Medidas contra el fraude en el IVA intracomunitario

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  • Estado: Redacción actual VIGENTE
  • Orden: Fiscal
  • Fecha última revisión: 08/02/2021

Diferenciamos las medidas adoptadas en el ámbito de la UE y las adoptadas en España.

Medidas adoptadas en la Unión Europea

Combatir el fraude fiscal resulta muy complejo, sobre todo porque se ven involucrados:

  • Distintos Estados miembros.
  • Distintas áreas funcionales de las administraciones tributarias como son los departamentos de Inspección, Gestión, Aduanas y Recaudación. Cuando se trata de actos delictivos, los órganos judiciales.

Por ello es necesario, realizar importantes esfuerzos de coordinación administrativa y funcional.

Las tramas que constituyen el fraude fiscal se despliegan tanto dentro de los territorios nacionales como extranjeros, lo que hace imprescindible realizar un adecuado intercambio de información interna e internacional, con las dificultades que esto representa. Además, los procedimientos de verificación ya existentes no suelen ser adecuados para controlar este tipo de fraude.

Los puntos débiles sobre los que se asienta este tipo de tramas se pueden resumir en los siguientes:

  • Identificación de operadores en el censo IVA: obtención del Número de Operador Intracomunitario, lo cual supone una inmediata habilitación para realizar operaciones de inicio del fraude.
  • Justificación documental mediante factura del IVA soportado por el cliente: habilita para su deducibilidad con independencia de haber sido satisfecho al proveedor e ingresado por éste.

Los objetivos de la estrategia son los siguientes:

  • Evitar, a través de medidas preventivas, que el fraude aparezca.
  • Detectar el fraude lo antes posible para detenerlo cuando se inicia.
  • Perseguir incluso penalmente, a los defraudadores y expulsarles del sistema.
  • Recuperar el mayor importe posible de cuotas tributarias defraudadas.

Para conseguir lo anteriormente expuesto la Comisión Europea lleva tiempo interesada en establecer un procedimiento común para controlar y evitar los posibles tipos de fraude fiscal que se están dando, pero no ha sido capaz de fijar una normativa común, debido a las numerosas reticencias de los Estados miembros.

Este rechazo a colaborar más y a dar más poder a la Comunidad para luchar contra este tipo de conductas se debe a que los Estados miembros consideran que, en ciertas ocasiones, la normativa comunitaria supone una intromisión en la esfera de su soberanía, se pierden derechos legales existentes y, desde un punto de vista estrictamente económico se llegan a perder posibles ingresos tributarios.

Sin olvidar las medidas preventivas que deberían ser tomadas con antelación, los objetivos que se deberían cumplir con esta estrategia serían:

  • Evitar que el fraude aparezca.
  • Detectar el fraude lo antes posible para combatirlo y detenerlo desde su inicio.
  • Perseguir y castigar a los defraudadores, incluso penalmente.
  • Intentar recuperar las cuotas defraudadas en la mayor cuantía posible.

Un elemento primordial en este aspecto es la existencia de un Registro de Operadores Intracomunitarios, denominado ROI, que debe estar actualizado, en el que se encuentren inscritos todos los operadores nacionales que realizan entregas o prestan servicios intracomunitarios.

Como uno de los requisitos esenciales para declarar una operación exenta o no sujeta es que el operador del Estado miembro desde el que se realiza la adquisición esté dado de alta en los Registros, los defraudadores lo que hacen es utilizar empresas pantalla, que son falsas o que no realizan ninguna actividad, pero que están inscritas en los registros pertinentes. Si las empresas no estuvieran inscritas la operación estaría sujeta a IVA.

Por este motivo se deben establecer medidas para que los defraudadores no accedan a los registros. Una medida sería establecer mecanismos de control para que las empresas de las que se sospeche que puedan realizar operaciones que presenten ciertos riesgos, no puedan entrar en el tráfico mercantil.

A modo de ejemplo, la Inspección podría personarse en el domicilio declarado o en las instalaciones productivas para verificar si allí se realizan las actividades declaradas y, en caso de incumplimiento, dar de baja de forma cautelar o definitiva, a esa empresa en los registros, de conformidad con lo establecido en la normativa.

Para un mejor control se debería tener en cuenta la existencia de las denominadas sociedades durmientes, que son aquéllas que creadas legalmente no tienen actividad aparente y están a la espera de incorporase en un momento determinando a la trama fraudulenta.

Otras medidas que pueden resultar de utilidad en la lucha contra el fraude serían:

  • La mejora de la calidad y accesibilidad a la información disponible.
  • Reducción de los plazos presentación y tramitación del VIES.
  • Campañas específicas de control de calidad de los datos.
  • Generalización de las posibilidades de acceso de órganos de control al VIES.

El III Informe de la Comisión Europea sobre el seguimiento de los mecanismos de lucha contra el fraude en el IVA, realizado en el año 2004, señala en su apartado 6.1.4, que para facilitar la carga de la prueba en mecanismos de fraude complejos, algunos Estados miembros han reforzado recientemente su legislación antifraude introduciendo una responsabilidad fiscal solidaria que implica que si el sujeto pasivo conocía o debiera haber conocido las actividades fraudulentas de su cocontratante, será responsable del pago del IVA pagadero por su cocontratante.

En algunos Estados miembros la introducción de la responsabilidad solidaria en sus legislaciones ha tenido un efecto de disuasión y se demuestra eficaz.

Esta medida tiene su fundamento jurídico en la Sexta Directiva, a condición de que se respete el principio de proporcionalidad.

La responsabilidad conjunta tiene base legal en el artículo 21 de la Directiva 77/388, apartado 3º y en el artículo 22. 7 y 8.

El artículo 21 establece quiénes son deudores del IVA y dice literalmente en su apartado 3º que “en las situaciones a que se refieren los apartados 1 y 2, los Estados miembros podrán disponer que una persona distinta del deudor del impuesto quede obligada solidariamente al pago del mismo”.

Por su parte, el artículo 22 prevé en su apartado 7º que los Estados miembros adopten las medidas necesarias para que las personas que sean consideradas solidariamente responsables del pago del impuesto, cumplan las obligaciones de pago previstas y concreta en el apartado 8º que los Estados miembros pueden establecer otras obligaciones que estimen necesarias para garantizar la correcta recaudación del impuesto y prevenir el fraude.

Desde el 1 de enero de 2007 el mismo fundamento se encuentra en la nueva Directiva IVA 2006/112/CE, artículo 273, que recoge literalmente el supuesto.

Artículo 273

“Los Estados miembros podrán establecer otras obligaciones que estimen necesarias para garantizar la correcta recaudación del IVA y prevenir el fraude, siempre que respete el principio de igualdad de trato de las operaciones interiores y de las operaciones efectuadas entre Estados miembros por sujetos pasivos, a condición que dichas obligaciones no den lugar, en los intercambios entre los Estados miembros, a formalidades relacionadas con el paso de una frontera.

No podrá utilizarse la facultad prevista en el párrafo primero para imponer obligaciones suplementarias de facturación respecto de las fijadas en el capítulo 3”.

La Ley 36/2006 de 29 de noviembre, de medidas para la prevención del fraude fiscal busca desincentivar la adquisición de mercancías a tramas organizadas, casi siempre a un coste menor, mediante la posible declaración de responsabilidad subsidiaria que implica que el empresario o profesional que adquiera bienes y presuma que el vendedor no va a realizar la declaración por IVA de dicho bien, pueda ser declarado responsable de tal IVA repercutido. Esto es, Hacienda podrá exigir al comprador de los bienes el IVA que el vendedor no ha ingresado o bien negarle su derecho a la deducción en el supuesto en el que se pruebe que ha colaborado en la defraudación.

Reglamento 1798/2003 del Consejo, de 7 de octubre

La razón de ser de este Reglamento relativo a la cooperación administrativa en el ámbito del IVA, es la definición de normas y procedimientos para cooperar e intercambiar entre los Estados miembros toda la información que les pudiera ser útil para aplicar el IVA.

Este Reglamento señala que se deberá establecer un sistema común de intercambio de información entre los Estados miembros, en el marco del cual las autoridades administrativas de éstos estén obligadas a prestarse asistencia mutua y a colaborar con la Comisión con el fin de garantizar la correcta aplicación del IVA a las entregas de bienes y prestación de servicios, adquisición intracomunitaria de bienes e importación de bienes. Para conseguirlo será necesario el almacenamiento y la transmisión electrónica de determinados datos.

Los Estados miembros y la Comisión Europea se encargarán de evaluar el funcionamiento de la cooperación administrativa regulada en el Reglamento. Además, la Comisión se ocupará de centralizar las experiencias de los Estados, recibiendo las estadísticas necesarias para evaluar el sistema, siempre que estén disponibles y no causen perjuicios administrativos, siendo ésta la encargada de trasmitir a los Estados toda la información que reciba y pueda facilitar.

Al realizar una solicitud de información y de investigación administrativas se utilizará, siempre que sea posible, un formulario normalizado. La autoridad requerida realizará las investigaciones precisas con el fin de obtener la información solicitada. El Estado requirente podrá pedir que se practiquen actuaciones concretas y específicas para un determinado caso, pudiendo el Estado requerido hacer caso omiso de dicha solicitud si no lo cree oportuno. Si responde de esta última forma, deberá justificar ante el otro Estado los motivos en los que se ha basado para no realizar las acciones concretas de investigación.

Para realizar las acciones de inspección e investigación convenientes, la autoridad competente las llevará a cabo como si actuase por cuenta propia o a instancia de otra unidad o autoridad de su mismo país.

Este Reglamento hace alusión al Sistema VAT IMFORMATION EXCHANGE SYSTEM (VIES), calificándolo como sistema de estrecha colaboración entre las autoridades administrativas de los Estados miembros y entre éstas y la Comisión, señalando que es un buen método, pero no será suficiente para hacer frente a las nuevas necesidades en materia de cooperación administrativa, ya que el intercambio automático o espontáneo de información entre Estados miembros es escaso, por lo que será preciso intensificar y acelerar el intercambio de información entre administraciones, así como entre éstas y la Comisión, con objeto de luchar más eficazmente contra el fraude.

Sistema VAT INFORMATION EXCHANGE SYSTEM (VIES)

El sistema VIES, que es un sistema informático de intercambio de información entre los Estados miembros sobre el IVA en las transacciones intracomunitarias, se estructura en el Reglamento (CEE) 218/92 del Consejo, de 27 de enero de 1992.

Con la desaparición física de las fronteras entre los países miembros, surgió la necesidad de sustituir estos sistemas de control por un intercambio de información entre las autoridades fiscales sobre las operaciones intracomunitarias realizadas por los sujetos pasivos del IVA.

Se trata de un sistema preventivo, del que se puede decir que tiene una alta fiabilidad, pero a la vez tiene un importante problema: la propia naturaleza del sistema, ya que tiene un funcionamiento a posteriori.

Este sistema se nutre de las declaraciones trimestrales, puesto que dicha información no puede estar disponibles para los demás Estados miembros hasta seis meses después de su presentación. Esto impide que sea un instrumento capaz por sí solo de controlar las cadenas de fraude en operaciones intracomunitarias.

Medidas adoptadas en España

La desaparición de las fronteras interiores en la Unión Europea ha provocado la aparición de fraudes organizados, cuyo punto de partida se encuentra en la exención aplicable a las entregas intracomunitarias de bienes, que permite la introducción de los bienes en el país de destino sin haber satisfecho el IVA y sin control administrativo.

La prevención de las tramas organizadas en el IVA es una prioridad. El Plan establece una estrategia única y centralizada para combatir este tipo de fraude. Esta estrategia única facilitará la coordinación de todas las áreas de la Agencia y comprende:

  • Desde actuaciones preventivas y la propuesta de cambios normativos para su estudio por los órganos administrativos competentes.
  • Hasta medidas de coordinación con otros países y actuaciones de comunicación externa de los resultados obtenidos.

Lo fundamental es que todos los ámbitos de la organización sepan qué hacer cuando se detecta una trama. Para ello el Plan prevé la aprobación de protocolos de actuación ante las distintas situaciones que pueden producirse. Todas las actuaciones se desarrollarán de forma coordinada y bajo la dirección de la Oficina Nacional de Investigación del Fraude.

A continuación exponemos las distintas medidas adoptadas por España para reducir o evitar el fraude fiscal.

1. Medidas administrativas y medidas procedimentales

En España contamos con la obligación de:

  • Facturar en el CUESTIÓN de entregas intracomunitarias, si bien las mismas están exentas.
  • Llevar un Libro Registro de determinadas operaciones intracomunitarias.
  • Presentar declaraciones recapitulativas trimestrales y anuales.

Además, la Agencia Estatal de la Administración Tributaria ha suscrito convenios con entidades representativas de los sectores económicos afectados y con organismos de consumidores para extender la colaboración social y establecer cauces de información.

Para que un empresario pueda realizar una adquisición intracomunitaria, el operador debe obtener previamente el Numero de Operador Intracomunitario (en adelante NOI) y su inclusión en el Registro de Operadores Intracomunitarios (ROI).

El Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (en adelante RGGI), en su artículo 24.1, señala los supuestos en que se puede denegar el NOI, entre los que se encuentra:

  • La falta de veracidad de los datos comunicados por los interesados a la Administración en sus solicitudes.
  • La falta de aportación de documentación.

De hecho hay un porcentaje elevado de supuestos de denegación de solicitudes de acceso al ROI, cuando la AEAT tiene sospechas fundadas y de igual manera se expulsa del ROI a todos los operadores que están inactivos.

El artículo 184.2 del RGGI prevé la prolongación del plazo de las actuaciones inspectoras, cuando se cumplan los siguientes requisitos:

  • Que se solicite directamente al órgano actuante con anterioridad a los siete días naturales previos al inicio del periodo al que se refiera la solicitud.
  • Que se justifique la concurrencia de circunstancias que lo aconsejen.
  • Que se aprecie que la concesión de la solicitud no puede perjudicar el desarrollo de las actuaciones.

2. Las medidas concretas ante el fraude carrusel

Según se desprende de la jurisprudencia y como constata la doctrina, actualmente se está luchando contra el fraude carrusel mediante la imputación de simulación a las actividades realizadas, de manera que desde una perspectiva sumamente pragmática, se apuesta por dejar a un lado a la trucha, tan escurridiza que ya habrá desaparecido e, incluso, la deuda tributaria que ha dejado pendiente de satisfacer.

Los esfuerzos de la Hacienda Pública, por el contrario, se centran en el bróker a quien se reclamará el IVA cuando las autoridades fiscales constaten que la primera operación efectiva y realmente realizada fue la adquisición de la mercancía por parte de ese sujeto.

Otra vía de lucha, contra el citado fraude, es la aplicación del régimen de operaciones interiores a operaciones exentas mediante la denegación del carácter exento de las entregas por incumplimiento de alguno de los requisitos del artículo 25 de la LIVA.

Otras medidas son:

  • La denegación del IVA soportado.
  • La demora en la devolución (si bien tienen un efecto pernicioso en opinión de parte de la doctrina).
  • Exigir garantía suficiente a los sujetos pasivos que soliciten la devolución (artículo 118 de la LIVA).

3. Responsabilidad tributaria subsidiaria

En el plano nacional contamos, desde hace años, con un CUESTIÓN específico de responsabilidad tributaria para combatir el fraude del IVA (artículo 87.Cinco de la LIVA), en parte criticado por la doctrina, y con las medidas específicas que cada año se prevén en la lucha contra el fraude fiscal llevada a cabo por la AEAT.

El citado artículo 87.Cinco de la LIVA, redacción dada en virtud de la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de Medidas para la Prevención del Fraude Fiscal, ha suscitado una gran polémica, en especial por considerarla incompatible con el Derecho comunitario. De manera que la doctrina científica señala una serie de garantías jurídicas de los contribuyentes, que la citada ley parece obviar, como el principio de proporcionalidad, presunción de inocencia y audiencia.

Y la jurisprudencia comunitaria, en aquellos casos en que el sujeto pasivo fue ajeno a la actuación de terceros y actuó diligentemente, en función del principio de proporcionalidad, seguridad jurídica y confianza legítima, afirma que debe verse asegurado el derecho al mantenimiento de la exención o a deducirse el IVA soportado.

Algunos autores consideran que se debería haber limitado el ámbito de dicha responsabilidad exclusivamente a las operaciones que forman parte del tráfico económico habitual del sujeto que puede llegar a ser considerado responsable. Ello muestra la dificultad de que el sujeto afectado por la norma pueda recabar toda la información para discernir si se encuentra ante un precio anómalo y en su opinión, contraria a la de otra parte de la doctrina y que conlleva problemas procedimentales, lo más oportuno sería considerar como responsables subsidiarios a todos los sujetos que han intervenido en la cadena de transmisiones participando en una trama de fraude del IVA.

Por su parte, otros autores, en relación a la presunción del conocimiento del fraude, considera que la norma adolece en este punto de una falta total de claridad y contraviene el Derecho comunitario, al recurrir a conceptos jurídicos indeterminados que chocan contra el principio de seguridad jurídica.

4. Sistemas para mejorar la cooperación entre Estados miembros: Asistencia Mutua internacional e intercambio de información tributaria

Se han mejorado los sistemas de cooperación entre Estados miembros, en especial mediante el VIES, sistema de intercambio de información y compensación entre administraciones nacionales de datos relativos al valor de las entregas intracomunitarias de mercancías, si bien dicho sistema no está exento de problemas.

En el plano internacional contamos con los mecanismos de asistencia mutua internacional en la recaudación y de intercambio de información tributaria, a este respecto cabe destacar que desde el año 1992 la cooperación administrativa en materia de IVA quedaba al margen de la Directiva 77/799/CEE, siendo objeto de regulación propia a través del Reglamento 904/2010 UE, relativo a la cooperación administrativa y la lucha contra el fraude en el ámbito del IVA.

5. Implantación del principio de tributación en origen

La intención inicial de la Unión Europea era sustituir la tributación en destino, sistema que nace con carácter transitorio, si bien hasta la fecha no ha ocurrido por las dificultades para alcanzar un acuerdo entre todos los Estados miembros como es la apreciable disparidad entre tipos de gravamen.

Implantar el principio de tributación en origen, en opinión de la doctrina, sería la mejor de la soluciones, por su efectividad, al fraude fiscal en el IVA.

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Fraude
Impuesto sobre el Valor Añadido
Fraude fiscal
Medidas de seguridad en el trabajo
I.V.A soportado
Operadores intracomunitarios
Registro de operadores intracomunitarios
Aduanas
Coordinación administrativa
Censo
Proveedores
Ingresos tributarios
Cuota tributaria
Cuota defraudada
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Asistencia mutua
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Adquisiciones intracomunitarias
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Seguridad jurídica
Inspección tributaria
Concepto jurídico indeterminado
Confianza legítima

Real Decreto 1065/2007 de 27 de Jul (Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas de los procedimientos de aplicación de los tributos) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 213 Fecha de Publicación: 05/09/2007 Fecha de entrada en vigor: 01/01/2008 Órgano Emisor: Ministerio De Economia Y Hacienda

LEY 36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevencion del fraude fiscal. VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 286 Fecha de Publicación: 30/11/2006 Fecha de entrada en vigor: 01/12/2006 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

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