Operaciones no sujetas y exentas del ISD (P. Vasco)

¿Cuáles son las operaciones que no están sujetas al ISD?

(Artículo 3 del Decreto Foral 74/2006, del consejo de Diputados de 29 de noviembre; artículo 7 bis de la Norma Foral 11/2005, de 16 de mayo; artículo 7 de la Norma Foral 4/2015, de 25 de marzo y artículo 8 de la Norma Foral 2/2022, de 10 de marzo)

Para Álava y Bizkaia:

Se introducen como cláusula de cierre al hecho imponible determinados supuestos de no sujeción al disponer que no estarán sujetos a este impuesto las adjudicaciones que, al disolverse la comunicación foral, se hagan en favor del cónyuge viudo o pareja de hecho constituida conforme a lo dispuesto en la Ley del Parlamento Vasco 2/2003, de 7 de mayo, en pago de su mitad de los bienes comunicados.

Además, en Álava no estarán sujetos al impuesto los incrementos patrimoniales derivados de:

• Los premios obtenidos en juegos autorizados.
• Los demás premios y las indemnizaciones sujetas al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
• Las subvenciones, becas, premios, primas, gratificaciones y auxilios que se concedan por entidades públicas o privadas con fines benéficos, docentes, culturales, deportivos o de acción social.
• Las cantidades, prestaciones o utilidades entregadas por corporaciones, asociaciones, fundaciones, sociedades, empresas y demás entidades a sus trabajadores, empleados y asalariados, cuando deriven directa o indirectamente de un contrato de trabajo, aunque se satisfagan a través de un seguro concertado por aquéllas.
• Las cantidades que en concepto de prestaciones se perciban por los beneficiarios de Entidades de Previsión Social Voluntaria y de los Planes y Fondos de Pensiones, siempre que esté dispuesto que estas prestaciones se integren en la base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al perceptor.
• Las cantidades percibidas por un acreedor, en cuanto beneficiario de un contrato de seguro sobre la vida celebrado con el objeto de garantizar el pago de una deuda anterior, siempre que resulten debidamente probadas estas circunstancias.

Por su parte, en Bizkaia no estarán sujetas:

• Las siguientes prestaciones, siempre que estén sujetas al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al perceptor, recibidas por los beneficiarios de:
• Planes de pensiones regulados en el Texto Refundido de la Ley de Regulación de los Planes y fondos de pensiones.
• Entidades de previsión social voluntaria a las que resulte de aplicación el tipo de gravamen establecido en el apartado 5 del artículo 56 de la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades.
• Planes de previsión asegurados y los planes de previsión social empresarial a que se refiere la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
• Planes de pensiones regulados en la Directiva (UE) 2016/2341 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 14 de diciembre de 2006, relativa a las actividades y la supervisión de los fondos de pensiones de empleo (FPE).

A TENER EN CUENTA. El artículo 7 de la Norma Foral 4/2015, de 25 de marzo hace mención a los planes de pensiones regulados en la Directiva 2003/41/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 3 de junio de 2003, relativa a las actividades y la supervisión de fondos de pensiones de empleo, pero esta norma se encuentra en la actualidad derogada, siendo de aplicación la Directiva (UE) 2016/2341 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 14 de diciembre de 2006, relativa a las actividades y la supervisión de los fondos de pensiones de empleo (FPE).

• Las primas satisfechas a los seguros privados que cubran exclusivamente el riesgo de dependencia severa o de gran dependencia, suscritos por personas que tengan con la persona contribuyente una relación de parentesco en línea directa o colateral hasta el cuarto grado inclusive, o por su cónyuge o pareja de hecho o por aquéllas personas que tuviesen a la persona contribuyente a su cargo en régimen de tutela o acogimiento o quienes ejerzan respecto del mismo la curatela con facultades de representación, y cumplan los requisitos enumerados en el número 7 del apartado 1 del artículo 70 de la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
• Las aportaciones realizadas a los sistemas de previsión social de los que sea socio, partícipe, mutualista o titular el cónyuge o pareja de hecho del contribuyente y cumplan los requisitos enumerados en el apartado 3 del artículo 70 de la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
• Las aportaciones realizadas a sistemas de previsión social a favor de personas con discapacidad, que cumplan los requisitos enumerados en el artículo 72 de la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

En cambio, en Gipuzkoa, no estarán sujetas a este impuesto:

• Al igual que en los otros dos territorios, las adjudicaciones que, al disolverse la comunicación foral, se hagan en favor del cónyuge viudo o pareja de hecho, en pago de su mitad de los bienes comunicados. 
• Las cantidades percibidas por una persona acreedora, en cuanto beneficiaria de un contrato de seguro sobre la vida celebrado con el objeto de garantizar el pago de una deuda anterior, siempre que resulten debidamente probadas estas circunstancias.

Operaciones exentas del ISD en las tres provincias vascas

(Artículo 9 de la Norma Foral 11/2005, de 16 de mayo; artículo 12 de la Norma Foral 4/2015, de 25 de marzo y artículo 13 de la Norma Foral 2/2022, de 10 de marzo)

Se determina para Álava, en el artículo 9 de la Norma Foral 11/2005, de 16 de mayo, que estarán exentas en el impuesto:

• Los sueldos y demás emolumentos que dejen devengados y no percibidos a su fallecimiento los funcionarios activos y pasivos y los trabajadores, así como las cantidades percibidas del empleador para atender los gastos de sepelio.
• Las cantidades recibidas con motivo de los contratos de seguros sobre la vida cuando se concierten para actuar de cobertura de una operación principal de carácter civil o mercantil. Esta exención tendrá como límite el importe de la cantidad debida.
• Las adquisiciones por herencia o legado de participaciones en fondos europeos para el impulso de la financiación de la actividad económica o en Fondos europeos para el impulso de la capitalización productiva, que cumplan los requisitos previstos en los artículos 11 o 12 de la Norma Foral 2/2018, de 7 de marzo, según corresponda, que hubieran permanecido en el patrimonio de la persona causante durante el período mínimo de un año inmediatamente anterior a la fecha de devengo del impuesto.
• Las adquisiciones por herencia o cualquier otro título sucesorio de acciones o participaciones en entidades respecto de las que se hubiera podido aplicar la deducción establecida en el artículo 90 de la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, sin que se tenga en cuenta a estos efectos lo dispuesto en los apartados 3 y 7 del mencionado precepto. Para la aplicación de esta exención, el contribuyente deberá aportar una certificación expedida por la entidad cuyas acciones o participaciones se hayan suscrito o adquirido, indicando el cumplimiento de los requisitos exigidos a dicha entidad para tener derecho a la correspondiente deducción en el período impositivo en el que se produjo su adquisición.

Por su parte, en Bizkaia estarán exentas, conforme a lo establecido en el artículo 12 de la Norma Foral 4/2015, de 25 de marzo, las siguientes operaciones:

• Las transmisiones a título lucrativo del pleno dominio o del usufructo vitalicio de la casería y sus pertenecidos que se verifiquen a favor de parientes tronqueros, siempre que la finca estuviese destinada a su explotación agrícola, forestal o ganadera y que el transmitente la lleve a cabo de manera personal. La exención estará condicionada a que, durante el plazo mínimo de seis años, el adquirente se ocupe de manera personal de la explotación de la casería y sus pertenecidos, figurando de alta en el Régimen Especial Agrario de la Seguridad Social y en situación de agricultor activo.
• Las cantidades percibidas por razón de contratos de seguros sobre la vida cuando se concierten para actuar de cobertura de una operación principal de carácter civil o mercantil, con el límite de la cantidad debida, debiendo tributar, en su caso, respecto del exceso.
• La adquisición lucrativa, inter vivos o mortis causa de terrenos, que se realice para completar bajo una sola linde la superficie suficiente para constituir una explotación prioritaria, definida como tal en los artículos 4 a 6 de la Ley 19/1995, de 4 de julio, de Modernización de las Explotaciones Agrarias, siempre que en el documento público de adquisición se haga constar la indivisibilidad de la finca resultante durante el plazo de cinco años salvo supuestos de fuerza mayor.
• La transmisión lucrativa, inter vivos o mortis causa, del pleno dominio o del usufructo vitalicio de una explotación agraria o de parte de la misma o de una finca rústica, en favor de un agricultor joven o un asalariado agrario, que reúna las características y requisitos contemplados en la Ley 19/1995, de 4 de julio, de Modernización de las Explotaciones Agrarias, para su primera instalación en una explotación prioritaria, siempre que se haga constar en la escritura pública de adquisición, y en el registro de la propiedad, en su caso, que si las fincas adquiridas fuesen enajenadas, arrendadas o cedidas durante el plazo de los cinco años siguientes, deberá justificarse previamente el pago del Impuesto, o de la parte del mismo, que se hubiese dejado de ingresar como consecuencia de la presente exención y los intereses de demora, excepción hecha de los supuestos de fuerza mayor.
• Las adquisiciones de bienes y derechos que correspondan a las aportaciones al patrimonio protegido de la persona con discapacidad a que se refiere el artículo 85 de la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
• La percepción de cantidades por los beneficiarios de contratos de seguros sobre la vida que traigan causa en actos de terrorismo, así como en servicios prestados en misiones internacionales humanitarias o de paz de carácter público. Esta exención será aplicable a todos los posibles beneficiarios.
• Las adquisiciones por herencia o legado de participaciones en Fondos europeos para el impulso de la financiación de la actividad económica o en Fondos europeos para el impulso de la capitalización productiva, que cumplan los requisitos previstos en los artículos 5 ó 6 de la Norma Foral 2/2018, de 21 de marzo, según corresponda, que hubieran permanecido en el patrimonio de la persona causante durante el período mínimo de un año inmediatamente anterior a la fecha de devengo del impuesto.
• Las adquisiciones por herencia o cualquier otro título sucesorio de acciones o participaciones en entidades respecto de las que se hubiera podido aplicar la deducción establecida en el artículo 90 de la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, sin que se tenga en cuenta a estos efectos lo dispuesto en los apartados 3 y 7 del mencionado precepto. Para la aplicación de esta exención, será necesario obtener una certificación expedida por la entidad cuyas acciones o participaciones se hayan suscrito o adquirido, indicando el cumplimiento de los requisitos exigidos a dicha entidad.
• Las adquisiciones por herencia o cualquier otro título sucesorio de acciones, participaciones o derechos de contenido económico a que se refiere el artículo 56 quater de la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

En particular, regula el artículo 13 de la Norma Foral 2/2022, de 10 de marzo, que para Gipuzkoa se encontrarán exentas del impuesto:

• Las transmisiones a título lucrativo del caserío y sus pertenecidos, otorgadas por los ascendientes a favor de sus descendientes, siempre que la finca estuviera destinada a su explotación agrícola, forestal o ganadera y que la persona transmitente la lleve a cabo de manera personal. La exención estará condicionada a que, durante el plazo mínimo de 5 años, la persona adquirente se ocupe de manera personal de la explotación del caserío y sus pertenecidos.
• Los sueldos y demás emolumentos que dejen devengados y no percibidos a su fallecimiento los funcionarios activos y pasivos, y los trabajadores.
• La percepción de cantidades por las personas beneficiarias de contratos de seguros sobre la vida que traigan causa en actos de terrorismo, así como en servicios prestados en misiones internacionales humanitarias o de paz de carácter público. Esta exención será aplicable a todas las posibles personas beneficiarias.
• Las adquisiciones por herencia o cualquier otro título sucesorio de opciones sobre acciones o participaciones que fueron recibidas por el causante de su entidad empleadora, siempre que, en el momento de su concesión, la misma tuviera la consideración de entidad innovadora de nueva creación en virtud de lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 ter de la Norma Foral 3/2014, de 17 de enero, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del Territorio Histórico de Gipuzkoa, y cumpliera los requisitos a que se refiere el apartado 4 del mismo.

Presunción de hechos imponibles en el ISD según la legislación de las tres provincias vascas

(Artículo 8 de la Norma Foral 11/2005, de 16 de mayo; artículo 11 de la Norma Foral 4/2015, de 25 de marzo y artículo 12 de la Norma Foral 2/2022, de 10 de marzo)

La presunción de hechos imponibles, u otras cuestiones, es algo común a la mayoría de los impuestos. Estos supuestos se configuran para evitar, en su mayoría, el fraude que pudiese desprenderse de la ambigüedad que pudiera existir en la regulación o como cláusula de cierre a raíz de actuaciones comunes a los sujetos pasivos infractores. 

Las presunciones que se lleven a cabo por la Administración tributaria correspondiente se pondrán en conocimiento de los interesados para que puedan formular cuantas alegaciones y pruebas estimen convenientes a su derecho, antes de girar, en su caso, las liquidaciones correspondientes.

a) Alteración patrimonial de cónyuges, ascendientes, descendientes, herederos y legatarios

Se presumirá la existencia de una transmisión lucrativa cuando de los registros fiscales o de los datos que obren en la Administración resultare la disminución del patrimonio de una persona y simultáneamente o con posterioridad, pero siempre dentro del plazo de prescripción, el incremento patrimonial correspondiente en el cónyuge, miembro de la pareja de hecho constituida conforme a lo dispuesto en la Ley del Parlamento Vasco 2/2003, de 7 de mayo, ascendientes, descendientes, adoptantes, adoptados, herederos o legatarios.

A TENER EN CUENTA. A diferencia de las otras dos provincias, en la provincia de Bizkaia el artículo 11 de la Norma Foral 4/2015, de 25 de marzo no incluye a los herederos y legatarios

CUESTIONES

1. Un contribuyente presenta declaración por el IRPF donde imputa una pérdida patrimonial mínima por la venta de un inmueble. Dos años después, su cónyuge da de alta dicho inmueble en su patrimonio. La Administración tributaria notifica al interesado esta situación, anunciando que debió haber presentado autoliquidación por el impuesto y que se le girará liquidación por la correspondiente donación no declarada, dando el plazo de alegaciones que corresponda. ¿Es correcta esta manera de actuar por parte de la Administración?

Parece que el contribuyente, por ahorrarse el pago del ISD y, además, rebajar su factura fiscal en el IRPF, ha llevado a cabo una operación por la cual dio de baja de su patrimonio el bien inmueble de manera ficticia para terminar adicionándolo al patrimonio de su cónyuge dos años después. Así, la Administración tributaria ha actuado de la manera correcta al avisar a los interesados de su intención de girar liquidación por la declaración no presentada del impuesto y dando el plazo de alegaciones pertinente.

2. En caso de que la Administración tributaria hubiese girado directamente la liquidación, ¿sería correcto su actuar?

En ese caso, la Administración habría negado un derecho reconocido de manera expresa por ley al obligado tributario, lo que determinaría un menoscabo en la posibilidad de hacer frente de manera correcta a sus obligaciones tributarias.

b) Adquisiciones a título oneroso por ascendientes

De igual modo, en las adquisiciones a título oneroso realizadas por los ascendientes como representantes de los descendientes menores de edad, se presumirá la existencia de una transmisión lucrativa a favor de estos por el valor de los bienes o derechos transmitidos, a menos que se pruebe la previa existencia en el patrimonio del menor de bienes o medios suficientes para realizarla y su aplicación a este fin.

CUESTIONES

1. Una persona, a fecha de enero de 2023, lleva a cabo la transmisión a título oneroso de un paquete de acciones de una compañía cotizada en bolsa a su hijo menor de edad. Con posterioridad, siempre dentro del plazo de prescripción, y derivado de los datos que obran en poder de la Administración, se notifica al hijo del cambio en la calificación jurídica que se da por parte de la Administración tributaria en la operación que tuvo lugar en la transmisión de las acciones y de la intención de liquidarlas como transmisión lucrativa en el ISD. ¿Es correcto el actuar de la Administración?

Sí, la Administración tiene la potestad para exigir, dentro del plazo de prescripción que la ley determine para ello, los tributos que no se hubiesen satisfecho. En particular, se exige que, ante la aplicación de la presunción, se lleve a cabo una notificación al contribuyente con indicación del plazo para la presentación de alegaciones y documentos que él considere relevantes para justificar su actuación ante la Administración.

2. Una vez finalizado el plazo para alegaciones pertinente, sin que el hijo obligado hubiese presentado ningún tipo de alegación o documento, la Administración gira liquidación de la cual resulta una cuota a pagar positiva. ¿Está obligado al pago de dicha liquidación el hijo?

Sí, como sucedería con cualquier otra liquidación girada por la Administración.

c) Donaciones entre cónyuges o pareja de hecho, ascendientes y descendientes o adoptantes y adoptados (a excepción de Gipuzkoa)

Por el contrario, las donaciones entre cónyuges, miembros de la pareja de hecho constituida conforme a lo dispuesto en la Ley del Parlamento Vasco 2/2003, de 7 de mayo, ascendientes y descendientes o adoptantes y adoptados, se tendrán por no realizadas si no puede acreditarse que el incremento de patrimonio del donatario es simultáneo a una disminución patrimonial equivalente del donante.

CUESTIÓN

Una persona lleva a cabo una donación a su cónyuge de un inmueble situado a pocos metros de su actual vivienda. Ni el donante ni donatario realizan ninguna otra acción más que el acuerdo privado entre ellos, es decir, no llevan a cabo el cambio de titularidad en el registro público correspondiente ni el pago de ningún tributo que determine que esta transmisión se ha realizado. A fecha del fallecimiento del donante, su hijo y único heredero se lleva una sorpresa al recibir notificación por parte de la Administración tributaria de Álava en donde se le informa de que el piso que creía propiedad de su madre no es tal y sigue constando como propietario su padre y, ahora, él. ¿Es correcta la presunción que hace la Administración tributaria?

Sí, las donaciones entre cónyuges se entenderán como no realizadas si no puede acreditarse que el aumento del patrimonio del donatario se dio de manera simultánea a la disminución del patrimonio del donante. Para su acreditación bastará el cambio de inscripción el registro público competente en la materia.

d) Donaciones entre ascendientes o adoptantes y descendientes o adoptados (especialidad en Gipuzkoa)

La adquisición de bienes o derechos por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito e inter vivos a favor de descendientes o adoptados, precedida de otra adquisición de los mismos bienes o derechos, realizada dentro de los últimos cuatro años inmediatamente anteriores a la citada adquisición, por donación o negocio jurídico a título gratuito e inter vivos a favor del ascendiente o adoptante y realizada por otro descendiente o adoptado del mismo, tributará teniendo en cuenta el parentesco de la primera donante con respecto a la última donataria, descontándose, en su caso, la cuota ingresada correspondiente a la primera donación.