Liquidaciones tributarias provisionales o definitivas

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  • Estado: Redacción actual VIGENTE
  • Orden: Fiscal
  • Fecha última revisión: 31/03/2020

La liquidación tributaria es el acto resolutorio mediante el cual el órgano competente de la Administración realiza las operaciones de cuantificación necesarias y determina el importe de la deuda tributaria o de la cantidad que, en su caso, resulte a devolver o a compensar de acuerdo con la normativa tributaria.

En sentido amplio, la gestión tributaria comprende la función liquidatoria y la recaudatoria. La cuantificación de la deuda tributaria, compleja en ocasiones en tributos de cuota variable, constituye pues una de las actividades esenciales de la Administración tributaria.

La concepción tradicional del procedimiento liquidatorio, basado en las cuatro fases de declaración, liquidación provisional, comprobación y liquidación definitiva, se encuentra ampliamente superada en un sistema tributario masivo; actualmente la cuantificación de la deuda puede ser realizada por el propio obligado tributario mediante la declaración-autoliquidación. Este nuevo fenómeno de socialización de la gestión tributaria, se ve compensado con la asunción de funciones de comprobación e investigación por los órganos administrativos de gestión ante el mayor riesgo de fraude fiscal; paralelamente los órganos de inspección asumen funciones liquidadoras. Con ello se encuentra superada la tradicional distinción entre funciones gestoras de liquidación y funciones inspectoras de comprobación y liquidación, que ahora se delimitan en función del carácter masivo o individualizado de la correspondiente actuación administrativa.

La liquidación admite un doble significado:

  • Como procedimiento de liquidación, comprende la serie de actividades precisas para la cuantificación de la deuda.
  • En sentido estricto, equivale al acto administrativo de la liquidación del tributo.

En el sentido del artículo 101 LGT, es un acto resolutorio, realizado de forma autónoma por la Administración tributaria, que sirve para cuantificar la prestación exigible al obligado tributario, o, en su caso, la cantidad indebidamente ingresada que debe ser objeto de devolución, una vez determinado el hecho imponible, la base y aplicado el tipo correspondiente. Sólo las liquidaciones practicadas por la Administración tienen el carácter de acto administrativo; no así la autoliquidación del administrado (artículo 120 LGT), que, aunque supone la cuantificación de la prestación no constituye acto resolutorio. Por ello, la autoliquidación no es susceptible de impugnación, en cuanto en todo caso requiere un acto administrativo, expreso o presunto, confirmatorio o revocatorio, que es el acto impugnable. La liquidación no conduce, pues, en todo caso, a un ingreso a favor del Tesoro, en cuanto puede dar lugar a una devolución a favor del obligado tributario.

La liquidación tiene que ser motivada, con referencia a los hechos y fundamentos de derecho. Así lo establece el artículo 103.3, de acuerdo con la regla general establecida en el artículo 35 de la LPAC, bajo la sanción de nulidad. El acto liquidatorio deberá expresar, pues, los presupuestos y criterios que ha tenido en cuenta la Administración tributaria para cuantificar la prestación.

 

Tipos de liquidaciones

 

La LGT distingue entre liquidaciones provisionales y definitivas. La liquidación definitiva es la practicada previa comprobación administrativa del hecho imponible y de su valoración, siempre que la comprobación se haya realizado en el procedimiento de inspección, y la actuación haya tenido alcance general en el sentido del artículo 148 de la LGT, sin que baste, en consecuencia, la comprobación en fase de gestión o la comprobación realizada por la Inspección con carácter parcial sobre alguno de los elementos de la obligación tributaria.

Por lo tanto, fuera de los casos en que la liquidación es definitiva conforme a los criterios expuestos, la liquidación tiene carácter provisional. Así, el artículo 139.2 de la LGT establece que se dictará liquidación provisional tras el procedimiento de comprobación limitada. Podrán dictarse liquidaciones provisionales en el procedimiento de inspección en los siguientes supuestos:

  • Cuando alguno de los elementos de la obligación tributaria se determine en función de los correspondientes a otras obligaciones que no hubieran sido comprobadas, que hubieran sido regularizadas mediante liquidación provisional o mediante liquidación definitiva que no fuera firme, o cuando existan elementos de la obligación tributaria cuya comprobación con carácter definitivo no hubiera sido posible durante el procedimiento, en los términos que se establezcan reglamentariamente.
  • Cuando proceda formular distintas propuestas de liquidación en relación con una misma obligación tributaria. Se entenderá que concurre esta circunstancia en los siguientes casos:
    • Que las actas con acuerdo a las que se refiere el artículo 155 de la LGT no incluya todos los elementos de la obligación tributaria.
    • Cuando la conformidad del obligado no se refiera a toda la propuesta de regularización.
    • Cuando se realice una comprobación de valor y no sea el objeto único de la regularización.
    • Cuando así esté previstos reglamentariamente.

La liquidación definitiva, a diferencia de la provisional, sólo puede ser rectificada por la Administración siguiendo el procedimiento formal de revisión de actos administrativos o a través de su impugnación. Por el contrario, la liquidación provisional puede ser rectificada por la Administración en el mismo procedimiento de gestión, aunque con determinadas limitaciones cuando se haya seguido un procedimiento de comprobación limitada (artículo 140 de la LGT).

 

Notificación de las liquidaciones tributarias

 

Las liquidaciones deberán ser notificadas a los obligados tributarios en los términos previstos en la Sección III del Capítulo II del Título III de la LGT (para ampliar pinche AQUÍ).

Las liquidaciones notificadas deben incluir:

  • La identificación del obligado tributario.
  • Los elementos determinantes de la cuantía de la deuda tributaria.
  • La motivación de las mismas cuando no se ajusten a los datos consignados por el obligado tributario o a la aplicación o interpretación de la normativa realizada por el mismo, con expresión de los hechos y elementos esenciales que las originen, así como de los fundamentos de derecho.
  • Los medios de impugnación que puedan ser ejercidos, órgano ante el que hayan de presentarse y plazo para su interposición.
  • El lugar, plazo y forma en que debe ser satisfecha la deuda tributaria.
  • Su carácter de provisional o definitiva.

En los tributos de cobro periódico, una vez notificada la liquidación correspondiente al alta en el respectivo registro, padrón o matrícula, podrán notificarse colectivamente las sucesivas liquidaciones mediante edictos que así lo adviertan.

Así lo ha ratificado el Tribunal Suprema en varias sentencias "en las liquidaciones de tributos de cobro periódico, una vez notificada la correspondiente al alta, las sucesivas liquidaciones no requieren de notificación individual, siendo suficiente la notificación colectiva, mediante edictos que así lo adviertan, salvo que no exista identidad sustancial entre los datos y elementos esenciales de la liquidación inicial y las posteriores periódicas”. Sentencia Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 2884/2010 de 19 de Diciembre de 2011.

Cuando exista un aumento de base imponible sobre la resultante de las declaraciones deberá notificarse al contribuyente con expresión concreta de los hechos y elementos adicionales que lo motiven, excepto cuando la modificación provenga de revalorizaciones de carácter general autorizadas por las Leyes.

En los supuestos que así lo determine el reglamento no será preceptiva la notificación expresa, siempre que la Administración así lo advierta por escrito al obligado tributario o a su representante.

 

Liquidación dictada en su ejecución y comunicación a la AEAT de la solicitud de Suspensión en el procedimiento contencioso.

Criterio:

Hay que distinguir tres supuestos:

  • Si la liquidación en ejecución se ha dictado habiendo practicado el interesado la Comunicación a que se refiere el artículo 233 de la LGT apartado 8, la liquidación es ilícita ya "ab initio".
  • Si la liquidación en ejecución se ha dictado sin haber practicado el interesado la Comunicación a que se refiere el artículo 233 de la LGT apartado 8 y antes de haber solicitado al órgano judicial la suspensión, la liquidación no puede ser tachada de ilícita, sin perjuicio de los efectos que el hipotético Auto del órgano judicial concediendo la suspensión pueda hacer recaer sobre la misma;
  • Si la liquidación en ejecución se ha dictado sin haber practicado el interesado la Comunicación a que se refiere el artículo 233 de la LG  apartado 8 pero después de haber solicitado dicha suspensión judicial, si bien la Administración obró correctamente dictando la liquidación en ejecución, la misma deviene improcedente de forma sobrevenida desde el momento en que se solicitó dicha suspensión, debiéndose declarar dicha improcedencia desde el momento en que la AEAT tiene conocimiento de la referida solicitud de suspensión.

CAMBIO DE CRITERIO:

Como resultado del análisis de la Jurisprudencia relativa al supuesto c) el TEAC adopta el criterio anteriormente expuesto de sentido contrario al mantenido en otras resoluciones anteriores que se pronunciaban considerando que, al haberse dictado la liquidación antes de la comunicación del interesado a la Administración tributaria de la interposición de recurso contencioso con solicitud de suspensión, había de afirmarse la licitud de dicha liquidación sin perjuicio de los efectos que el Auto del órgano jurisdiccional concediendo la suspensión pueda hacer recaer sobre la misma.

Ver resolución TEAC TEAC 6397/2012/00/00, de 08/05/2014

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