Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA)

Cuestiones generales del Impuesto sobre el Valor Añadido

Normativa aplicable

La legislación española básica reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido (en adelante, IVA) es la siguiente:

• Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (en adelante, LIVA).
• Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento del IVA IVA (en adelante, RIVA).

El artículo 2 de la LIVA establece:

«Uno. El impuesto se exigirá de acuerdo con lo establecido en esta Ley y en las normas reguladoras de los regímenes de Concierto y Convenio Económico en vigor, respectivamente, en los Territorios Históricos del País Vasco y en la Comunidad Foral de Navarra.

Dos. En la aplicación del impuesto se tendrá en cuenta lo dispuesto en los Tratados y Convenios internacionales que formen parte del ordenamiento interno español».

Además, y entre otras normas, deben tenerse en cuenta también las siguientes:

• Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre, por el que se aprueba el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación.
• Orden HFP/1172/2022, de 29 de noviembre, por la que se desarrollan para el año 2023 el método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y el régimen especial simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido.
• Orden EHA/962/2007, de 10 de abril, por la que se desarrollan determinadas disposiciones sobre facturación telemática y conservación electrónica de facturas, contenidas en el Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre, por el que se aprueba el reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación.
• Las normas relativas a los regímenes de Concierto y Concierto Económico propios de los territorios históricos del País Vasco y de la Comunidad Foral de Navarra.

En el ámbito comunitario, la normativa básica es la siguiente:

• Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido.
• Además, deben tenerse en cuenta otras Directivas y Reglamento de la UE.

En relación con los tratados y convenios internacionales, debemos destacar:

• Convenio con USA.
• Convenio sobre Privilegios e Inmunidades y sus disposiciones de desarrollo.
• Convenio entre los Estados parte del Tratado del Atlántico Norte.
• Convenio con la Agencia Especial Europea.

Naturaleza del IVA

De conformidad con el artículo 1 de la LIVA, se trata de un impuesto de naturaleza indirecta porque recae sobre una manifestación indirecta de la capacidad económica, concretamente, el consumo de bienes y la prestación de servicios.

Este impuesto grava tres clases de operaciones distintas, a saber:

• Entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por empresarios y profesionales en el desarrollo de su actividad.
• Adquisiciones intracomunitarias de bienes realizadas por empresarios, profesionales o personas jurídicas que no actúan como empresarios o profesionales, aunque en ocasiones pueden ser realizadas por particulares (por ejemplo, adquisición intracomunitaria de medios de transporte nuevos).
• Importaciones de bienes, cualquiera que sea quien las realice, ya sea empresario, profesional o particular.

El Impuesto sobre el Valor Añadido (en adelante, el IVA) es el impuesto indirecto más importante del sistema tributario español. Es un impuesto general (grava todo consumo de bienes y servicios producidos o comercializado en el desarrollo de actividades empresariales o profesionales) y plurifásico (grava las entregas de bienes y las prestaciones de servicios realizadas en todas las fases de las correspondientes cadenas de producción y comercialización, aunque con el mecanismo de las deducciones, solo se grava en cada fase el valor añadido o incorporado en cada una).

El mecanismo de las deducciones constituye la nota esencial del funcionamiento del impuesto. A través de él, los empresarios pueden deducir las cuotas de IVA soportadas en sus adquisiciones, de forma que, a lo largo de la cadena, se va incorporando a los bienes y servicios la carga fiscal correspondiente al valor añadido en cada fase.

Los consumidores finales no pueden deducir el impuesto, soportándolo efectivamente al llevar a cabo el consumo de bienes y servicios. A efectos del IVA, tienen tal consideración:

• Los particulares, en el sentido de personas que no tienen la condición de empresarios o profesionales.
• Los empresarios o profesionales por las operaciones que realicen al margen de su actividad económica.
• Los entes públicos cuanto actúen en el ejercicio de sus funciones públicas.

Funcionamiento general del IVA

En la aplicación del impuesto por los empresarios o profesionales se pueden distinguir dos partes claramente diferenciadas:

• Por sus ventas o prestaciones de servicios repercuten, esto es, cobran, a los adquirentes las cuotas del IVA que correspondan, con obligación de ingresarlas en el tesoro.
• Por sus adquisiciones soportan por repercusión, esto es, pagan, cuotas que tienen derecho a deducir en sus declaraciones-liquidaciones periódicas. En cada liquidación se declara el IVA repercutido a los clientes, restando de este el soportado en las compras y adquisiciones a los proveedores, pudiendo ser el resultado tanto positivo como negativo.

En función del resultado obtenido a través del esquema de liquidación del impuesto, se obtiene una determinada cuota:

• Si el resultado es positivo debe ingresarse en el tesoro.
• Si el resultado es negativo, con carácter general, se compensa en las declaraciones-liquidaciones siguientes.
• Solo si al final del ejercicio, en la última declaración presentada, el resultado es negativo se puede optar por solicitar la devolución o bien compensar el saldo negativo en las liquidaciones del ejercicio siguiente.

A TENER EN CUENTA. El impuesto lo paga en última instancia el consumidor final, pero quienes lo ingresan en el tesoro son los empresarios o profesionales que prestan los servicios o entregan los bienes.

Territorialidad del IVA: territorio de aplicación del impuesto (TAI)

El artículo 3 de la LIVA regula el territorio español al que resulta de aplicación el Impuesto sobre el Valor Añadido. Así, el ámbito espacial de aplicación del IVA es la Península y las Islas Baleares, al quedar excluidas, por lo dispuesto en el artículo 3.2 de la LIVA, el Archipiélago Canario, y las ciudades de Ceuta y Melilla.

Por consiguiente, solo están sujetas al IVA español las operaciones que se consideren realizadas en la Península e Islas Baleares, según las normas que veremos a lo largo del bloque sobre el IVA.

En el ámbito de aplicación del IVA también se incluyen las islas adyacentes, el mar territorial hasta el límite de 12 millas náuticas y el espacio aéreo correspondiente a todos estos territorios.

A TENER EN CUENTA. Con efectos de 1 de enero de 2020, en base a la Directiva (UE) 2019/475 del Consejo, de 18 de febrero de 2019, el municipio italiano Campione d'Italia y las aguas italianas del Lago de Lugano pasan a formar parte del territorio aduanero de la Unión y del ámbito de aplicación de la Directiva 2008/118/CE del Consejo, de 16 de diciembre de 2008, relativa al régimen general de los impuestos especiales, a efectos de los impuestos especiales, pero quedan fuera del ámbito de aplicación territorial del IVA.

Tributación en las comunidades autónomas de régimen no común

En los casos en que un sujeto pasivo efectúe operaciones en territorio común y en los territorios del País Vasco o Navarra, habrá que estar a lo dispuesto en el Concierto Económico con la Comunidad Autónoma del País Vasco aprobado por la Ley 12/2002, de 23 de mayo, y en el Convenio Económico entre el Estado y la Comunidad Foral de Navarra aprobado por la Ley 28/1990, de 26 de diciembre.

En aplicación de lo dispuesto en los mismos, hay que diferenciar entre: