Particularidades

1- Regla de la Prorrata.

Aplicaremos la regla de la prorrata cuando el sujeto pasivo realice conjuntamente  entregas de bienes o prestaciones de servicios que originen derecho a deducción junto con otras operaciones de análoga naturaleza que no den derecho a deducir.

Existen dos modalidades:

• Prorrata general.
• Prorrata especial.

Prorrata General

En esta modalidad, solamente será deducible el IVA soportado de cada periodo  de liquidación en el porcentaje que represente el montante de las operaciones que dan derecho a deducir respecto de la totalidad  de las realizadas por el sujeto pasivo:

IVA SOPORTADO DEDUCIBLE= IVA SOPORTADO x % DE PRORRATA

El porcentaje a deducir se obtendrá multiplicando por 100 el resultado de una fracción donde tengamos:

• Numerador: importe total de las entregas de bienes y prestaciones de servicios  que originen derecho a deducción .
• Denominador: importe total de las entregas de bienes y prestación de servicios realizadas por el sujeto pasivo, incluidas las que no originen derecho a deducción.

PRORRATA = (IMPORTE ANUAL DE LAS OPERACIONES CON DERECHO A DEDUCCIÓN) / (IMPORTE ANUAL DE TODAS LAS OPERACIONES) X 100

En cada año natural aplicaremos de forma provisional como porcentaje de deducción el que haya resultado definitivo en el ejercicio anterior. La aplicación provisional  se realizará durante los 3 primeros trimestres o de los 11 primeros meses del año. Durante el mes de enero podremos solicitar un porcentaje provisional diferente si se producen circunstancias para alterarlo.

En la última declaración-liquidación del impuesto de cada año natural, el sujeto pasivo determinará la prorrata de deducción definitiva según las operaciones realizadas en dicho año y realizará la correspondiente regularización  de las deducciones efectuadas provisionalmente.

Al cierre del ejercicio, si la prorrata provisional y la definitiva no coinciden, es necesario  realizar los ajustes necesarios para regularizar las deducciones con los asientos contables. Ver  caso práctico nº PIBM-20547.

Prorrata especial

Tiene por objeto  establecer la deducción de las cuotas soportadas en la adquisición de bienes y servicios, incluidas las importaciones, atendiendo al uso final de éstos.

• Podrán deducirse las cuotas soportadas en la adquisición o importación de bienes o servicios utilizados exclusivamente en la realización de operaciones  que originen el derecho a la deducción.
• No podrán deducirse las cuotas soportadas  en la adquisición o importación de bienes o servicios utilizados exclusivamente en la realización de operaciones que no originen el derecho a la deducción.
• Las cuotas soportadas en la adquisición o importación de bienes o servicios utilizados parcialmente en la realización de operaciones que originen el derecho a la deducción, podrán ser deducibles en la proporción resultante de aplicar  al importe global de éstas el porcentaje obtenido  por la prorrata general.

Regularización de deducciones en bienes de inversión

Si aplicamos la regla de la prorrata y se ha adquirido un inmovilizado, nos podemos encontrar con que el porcentaje de deducción aplicado  el año de la adquisición sufra variaciones a lo largo de los años  de vida útil del bien.

Bienes de inversión: bienes corporales, muebles, semovientes o inmuebles que estén normalmente destinados a ser utilizados por un periodo de tiempo superior a un año como instrumento de trabajo o medios de explotación.

Las cuotas deducibles por bienes de inversión deberán regularizarse durante los cuatro años siguientes a su incorporación al patrimonio (4+1), el año en que se adquiere  y los cuatro  posteriores. En el caso de terrenos edificables, la regularización se hará durante los nueve años siguientes, es decir, a lo largo de 10 años (9+1).

Procedimiento de regularización:

1. Una vez conocido el porcentaje de deducción definitivo de cada uno de los años, se determinará el importe de la deducción que procedería si la repercusión de las cuotas se hubiese soportado  en el ejercicio que se considere.
2. Dicho importe se restará  del correspondiente a la deducción llevada a cabo en el año en que tuvo lugar la repercusión.
3. La diferencia positiva o negativa, la dividiremos por 5 o 10, siendo el cociente resultante la cuantía  del ingreso o de la deducción complementaria a efectuar.

2- Autoconsumo

Estamos ante una operación asimilada a la entrega de bienes y, en su caso, a la prestación de servicios, teniendo que realizarse ambas operaciones sin contraprestación  para que tenga tal consideración.

Consideraremos autoconsumo de  bienes las siguientes operaciones (sin contraprestación):

• La transferencia efectuada por el sujeto pasivo de bienes corporales de su patrimonio empresarial o profesional a su patrimonio personal o a su consumo particular
• Transferencia  del poder de disposición sobre bienes corporales que integren  el patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo.
• Cambio de afectación de bienes corporales de un sector  a otro diferente de su actividad empresarial o profesional.
• Afectación o, el cambio  de afectación, de bienes producidos, construidos, extraídos, transformados, adquiridos o importados en el ejercicio de la actividad  empresarial o profesional del sujeto pasivo  para su utilización como bienes de inversión.

El autoconsumo de servicios estaría formado por:

• La transferencia de bienes y derechos, no comprendidas en el art. 9.1 de LIVA , del patrimonio empresarial o profesional al patrimonio personal del sujeto pasivo.
• La aplicación total o parcial al uso particular del sujeto pasivo  a fines ajenos a su actividad empresarial o profesional, de los bienes integrantes de su patrimonio  empresarial
• Otras prestaciones de servicios efectuadas a título gratuito  por el sujeto pasivo no contempladas  en los apartados anteriores, si se realizan  para fines ajenos a los de la actividad empresarial o profesional.

3- Operaciones  con contraprestación no dineraria: se considerará base imponible la que se hubiese acordado en condiciones normales de mercado, en la misma fase de producción o comercialización, entre partes independientes.

4- Operaciones a precio único: cuando en una misma operación , y por precio único, se entreguen bienes o se presten servicios de diversa naturaleza (incluso en el traspaso de la totalidad o parte del patrimonio empresarial) la base imponible correspondiente a cada uno de ellos se determinará en proporción al valor de mercado de los bienes entregados o de los servicios prestados.

5- Arrendamiento financiero: en el momento inicial se registrará un activo (según su naturaleza) y un pasivo financiero por el mismo importe, que será el menor entre el valor razonable del activo arrendado y el valor actual al inicio del arrendamiento de los pagos mínimos acordados, incluyendo el pago con opción a compra y excluyéndose las cuotas de carácter contingente, el coste de los servicios y los impuestos repercutibles por el arrendador.

La carga financiera total se distribuirá a lo largo del plazo del arrendamiento y se imputará a la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio en que se devengue, aplicando el método del interés efectivo. (Ver caso práctico nº PIBM-20546).

Contablemente, el arrendamiento financiero tiene la consideración de una adquisición de un activo, contabilizándose como un elemento del inmovilizado material o  del  intangible; fiscalmente será una prestación de servicios.