Los obligados tributarios

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  • Estado: Redacción actual VIGENTE
  • Orden: Fiscal
  • Fecha última revisión: 17/03/2020

En este tema se abordan todas aquellas figuras a las que la legislación tributaria califica como obligados tributarios, sobre las que pesa el cumplimiento de determinadas obligaciones tributarias tanto de carácter formal como material.

Se abordarán también los tipos de responsabilidad derivada de dichas obligaciones, así como los sujetos que deben responder a dichas obligaciones.

 

 

OBLIGADOS y RESPONSABLES TRIBUTARIOS

(artículos 36-43 de la LGT y 175, 176, 177 de la LGT)

Sujeto pasivo / contribuyente

(artículo 36 de la LGT)

  • Debe cumplir con la obligación principal, es decir el pago.
  • Debe cumplir con las obligaciones formales.
  • Realiza el hecho imponible.

Sustituto del contribuyente

(artículo 36 de la LGT)

  • Por imposición de la Ley y en lugar del contribuyente está obligado a cumplir con las obligaciones tributarias.
  • El sustituto podrá exigir del contribuyente el importe de las obligaciones tributarias satisfechas, salvo que la ley señale otra cosa.

Obligados tributarios   

(artículo 37 de la LGT)

  • A realizar pagos fraccionados (empresarios, sociedades, etc.).
  • Retenedor / obligado a retener (es quien satisface determinados rendimientos).
  • A practicar ingresos a cuenta (es quien satisface rentas en especie).

Sucesores

(artículos 39, 40, 177 de la LGT)

  • De las personas físicas: herederos (no se transmiten las sanciones)
  • De las personas jurídicas (se transmiten las sanciones):

1. Con limitación de responsabilidad: socios hasta el valor de su cuota de liquidación y demás percepciones patrimoniales recibidas por los mismos en los dos años anteriores a la fecha de disolución que minoren el patrimonio social que debiera responder de tales obligaciones. Las obligaciones tributarias pendientes de las sociedades y entidades con personalidad jurídica disueltas y liquidadas en las que la Ley no limita la responsabilidad patrimonial de los socios, partícipes o cotitulares se transmitirán íntegramente a éstos, que quedarán obligados solidariamente a su cumplimiento.

2. Sin limitación de responsabilidad: socios, responden solidariamente.

3. En adquisiciones: quien sucede en la explotación.

Responsables

(artículos 41, 42, 43 de la LGT)

  • Salvo precepto legal, la responsabilidad será siempre subsidiaria.
  • No alcanzará las sanciones, salvo excepciones.
  • Requerirá un acto administrativo con audiencia al interesado.
  • Declaración previa de fallido del deudor principal.

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SOLIDIARIOS

(artículo 175 de la LGT)

SUBSIDIARIOS

(artículo 176 de la LGT)

  • Los que sean causantes o colaboren activamente en la realización de una infracción tributaria.

 

  • Los que colaboren en la ocultación de bienes a la Administración o impidan su ejecución o embargo.
  • Administradores de sociedades.
  • Integrantes de la administración concursal y los liquidadores de sociedades y entidades en general que no hubiesen realizado las gestiones necesarias para el íntegro cumplimiento de las obligaciones tributarias devengadas con anterioridad a dichas situaciones e imputables a los respectivos obligados tributarios. De las obligaciones tributarias y sanciones posteriores a dichas situaciones responderán como administradores cuando tengan atribuidas funciones de administración.
  • Adquirentes de bienes afectos por ley al pago de la deuda tributaria.
  • Agentes y comisionistas de aduanas.
  • Personas o entidades que contraten o subcontraten la ejecución de obras o la prestación de servicios por las obligaciones tributarias repercutirse o cantidades que deban retenerse a trabajadores, profesionales u otros empresarios.
  • Persona física o jurídica que ostenta control sobre una persona jurídica por las deudas de la entidad controlada, y la persona física o jurídica "controlada" por las deudas de la persona física o jurídica que ostenta su control.

 

Los obligados tributarios (artículo 35 de la LGT) son aquellas personas físicas o jurídicas y las entidades a las que la normativa tributaria impone el cumplimiento de obligaciones tributarias. 

Son obligados tributarios, entre otros:

  1. Los contribuyentes.
  2. Los sustitutos del contribuyente.
  3. Los obligados a realizar pagos fraccionados.
  4. Los retenedores.
  5. Los obligados a practicar ingresos a cuenta.
  6. Los obligados a repercutir.
  7. Los obligados a soportar la repercusión.
  8. Los obligados a soportar la retención.
  9. Los obligados a soportar los ingresos a cuenta.
  10. Los sucesores.
  11. Los beneficiarios de supuestos de exención, devolución o bonificaciones tributarias, cuando no tengan la condición de sujetos pasivos.
  12. Obligados al cumplimiento de obligaciones formales. 

También tendrán el carácter de obligados tributarios aquellos a quienes la normativa tributaria impone el cumplimiento de obligaciones tributarias formales.

Tendrán la consideración de obligados tributarios, las herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades que, carentes de personalidad jurídica, constituyan una unidad económica o un patrimonio separado susceptibles de imposición.

Tendrán asimismo el carácter de obligados tributarios los responsables a los que se refiere el artículo 41 de la LGT.

También tendrán la consideración de obligados tributarios aquellos a los que se pueda imponer obligaciones tributarias conforme a la normativa sobre asistencia mutua.

La concurrencia de varios obligados tributarios en un mismo presupuesto de una obligación determinará que queden solidariamente obligados frente a la Administración tributaria al cumplimiento de todas las prestaciones, salvo que por Ley se disponga expresamente otra cosa. En este sentido, de acuerdo con la STS Sala de lo Contencioso, Rec. 1443/2011 de 5 de julio de 2012, "cuando la Administración sólo conozca la identidad de un titular practicará y notificará las liquidaciones tributarias a nombre del mismo, quien vendrá obligado a satisfacerlas si no solicita su división. A tal efecto, para que proceda la división será indispensable que el solicitante facilite los datos personales y el domicilio de los restantes obligados al pago, así como la proporción en que cada uno de ellos participe en el dominio o derecho trasmitido”.

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Sujeto Pasivo (artículo 36 de la LGT)

Se considera sujeto pasivo al obligado tributario que debe cumplir la obligación tributaria principal, así como las obligaciones formales inherentes a la misma, sea como contribuyente o como sustituto del mismo. No perderá la condición de sujeto pasivo quien deba repercutir la cuota tributaria a otros obligados, salvo que la ley de cada tributo disponga otra cosa.

Tipos de sujetos pasivos.

  • El contribuyente: es contribuyente el sujeto pasivo que realiza el hecho imponible.
  • El sustituto del sujeto pasivo: será sustituto el sujeto pasivo que está obligado a cumplir la obligación tributaria principal y las obligaciones formales inherentes a la misma, en lugar del contribuyente. El sustituto podrá exigir del contribuyente el importe de las obligaciones tributarias satisfechas.

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Obligados a efectuar pagos a cuenta (artículo 37 de la LGT)

  • El contribuyente es el obligado a realizar pagos fraccionados y tiene la obligación de ingresar cantidades a cuenta de la obligación tributaria principal con anterioridad a que ésta resulte exigible.
  • El retenedor es aquel que tiene la obligación de detraer e ingresar en la Administración tributaria, con ocasión de los pagos que deba realizar a otros obligados tributarios, una parte de su importe a cuenta del tributo que corresponda a éstos.
  • El obligado a practicar ingresos a cuenta es la persona o entidad que satisface rentas en especie o dinerarias, y además tiene la obligación de realizar ingresos a cuenta de cualquier tributo.

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Obligados en las obligaciones entre particulares y resultantes del tributo (artículo 38 de la LGT)

  • El obligado a repercutir, es la persona o entidad que debe repercutir la cuota tributaria a otras personas o entidades. Normalmente coincidirá con aquel que realiza las operaciones gravadas.
  • El obligado a soportar la repercusión, será la persona o entidad a quien se deba repercutir la cuota tributaria, y que habitualmente coincidirá con el destinatario de las operaciones gravadas. El repercutido no está obligado al pago frente a la Administración tributaria pero debe satisfacer al sujeto pasivo el importe de la cuota repercutida.
  • El obligado a soportar la retención, la persona o entidad perceptora de las cantidades sobre las que el retenedor deba practicar retenciones tributarias.

La ley podrá imponer a las personas o entidades la obligación de soportar los ingresos a cuenta de cualquier tributo practicados con ocasión de las rentas en especie o dinerarias que perciban y, en su caso, la repercusión de su importe por el pagador de dichas rentas.

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Sucesores

Sucesores de las personas físicas (artículo 39 de la LGT)

Cuando fallezcan los obligados tributarios, las obligaciones tributarias pendientes se transmitirán a los herederos; con la excepción de las sanciones, que no se transmitirán en ningún caso, esta excepción se extiende también a los intereses generados por la solicitud de suspensión (STS nº 415/2017, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 834/2016 de 09 de Marzo de 2017).

Tampoco se transmitirá la obligación del responsable salvo que se hubiera notificado el acuerdo de derivación de responsabilidad antes del fallecimiento. Y todo ello sin perjuicio de lo establecido en el Código Civil, que en su artículo 988 establece la libre aceptación o repudiación de la herencia, y los artículos 1010 y ss. del CC que regulan la aceptación a beneficio de inventario, reconociéndose el derecho a deliberar previo a la aceptación.

El hecho de que a la fecha de la muerte del causante la deuda tributaria no estuviera liquidada, no impide la transmisión a los sucesores de las obligaciones tributarias devengadas. En cuyo caso las actuaciones se entenderán con cualquiera de ellos, debiéndose notificar la liquidación que resulte de dichas actuaciones a todos los interesados que consten en el expediente. Así mismo, en caso de que las obligaciones tributarias del causante se hubiesen devengado con anterioridad a su fallecimiento es "legítimo que la Administración Tributaria inicie actuaciones de comprobación e investigación de las obligaciones tributarias de una sociedad disuelta y liquidada años después de haberse producido tales circunstancias, si dichas obligaciones se devengaron con anterioridad" (STS, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 3692/2010 de 22 de Octubre de 2012).

Mientras la herencia se encuentre yacente, el cumplimiento de las obligaciones tributarias del causante corresponderá al representante de la herencia yacente, al tiempo que las obligaciones podrán satisfacerse con cargo a los bienes de la herencia yacente.

Sucesores de personas jurídicas y de entidades sin personalidad (artículo 40 de la LGT)

La ley distingue dos tipos de supuestos:

  • Sociedades que limitan la responsabilidad de sus socios: en este caso las obligaciones tributarias pendientes de las sociedades disueltas y liquidadas se transmitirán a los socio, partícipes o cotitulares que quedarán obligados solidariamente hasta el límite del valor de la cuota de liquidación que les corresponda y demás percepciones patrimoniales recibidas por los mismos en los dos años anteriores a la fecha de disolución que minoren el patrimonio social que debiera responder de tales obligaciones.
  • Sociedades en las que no se limita la responsabilidad de los socios: en este caso se transmitirán íntegramente a sus socios que quedarán obligados solidariamente. 

Al igual que sucede con las personas físicas, el hecho de que la deuda tributaria no estuviera liquidada en el momento de producirse la extinción de la personalidad jurídica de la sociedad o entidad no impedirá la transmisión de las obligaciones tributarias devengadas a los sucesores, pudiéndose entender las actuaciones con cualquiera de ellos.

Si se produce la disolución de la sociedad pero no su liquidación, las obligaciones tributarias pendientes de las mismas se transmitirán a las personas o entidades que sucedan o que sean beneficiarias de la correspondiente operación. 

En caso de disolución de fundaciones o entidades sin personalidad, las obligaciones tributarias pendientes de las mismas se transmitirán a los destinatarios de los bienes y derechos de las fundaciones o a los partícipes o cotitulares de dichas entidades.

Las sanciones que pudieran proceder por las infracciones cometidas por las sociedades y entidades a las que nos estamos refiriendo en este apartado serán exigibles a los sucesores de las mismas hasta el límite del valor de la cuota de liquidación que corresponda.

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Responsables Tributarios (artículo 41 de la LGT)

Son responsables de las deudas tributarias las personas físicas o jurídicas o entidades sin personalidad jurídica que se colocan (por mandato legal) junto a los deudores principales, pero que no ocupan su lugar.

Así, el ámbito de responsabilidad tributaria no sólo se extiende a las deudas contraídas por sujetos pasivos, sino a las de otros tipos de obligados tributarios. La LGT solamente establece supuestos de responsabilidad con relación a:

  • Obligaciones tributarias principales del contribuyente.
  • Obligaciones tributarias de realizar pagos a cuenta.
  • Obligaciones entre particulares resultantes del tributo en cuanto a la obligación de ingreso en Hacienda de las cuotas repercutidas.

La ley prevé dos tipos de responsabilidad: subsidiara y solidaria.

Responsabilidad subsidiaria (artículo 43 de la LGT)

Para poder reclamar el pago de la deuda al responsable subsidiario es necesario haber declarado previamente fallido al deudor principal y a los deudores solidarios. Salvo que la ley establezca lo contrario la responsabilidad será siempre subsidiaria.

Serán responsables subsidiarios de la deuda tributaria:

  • Los administradores de hecho o de derecho de las personas jurídicas que, habiendo cometido infracciones tributarias, no hubiesen realizado los actos necesarios (que sean de su incumbencia) para el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios. Su responsabilidad también se extenderá a las sanciones.
  • Los administradores de hecho o de derecho de aquellas personas jurídicas que hayan cesado en sus actividades, por las obligaciones tributarias devengadas de éstas que se encuentren pendientes en el momento del cese, siempre que no hubieran hecho lo necesario para su pago o hubieren adoptado acuerdos o tomado medidas causantes del impago.
  • Los integrantes de la administración concursal y los liquidadores de sociedades y entidades en general que no hubiesen realizado las gestiones necesarias para el íntegro cumplimiento de las obligaciones tributarias devengadas con anterioridad a dichas situaciones e imputables a los respectivos obligados tributarios. De las obligaciones tributarias y sanciones posteriores a dichas situaciones responderán como administradores cuando tengan atribuidas funciones de administración.
  • Los adquirentes de bienes afectos por ley al pago de la deuda tributaria, responden con dichos bienes, por derivación de la acción tributaria, si la deuda tributaria no es satisfecha por el deudor principal.
  • Los agentes y comisionistas de aduanas, cuando actúen en nombre y por cuenta de sus comitentes.
  • Las personas o entidades quecontraten o subcontraten la ejecución de obras o la prestación de servicios correspondientes a su actividad económica principal, por las obligaciones tributarias relativas a tributos que deban repercutirse o cantidades que deban retenerse a trabajadores, profesionales u otros empresarios, en la parte que corresponda a las obras o servicios objeto de la contratación o subcontratación. Esta responsabilidad no será exigible cuando el contratista o subcontratista haya aportado al pagador un certificado específico de encontrarse al corriente de sus obligaciones tributarias emitido a estos efectos por la Administración tributaria durante los 12 meses anteriores al pago de cada factura correspondiente a la contratación o subcontratación. La responsabilidad quedará limitada al importe de los pagos que se realicen sin haber aportado el contratista o subcontratista al pagador el certificado de encontrarse al corriente de sus obligaciones tributarias, o habiendo transcurrido el período de doce meses desde el anterior certificado sin haber sido renovado. 
  • Persona física o jurídica que ostenta control sobre una persona jurídica por las deudas de la entidad controlada, y la persona física o jurídica por las deudas de la persona física o jurídica que ostenta su control, tanto por la responsabilidad que se derive de las obligaciones tributarias como de las sanciones que procedan. Estos supuestos fueron introducidos por la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevencion del fraude fiscal, recogiendo la llamada doctrina de "levantamiento del velo", al señalar que se derivará esta responsabilidad cuando:
    • Se produzca un control efectivo, total o parcial, directo o indirecto, de las personas jurídicas o concurra una voluntad rectora común,
    • Resulte acreditado que las personas jurídicas han sido creadas o utilizadas de forma abusiva o fraudulenta para eludir la responsabilidad patrimonial universal frente a la Hacienda Pública.
    • Exista unicidad de personas o esferas económicas, o confusión o desviación patrimonial. 
  • Los administradores de hecho o de derecho de las personas jurídicas respecto a las deudas tributarias derivadas de tributos que deban repercutirse o de cantidades que deban retenerse a trabajadores, profesionales u otros trabajadores, cuando estén obligados a efectuar la declaración e ingreso de tales deudas cuando la presentación de autoliquidaciones sin ingreso por tales conceptos tributarios sea reiterativa y pueda acreditarse que dicha presentación no obedece a una intención real de cumplir la obligación tributaria objeto de autoliquidación. A estos efectos:
    • Se entenderá que existe reiteración en la presentación de autoliquidaciones cuando en un mismo año natural, de forma sucesiva o discontinua, se hayan presentado sin ingreso la mitad o más de las que corresponderían, con independencia de que se hubiese presentado solicitud de aplazamiento o fraccionamiento y de que la presentación haya sido realizada en plazo o de forma extemporánea.
    • No se computarán aquellas autoliquidaciones en las que, habiendo existido solicitud de aplazamiento o fraccionamiento, se hubiese dictado resolución de concesión.
    • Se considerará que las autoliquidaciones se han realizado sin ingreso cuando, aun existiendo ingresos parciales en relación con todas o algunas de las autoliquidaciones presentadas, el importe total resultante de tales ingresos durante el año natural señalado no supere el 25% del sumatorio de las cuotas a ingresar autoliquidadas.
    • Se presumirá que no existe intención real de cumplimiento cuando se hubiesen satisfecho créditos de terceros con vencimiento posterior al de la obligación tributaria.

Responsabilidad solidaria (artículo 42 de la LGT

Para poder reclamar el pago de la deuda al responsable solidario no será necesario haber declarado haber declarado fallido previamente al deudor principal.

La responsabilidad solidaria se extiende a los siguientes supuestos:

  • A las personas o entidades que sean causantes o colaboren activamente en la realización de una infracción tributaria. Su responsabilidad también se extenderá a la sanción. A este respecto la STC nº 76/1990, Tribunal Constitucional, Pleno, Rec Recurso de inconstitucionalidad y cuestiones de in de 26 de Abril de 1990,  vino a delimitar la extensión en la aplicación de este precepto al señalar que se requiere de dolo culpa del propio responsable solidario; no se trata, por tanto, de una responsabilidad objetiva.
  • A los partícipes o cotitulares de las entidades carentes de personalidad, en proporción a sus respectivas participaciones respecto a las obligaciones tributarias materiales de dichas entidades. Esta responsabilidad , no se extiende a las sanciones.
  • Las que sucedan por cualquier concepto en la titularidad o ejercicio de explotaciones o actividades económicas, por las obligaciones tributarias contraídas del anterior titular y derivadas de la falta de ingreso de las retenciones e ingresos  a cuenta practicados o que se hubieran debido practicar.
    • Se incluye entre estos supuestos los casos de sucesión de actividad, pero no sólo cuando la sucesión lo es en la titularidad, sino también cuando se produce la sucesión en su ejercicio.
    • No será aplicable a los adquirentes de elementos aislados, salvo que dichas adquisiciones, realizadas por una o varias personas o entidades, permitan la continuación de la explotación o actividad.
  • Dentro del procedimiento de apremio se establece la responsabilidad solidaria de aquellos que con sus acciones hubiera impedido el cobro de deudas por parte de Hacienda Pública, limitándose dicha responsabilidad al valor de los bienes que no hubieran podido embargarse o enajenar; en concreto las personas o entidades que:
    • Sean causantes o colaboren en la ocultación o transmisión de bienes o derechos del obligado al pago con la finalidad de impedir la actuación de la Administración Tributaria.
    • Por culpa o negligencia, incumplan las órdenes de embargo.
    • Con conocimiento de embargo, la medida cautelar o la constitución de la garantía, colaboren o consientan en el levantamiento de los bienes o derechos sobre los que se hubiera constituido  la medida cautelar o la garantía.
    • Sean depositarias de los bienes del deudor y que, una vez recibida la notificación del embargo, colaboren o consientan en el levantamiento de aquellos.

 

 

 

 

 

 

 

 

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Persona jurídica
Personalidad jurídica
Rentas en especie
Sucesor
Deuda tributaria
Deudor principal
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Herencia yacente
Tipos de responsabilidad
Patrimonio social
Infracciones tributarias
Responsable tributario
Prestación de servicios
Comisionista
Pago de la deuda tributaria
Administración concursal
Obligación principal
Ejecuciones de obras
Ocultación de bienes
Responsabilidad patrimonial
Audiencia del interesado
Pagos a cuenta
Comunidad de bienes
Administrador de hecho
Fundaciones
Asistencia mutua
Liquidaciones tributarias
Datos personales
Bonificaciones fiscales
Obligaciones tributarias formales
Obligación de hacer
Disolución de sociedades
Actividades económicas
Subcontratación
Extinción de la personalidad jurídica
Repudiación de la herencia
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