuota liquidada por las aduanas y en todo caso antes del día 16 del mes siguiente al final del periodo al que se refiera la declaración en la que se hayan incluido.

C) Operaciones Intracomunitarias: cuatro días naturales, desde el momento de inicio de la expedición o transporte, o en su caso, desde el momento de la recepción de los bienes a que se refieren.

D) Información sobre Bienes de Inversión: dentro del plazo de presentación del último periodo de liquidación del año (hasta el 30 de enero).

E) La información correspondiente a las facturas rectificativas expedidas y recibidas, en el plazo de cuatro días naturales desde la fecha en que se produzca la expedición o el registro contable de la factura, respectivamente. No obstante, en el caso de que la rectificación determine un incremento del importe de las cuotas inicialmente deducidas, el plazo será el previsto en la letra B) anterior para las facturas recibidas.

En el cómputo del plazo de cuatro días naturales se excluirán los sábados, los domingos y los declarados festivos nacionales.

Los sujetos pasivos que queden obligados a llevar los Libros registro del IVA a través de la Sede electrónica de la Agencia Tributaria desde una fecha diferente al primer día del ejercicio, quedarán asimismo obligados a remitir los registros de facturación correspondientes al periodo de tiempo anterior a la inclusión, correspondientes al mismo ejercicio en que se produzca la citada inclusión. El plazo para remitir los registros de facturación correspondientes a este periodo será el comprendido entre el día de la inclusión y el 31 de diciembre del ejercicio en que se produzca la misma.