Notificaciones en materia tributaria

Las notificaciones de los actos tributarios se someten al régimen general de las notificaciones previsto en las normas administrativas, con las especialidades que establece la LGT. De acuerdo con ello, la notificación de un acto administrativo tiene una doble finalidad:

• De ella depende la propia eficacia del acto, conforme a lo establecido en el artículo 39LPAC.
• Es el presupuesto para que el interesado pueda ejercitar su derecho al recurso, que reconoció el artículo 36 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero.

A este respecto nuestra jurisprudencia ha venido señalando que "si, pese a los vicios de cualquier gravedad en la notificación, puede afirmarse que el interesado llegó a conocer el acto o resolución por cualquier medio -y, por lo tanto, pudo defenderse frente al mismo-, o no lo hizo exclusivamente por su negligencia o mala fe, no cabe alegar lesión alguna de las garantías constitucionales, dado el principio antiformalista y el principio general de buena fe que rigen en esta materia (...)", "y como viene señalando el Tribunal Constitucional ?no toda deficiencia en la práctica de la notificación implica necesariamente una vulneración del art. 24.1CE ? ni, al contrario, ?una notificación correctamente practicada en el plano formal? supone que se alcance ?la finalidad que le es propia?, es decir, que respete las garantías constitucionales que dicho precepto establece [SSTC 126/1991, FJ 5; 290/1993, FJ 4; 149/1998, FJ 3; y 78/1999, de 26 de abril, FJ 2], lo que sucedería, por ejemplo, en aquellos casos en los que la Administración no indaga suficientemente sobre el verdadero domicilio del interesado antes de acudir a la notificación edictal, o habiéndose notificado el acto a un tercero respetando los requisitos establecidos en la Ley, se prueba que el tercero no entregó la comunicación al interesado» [Sentencia de 16 de diciembre de 2010 (rec. cas. núm. 3943/2007), FD Tercero]". Sentencia Administrativo Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 2991/2011 de 10 de Febrero de 2014.

Lugar de notificación 

En los procedimientos iniciados a solicitud del interesado, la notificación se practicará en el lugar señalado a tal efecto por el obligado tributario o su representante o, en su defecto, en el domicilio fiscal de uno u otro.

En los procedimientos iniciados de oficio, la notificación podrá practicarse en el domicilio fiscal del obligado tributario o su representante, en el centro de trabajo, en el lugar donde se desarrolle la actividad económica o en cualquier otro adecuado a tal fin.

La LGT establece por tanto diversos lugares para la práctica de la notificación en función de si el acto a notificar se dicta en el seno de un procedimiento iniciado a instancia de parte o de oficio, en línea con lo ya previsto en el artículo 59.2 de la Ley de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, que también introduce dicha diferenciación. A estos efectos tal y como recoge el Tribunal Supremo en su Sentencia de 7 de octubre de 2015 Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 680/2014:
 

• "En este contexto, si el procedimiento se inicia a instancia de parte la notificación se practicará en el lugar señalado a tal efecto por el obligado tributario o su representante o, en su defecto, en el domicilio fiscal de uno u otro (artículo 110.1 de la LGT). De forma que la Administración Tributaria podrá practicar sus notificaciones no sólo en el domicilio fiscal (aunque sigue siendo el lugar prevalente), sino en el lugar que señale el interesado o su representante (que puede coincidir o no con el domicilio fiscal).
  Si no se pudiera practicar la notificación en ninguno de estos lugares, no se permite a la Administración que lo intente en cualquier otro lugar adecuado a tal fin, como puede ser el lugar de trabajo del interesado, tal como preveía el artículo 105.4 de la antigua LGT de 1963.
• En cambio, en los procedimientos iniciados de oficio la notificación podrá practicarse en el domicilio fiscal del obligado tributario o su representante, en el centro de trabajo, en el lugar donde se desarrolle su actividad económica o en cualquier otro adecuado a tal fin (artículo 110.2 de la LGT). En este caso, queda en manos de la Administración la elección concreta de uno de los siguientes lugares para la práctica de la notificación, sin quedar sujeta a un orden de prelación determinado a diferencia de lo que ocurre cuando el procedimiento se inicia a instancia de parte: el domicilio fiscal del obligado o su representante, el lugar de trabajo del interesado o el lugar donde desarrolla su actividad económica o bien cualquier otro lugar adecuado a tal fin.
  Finalmente hay que señalar que, si bien el domicilio fiscal no es el único lugar donde pueden practicarse las notificaciones tributarias, sigue ocupando un puesto destacado, aunque no preferente, tal como evidencia tanto el propio artículo 110 como el 111.1 (en relación con la posibilidad de la recepción de la notificación por un tercero que se encuentre en el domicilio fiscal del interesado o su representante) y el 112 de la LGT (en tanto que, en principio, dos intentos de practicar sin éxito la notificación en el domicilio fiscal habilitan para la práctica de la notificación por comparecencia)".

Personas legitimadas para recibir las notificaciones

Cuando la notificación se practique en el lugar señalado al efecto por el obligado tributario o por su representante, o en el domicilio fiscal de uno u otro, de no hallarse presentes en el momento de la entrega, podrá hacerse cargo de la misma cualquier persona que se encuentre en dicho lugar o domicilio y haga constar su identidad, así como los empleados de la comunidad de vecinos o de propietarios donde radique el lugar señalado a efectos de notificaciones o el domicilio fiscal del obligado o su representante. Así lo señala el artículo 111 de la LGT, que ha sido interpretado por nuestra jurisprudencia como sigue (Sentencia de 7 de octubre de 2015 Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 680/2014):

• "(...) En el primer caso, la notificación realizada de forma personal al propio obligado tributario o bien a su representante en su domicilio o en el lugar designado por ellos, es válida siempre que concurran los requisitos señalados en el 59.1 de la LRJPAC (que, con anterioridad, se encontraban establecidos en el artículo 105.3 de la LGT de 1963): deberá constar la recepción del interesado o su representante, la fecha, la identidad (consignando la firma y el número de DNI) y el contenido del acto notificado.
• En tanto que en el segundo supuesto, cuando el interesado o sus representantes no estén presentes en su domicilio en el momento de entregarse la notificación, puede recibir la misma tanto cualquier persona que se encuentre allí como cualquier empleado de la comunidad de vecinos o propietarios. Los requisitos que deben concurrir para que la notificación recibida por una tercera persona sea válida son: que dicha persona se encuentre en el domicilio del interesado en ausencia de éste y que haga constar su identidad (firma y número de DNI). Requisitos a los que hay que añadir el resto de los fijados en el artículo 59.1 de la LRJPAC. (...)"

[Al respecto de lo señalado anteriormente ha que] "(...) realizar [las siguientes] observaciones:

• La primera de ellas consiste en que la recepción por una tercera persona solamente puede suceder cuando el lugar para practicar la notificación es el domicilio o el lugar señalado a tal efecto por el obligado o su representante no en el resto de casos.
• La segunda de las observaciones hace referencia a que, como el legislador ha utilizado la expresión ?podrá hacerse cargo? la tercera persona de la notificación, ello supone que no impone a la persona que se encuentre en el domicilio del interesado o su representante la obligación de recibir la notificación, sino que simplemente están facultados a ello. Es decir, la vigente LGT (al igual que la de 1963), siguiendo los pasos de la LRJPAC, no impone la obligación de colaborar en la recepción de la notificación, pero la facilita?. 

El rechazo de la notificación realizado por el interesado o su representante implicará que se tenga por efectuada la misma.

Formas de notificación

En los procedimientos tributarios, las notificaciones pueden practicarse por cualquier medio fehaciente, incluso por medios electrónicos, informáticos y telemáticos en los términos que establezca la normativa tributaria.

Notificación por comparecencia

Cuando no sea posible efectuar la notificación al interesado o a su representante por causas no imputables a la Administración tributaria e intentada al menos dos veces en el domicilio fiscal, o en el designado por el interesado si se trata de un procedimiento iniciado a solicitud del mismo, se harán constar en el expediente las circunstancias de los intentos de notificación.

Será suficiente un solo intento cuando el destinatario conste como desconocido en dicho domicilio o lugar.

En este supuesto se citará al interesado o a su representante para ser notificados por comparecencia por medio de anuncios que se publicarán, por una sola vez para cada interesado, en el "Boletín Oficial del Estado".

• La publicación en el "Boletín Oficial del Estado" se efectuará los lunes, miércoles y viernes de cada semana. Estos anuncios podrán exponerse asimismo en la oficina de la Administración tributaria correspondiente al último domicilio fiscal conocido. En el caso de que el último domicilio conocido radicara en el extranjero, el anuncio se podrá exponer en el consulado o sección consular de la embajada correspondiente.
• En la publicación constará la relación de notificaciones pendientes con indicación del obligado tributario o su representante, el procedimiento que las motiva, el órgano competente de su tramitación y el lugar y plazo en que el destinatario de las mismas deberá comparecer para ser notificado.

Mediante este anuncio se busca convocar la comparecencia del obligado ausente, con la finalidad de practicar una notificación personal. Luego no se trata de la publicación de la resolución por medio de edictos sino de la citación al interesado por este medio para ser notificado por comparecencia. En el caso de incomparecencia dentro del plazo fijado se entenderá practicada la correspondiente notificación, teniéndole por notificado de las sucesivas actuaciones y diligencias de dicho procedimiento, sin perjuicio del derecho que le asiste a comparecer en cualquier momento del mismo.
Se ha planteado en la práctica la cuestión de la eficacia de la notificación edictal cuando a pesar de no haberse realizado de forma expresa la declaración de cambio de domicilio, como requiere el artículo 48 de la LGT, no obstante la Administración puede conocer que ese cambio se ha producido. Debe tenerse en cuenta que, si bien, cuando el destinatario no es hallado en el lugar por él designado, la Administración no tiene obligación de llevar a cabo «"largas, arduas y complejas indagaciones ajenas a su función" (Sentencia Constitucional Nº 133/1986, Tribunal Constitucional, Sala Primera, Rec Recurso de amparo 1.020/1985 de 29 de Octubre de 1986), en ocasiones la Administración puede investigar el cambio de domicilio con una mínima gestión. En estos casos, es exigible a la Administración una mínima comprobación antes de optar por la publicación edictal. Así lo ha declarado la jurisprudencia exigiendo de la Administración una labor razonablemente prudente para notificar al interesado los actos que le afecten. Por lo tanto, aunque es carga del obligado tributario la comunicación del cambio de domicilio fiscal, de modo que la Administración debe intentar la notificación en el domicilio declarado, en los supuestos en que fácilmente puede comprobar la variación o existan indicios para hacer pensar que ese cambio se ha producido, debe realizar una mínima investigación. Por ello, el Tribunal Supremo, aunque establece como doctrina legal que el cambio de domicilio declarado a otros efectos administrativos no sustituye la declaración tributaria expresa de cambio de domicilio fiscal, ha reconocido que una declaración-liquidación o autoliquidación realizada con motivo de un tributo del que deba tener conocimiento la Administración en el desarrollo de la gestión tributaria de aquél, puede equivaler a la declaración expresa de cambio de domicilio fiscal.

En todo caso, la comparecencia deberá producirse en el plazo de 15 días naturales, contados desde el siguiente al de la publicación del anuncio en el "Boletín Oficial del Estado". Transcurrido dicho plazo sin comparecer, la notificación se entenderá producida a todos los efectos legales el día siguiente al del vencimiento del plazo señalado.

Cuando el inicio de un procedimiento o cualquiera de sus trámites se entiendan notificados por no haber comparecido el obligado tributario o su representante, se le tendrá por notificado de las sucesivas actuaciones y diligencias de dicho procedimiento, y se mantendrá el derecho que le asiste a comparecer en cualquier momento del mismo.

Notificación por medios electrónicos

El Real Decreto 1363/2010, e establece la obligación de utilizar medios electrónicos en las comunicaciones y notificaciones que deba efectuar la AEAT en sus actuaciones y procedimientos tributarios, aduaneros y estadísticos de comercio exterior y en la gestión recaudatoria de los recursos de otros entes y Administraciones Públicas que tiene atribuida o encomendada.

Estarán obligados a recibir, por medios electrónicos las comunicaciones y notificaciones administrativas que  les dirija la AEAT las entidades que tengan la forma jurídica de:

• Sociedad anónima (NIF que empiece por la letra A).
• Sociedad de responsabilidad limitada (NIF que empiece por la letra B).
• Las personas jurídicas y entidades sin personalidad jurídica que carezcan de nacionalidad española (NIF que empiece por la letra N).
• Los establecimientos permanentes y sucursales de entidades no residentes en territorio español (NIF que empiece con la letra W).
• Las Uniones Temporales de Empresas (NIF empieza por la letra U).
• Las entidades cuyo NIF empiece por la letra V y se corresponda con uno de los siguientes tipos: Agrupación de interés económico, Agrupación de interés económico europea, Fondo de Pensiones, Fondo de capital riesgo, Fondo de inversiones, Fondo de titulización de activos, Fondo de regularización del mercado hipotecario, Fondo de titulización hipotecaria o Fondo de garantía de inversiones.

Con independencia de su personalidad o forma jurídica, estarán obligados a recibir por medios electrónicos las notificaciones de la AEAT  las personas y entidades que:

• Que estuvieran inscritas en el Registro de grandes empresas  (Artículo 3.5 del Reglamento general de las actuaciones Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio).
• Que hayan optado por la tributación en el régimen de consolidación fiscal (Capítulo VII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades).
• Que hayan optado por la tributación en el Régimen especial del grupo de entidades (Capítulo IX del título IX de la LIVA).
• Que estuvieran inscritas en el Registro de devolución mensual (Artículo 30 de la LIVA).
• Aquellas que tengan una autorización en vigor del Departamento de Aduanas e Impuestos Especiales de la Agencia Estatal de Administración Tributaria para la presentación de declaraciones aduaneras mediante el sistema de transmisión electrónica de datos (EDI).

El obligado será excluido del sistema de dirección electrónica cuando dejen de concurrir en él las circunstancias que determinaron su inclusión, siempre que así lo solicite expresamente, por medio de solicitud específica presentada por medios electrónicos en la sede electrónica de la AEAT.

No obstante lo establecido en el apartado anterior, la Agencia Estatal de Administración Tributaria podrá practicar las notificaciones por los medios no electrónicos:

• Cuando la comunicación o notificación se realice con ocasión de la comparecencia espontánea del obligado (o representante) en las oficinas de la AEAT y solicite la comunicación personal en ese momento.
• Cuando la comunicación o notificación electrónica resulte incompatible con la inmediatez o celeridad que requiera la actuación administrativa para asegurar su eficacia.
• Cuando las comunicaciones y notificaciones hubieran sido puestas a disposición del prestador del servicio de notificaciones postales para su entrega a los obligados tributarios con antelación a la fecha en que la AEAT  tenga constancia de la comunicación al obligado de su inclusión en el sistema de dirección electrónica habilitada.

 Si en algunos de los supuestos referidos en el apartado anterior la Agencia Estatal de Administración Tributaria llegara a practicar la comunicación o notificación por medios electrónicos y no electrónicos, se entenderán producidos todos los efectos a partir de la primera de las comunicaciones o notificaciones efectuada.

En ningún caso se efectuarán en la dirección electrónica las siguientes comunicaciones y notificaciones:

• Aquellas en las que el acto a notificar vaya acompañado de elementos que no sean susceptibles de conversión en formato electrónico.
• Las que, con arreglo a su normativa, deban practicarse mediante personación en el domicilio fiscal del obligado o en otro lugar señalado al efecto por la normativa o en cualquier otra forma no electrónica.
• Las que efectúe la Agencia Estatal de Administración Tributaria en la tramitación de las reclamaciones económico-administrativas.
• Las que contengan medios de pago a favor de los obligados, tales como cheques.
• Las dirigidas a las entidades de crédito adheridas al procedimiento para efectuar por medios electrónicos el embargo de dinero en cuentas abiertas en entidades de crédito.
• Las dirigidas a las entidades de crédito que actúen como entidades colaboradoras en la gestión recaudatoria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, en el desarrollo del servicio de colaboración.
• Las dirigidas a las entidades de crédito adheridas al procedimiento electrónico para el intercambio de ficheros entre la Agencia Estatal de Administración Tributaria y las entidades de crédito, en el ámbito de las obligaciones de información a la Administración tributaria relativas a extractos normalizados de cuentas corrientes.
• Las que deban practicarse con ocasión de la participación por medios electrónicos en procedimientos de enajenación de bienes desarrollados por los órganos de recaudación de la AEAT.

 La AEAT deberá notificar a los sujetos obligados su inclusión en el sistema de dirección electrónica habilitada.

En los supuestos de alta en el Censo de Obligados Tributarios la notificación de la inclusión en el sistema de dirección electrónica habilitada se podrá realizar junto a la correspondiente a la comunicación del número de identificación fiscal que le corresponda

En este supuesto:

Citación:

• Se citará al obligado o a su representante para ser notificados por comparecencia por medio de anuncios en el BOE o en los boletines de las comunidades autónomas o de las provincias, según corresponda.
• La publicación se efectuará los días 5 y 20 de cada mes o, en su caso, el día inmediato hábil posterior.
• Podrán exponerse asimismo en la oficina de la Administración tributaria correspondiente al último domicilio fiscal conocido.
• En el caso de que el último domicilio conocido radicara en el extranjero, el anuncio se podrá exponer en el consulado o sección consular de la embajada correspondiente.
• La Administración tributaria podrá llevar anunciarlo mediante el empleo y utilización de medios informáticos, electrónicos y telemáticos en los términos que establezca la normativa tributaria.
• En la publicación en los boletines oficiales constará la relación de notificaciones pendientes con indicación del obligado tributario o su representante, el procedimiento que las motiva, el órgano competente de su tramitación y el lugar y plazo en que el destinatario de las mismas deberá comparecer para ser notificado.

Comparecencia:

• La comparecencia deberá producirse en el plazo de 15 días naturales, contados desde el siguiente al de la publicación del anuncio en el correspondiente boletín oficial. Transcurrido dicho plazo sin comparecer, la notificación se entenderá producida a todos los efectos legales el día siguiente al del vencimiento del plazo señalado.
• Si el inicio de un procedimiento o cualquiera de sus trámites se entiendan notificados por no haber comparecido el obligado tributario o su representante, se le tendrá por notificado de las sucesivas actuaciones y diligencias de dicho procedimiento, y se mantendrá el derecho que le asiste a comparecer en cualquier momento del mismo. No obstante, las liquidaciones que se dicten en el procedimiento y los acuerdos de enajenación de los bienes embargados deberán ser notificados con arreglo a la norma general.

Cada Administración tributaria podrá asignar una dirección electrónica para practicar notificaciones a los obligados tributarios que NO tengan la condición de persona física. Se podrá acordar la asignación de una dirección  electrónica a las personas físicas que pertenezcan a los colectivos que por razón de capacidad económica o técnica, dedicación profesional y otros motivos acreditados, puedan acceder a los medios tecnológicos precisos.

Transcurrido un mes desde la publicación oficial del acuerdo de asignación y previa comunicación del mismo al obligado tributario, la Administración practicará, con carácter general, las notificaciones en dicha dirección.

Que se practique la notificación en la dirección electrónica, no impedirá que la Administración posibilite que los interesados puedan acceder electrónicamente al contenido de las actuaciones administrativas en la sede electrónica correspondiente con los efectos propios de la notificación por comparecencia.

Para que la notificación se practique utilizando medios electrónicos, se requerirá que el interesado haya señalado dicho medio como preferente o haya consentido su utilización.

El rechazo de la notificación realizado por el interesado o su representante implicará que se tenga por efectuada la misma.

Notificaciones voluntarias en sede electrónica

A TENER EN CUENTA. Las referencias que se hagan a continuación sobre la Ley 59/2003, de 19 de diciembre, se entenderán hechas a la Ley 6/2020, de 11 de noviembre.

Las Administraciones tributarias podrán habilitar en su sede electrónica la posibilidad de que, de forma voluntaria, los interesados puedan acceder al contenido de sus notificaciones. La habilitación deberá cumplir los siguientes requisitos:

• Deberá quedar acreditación de la identificación del contribuyente que accede a la notificación. Esta identificación podrá realizarse mediante cualquier sistema de firma electrónica, avanzada y no avanzada, que sea conforme con lo dispuesto en la Ley 59/2003, de 19 de diciembre, de Firma Electrónica, y en la Ley 11/2007, de 22 de junio, de acceso electrónico de los ciudadanos a los Servicios Públicos.
• Deberá informarse de forma claramente identificable de que el acceso del interesado al contenido tendrá el carácter de notificación a los efectos legales oportunos.
• Deberá quedar constancia del acceso del interesado al contenido de la notificación con indicación de la fecha y la hora en que se produce.

La práctica de notificaciones conforme a lo dispuesto en este artículo no es incompatible con las realizadas a través de la Dirección Electrónica. Si por cualquier causa se produjese la notificación por ambos sistemas surtirá efectos jurídicos la realizada en primer lugar.

Asimismo, si se efectuase la notificación a través de la Sede electrónica y por medios no electrónicos producirá efectos jurídicos la primera que se practique.