El lugar de realización de las prestaciones de servicios a efectos de tributación por el Impuesto sobre el Valor Añadido

Lugar de realización a efectos del IVA de los servicios prestados a empresarios o profesionales

Las reglas generales para determinar el lugar de realización de las prestaciones de servicios a empresarios o profesionales se regulan en el artículo 69.Uno.1.º de la LIVA.

Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del impuesto cuando el destinatario:

• Sea un empresario o profesional que actúe como tal.
• Radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.

CUESTIÓN

Un organismo público de Madrid contrata una empresa de auditoría canaria. ¿Cuál es el lugar de realización de la operación?

Estos servicios se consideran prestados en territorio español del IVA cuando el destinatario sea empresario o profesional y tenga la sede de la actividad, como en este caso, en territorio español, con independencia de donde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que se preste.

A efectos de las reglas de localización, se reputarán como empresarios o profesionales las personas jurídicas que no actúen como empresarios o profesionales siempre que tengan asignado un NIF a efectos del IVA suministrado por la Administración española.

Si no tuviese la condición de empresario o profesional el organismo público, el servicio no estaría sujeto al IVA.

RESOLUCIÓN ADMINISTRATIVA

Consulta vinculante de la Dirección General de Tributos (V1244-22), de 3 de junio de 2022

Asunto: lugar de realización de la prestación de servicios cuando una sociedad establecida en el TAI organiza excursiones y eventos en dicho territorio con medios ajenos cuyos destinatarios son empresas establecidas en otros Estados miembros de la UE o en terceros países. Los servicios prestados incluyen guías turísticos, restauración, alquiler de espacios y subcontratación de espectáculos, entre otros. 

«(...) será necesario a estos efectos, con carácter previo, determinar si las operaciones que efectúa la consultante constituyen un conjunto de prestaciones de servicios y, en su caso, de entregas de bienes independientes o si estamos en presencia de un servicio complejo de organización de eventos comprensivo de todas las actividades descritas en el punto anterior de esta contestación.

En este sentido, es criterio reiterado de este Centro directivo derivado de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea manifestado, entre otras, en sus sentencias de 25 de febrero de 1999, Card Protection Plan Ltd (CPP), asunto C-349/96, de 2 de mayo de 1996, Faaborg-Gelting Linien, asunto C-231/94, y de 22 de octubre de 1998, Madgett y Baldwin, asuntos acumulados C-308/96 y C-94/97, y la de 27 de octubre de 2005, Levob Verzekeringen, asunto 41/04 que cuando una operación está constituida por un conjunto de elementos y de actos, procede tomar en consideración todas las circunstancias en las que se desarrolla la operación en cuestión, para determinar, por una parte, si se trata de dos o más prestaciones distintas o de una prestación única.

El Tribunal de Justicia ha declarado que se trata de una prestación única, en particular, en el caso de que deba considerarse que uno o varios elementos constituyen la prestación principal, mientras que, a la inversa, uno o varios elementos deben ser considerados como una o varias prestaciones accesorias que comparten el tratamiento fiscal de la prestación principal.

De esta forma, con independencia de que se facture por un precio único o se desglose el importe correspondiente a los distintos elementos, una prestación debe ser considerada accesoria de una prestación principal cuando no constituye para la clientela un fin en sí, sino el medio de disfrutar en las mejores condiciones del servicio principal del prestador.

De la escueta información contenida en el escrito de consulta no puede concluirse con claridad si se dan las circunstancias necesarias para considerar que la consultante organiza eventos (como, por ejemplo, eventos empresariales) que constituyen para el destinatario un fin en sí mismo, de modo que las prestaciones de servicios y, en su caso, entrega de bienes, que efectúa la consultante a favor de las entidades no establecidas constituyen un servicio único de organización de un evento empresarial en los términos que ya fue establecido por este Centro directivo, en relación con el servicio único de organización de congresos o eventos empresariales, entre otras, en contestación vinculante de fecha 27 de enero de 2016, número V0337-16.

Como tal servicio único o complejo de organización de congresos o eventos empresariales, el mismo deberá comprender, de forma integral, todo lo necesario para su celebración, estando compuesto de una pluralidad de elementos estrechamente ligados y que forman una única prestación, que sean facturados de forma conjunta, como, pudieran ser entre otros: el servicio de localización y reserva o alquiler de locales o recintos para la celebración, contratación de pólizas de seguros y gestión de permisos administrativos, acondicionamiento y decoración del espacio, incluyendo mobiliario, personal de servicio, traducción y otros de apoyo; dirección, gestión y secretaría técnica y administrativa del evento y, en su caso, gastos de estancia, manutención y transporte de los congresistas y ponentes, entre los que se puede incluir algún servicio recreativo como una comida o cena que no sea de trabajo o alguna visita cultural. De acuerdo con este último razonamiento, cuando el empresario o profesional que presta un servicio de organización del congreso o evento empresarial al promotor, incluya entre sus prestaciones algún servicio de los anteriormente aludidos, parecería artificial excluir de este servicio único compuesto por una pluralidad de elementos íntimamente ligados aquellas prestaciones de servicios que sean accesorias, pero complementarias, del propio servicio único de organización del congreso o del evento empresarial.

De esta forma, cuando la consultante preste servicios de organización de eventos empresariales, el servicio tendrá la consideración de un servicio único de organización de los referidos servicios.

No obstante, deberá tenerse en cuenta que, cuando la consultante se limite a prestar de forma aislada e independiente uno o varios de los servicios que componen el servicio complejo de organización de ferias, congresos, o eventos empresariales y, en general, cuando los servicios prestados no puedan calificarse por sí solos de servicios complejos de esta naturaleza, atendiendo a los criterios señalados, entre otras, en la contestación vinculante de 15 de diciembre de 2014, número V3333-14, cada prestación de servicios quedará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido de manera independiente, según las normas que le sean aplicables.

5.- En el caso de que los servicios prestados por la consultante tengan la consideración de operación compleja de organización de eventos, en los términos expuestos en el apartado anterior, dicha prestación de servicios única de organización de eventos efectuada a favor de un empresario o profesional a efectos del Impuesto, actuando como tal, quedará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido en el territorio de aplicación del Impuesto cuando la sede de la actividad económica del destinatario del servicio se encuentre en dicho territorio, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, destinatarios del servicio, de conformidad con la regla general establecida en el trascrito artículo 69.Uno.1º de la Ley del Impuesto».

Lugar de realización a efectos del IVA de los servicios prestados a particulares o a empresarios o profesionales que no actúan como tales

Los apartados Uno.2.º y Dos del artículo 69 de la LIVA regulan las reglas generales para determinar el lugar de realización de las prestaciones de servicios a particulares o empresarios o profesionales que no actúen como tales.

Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el TAI, cuando el destinatario:

• No sea un empresario o profesional actuando como tal.
• Los servicios se presten por un empresario o profesional y la sede de su actividad económica o establecimiento permanente desde el que los preste o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual se encuentre en el territorio de aplicación del impuesto.

CUESTIÓN

En el caso de servicios prestados por guías turísticos, ¿cuál es el lugar de realización de la operación?

Los servicios prestados por los guías turísticos están sujetos y no exentos del IVA cuando se presten al margen y con independencia de una relación laboral y en el territorio peninsular español o las Islas Baleares.

Los servicios se entenderán prestados en territorio español cuando el destinatario sea un empresario que tenga la sede, establecimiento permanente o residencia habitual en territorio español de IVA.

Si el destinatario es un particular, los servicios se consideran igualmente prestados en este territorio siempre que la sede de la actividad o establecimiento permanente desde el que se preste el servicio esté en territorio español de IVA.

Por excepción, no se entenderán realizados en el TAI los servicios que se enumeran a continuación cuando el destinatario de los mismos no sea un empresario o profesional actuando como tal y esté establecido o tenga su domicilio o residencia habitual fuera de la Comunidad, salvo en el caso de que dicho destinatario esté establecido o tenga su domicilio o residencia habitual en las Islas Canarias, Ceuta o Melilla:

• Las cesiones y concesiones de derechos de autor, patentes, licencias, marcas de fábrica o comerciales y los demás derechos de propiedad intelectual o industrial, así como cualesquiera otros derechos similares.
• La cesión o concesión de fondos de comercio, de exclusivas de compra o venta o del derecho a ejercer una actividad profesional.
• Los de publicidad.
• Los de asesoramiento, auditoría, ingeniería, gabinete de estudios, abogacía, consultores, expertos contables o fiscales y otros similares, con excepción de los comprendidos en el artículo 70. Uno.1.º de la LIVA.
• Los de tratamiento de datos y el suministro de informaciones, incluidos los procedimientos y experiencias de carácter comercial.
• Los de traducción, corrección o composición de textos, así como los prestados por intérpretes.
• Los de seguro, reaseguro y capitalización, así como los servicios financieros, citados respectivamente por los números 16.º y 18.º del artículo 20.Uno de la LIVA, incluidos los que no estén exentos, con excepción del alquiler de cajas de seguridad.
• Los de cesión de personal.
• El doblaje de películas.
• Los arrendamientos de bienes muebles corporales, con excepción de los que tengan por objeto cualquier medio de transporte y los contenedores.
• La provisión de acceso a las redes de gas natural situadas en el territorio de la Comunidad o a cualquier red conectada a dichas redes, a la red de electricidad, de calefacción o de refrigeración, y el transporte o distribución a través de dichas redes, así como la prestación de otros servicios directamente relacionados con cualesquiera de los servicios comprendidos en este punto.
• Las obligaciones de no prestar, total o parcialmente, cualquiera de los servicios enunciados en este apartado.

CUESTIÓN

Un ingeniero residente en España realiza estudios en Centroamérica para un particular belga. ¿Dónde se entenderá realizada la prestación de servicios?

No se consideran realizados en el territorio español de aplicación del impuesto los servicios profesionales de ingeniería cuando se presten por un empresario o profesional establecido en el territorio español de aplicación del impuesto y el destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal y establecido o con domicilio o residencia habitual fuera de la Unión Europea.

Los conceptos de sede de la actividad y establecimiento permanente a efectos del IVA

Ambos conceptos se regulan en el artículo 69.Tres.1.º y 2.º de la LIVA.

A los efectos de la LIVA, se entiende por sede de la actividad económica el lugar en el que los empresarios o profesionales centralicen la gestión y el ejercicio habitual de su actividad empresarial o profesional.

Por otra parte, por establecimiento permanente se considera cualquier lugar fijo de negocios donde los empresarios o profesionales realicen actividades empresariales o profesionales. En particular, tendrán tal consideración:

• La sede de dirección, sucursales, oficinas, fábricas, talleres, instalaciones, tiendas y, en general, las agencias o representaciones autorizadas para contratar en nombre y por cuenta del sujeto pasivo.
• Las minas, canteras o escoriales, pozos de petróleo o de gas u otros lugares de extracción de productos naturales.
• Las obras de construcción, instalación o montaje cuya duración exceda de 12 meses.
• Las explotaciones agrarias, forestales o pecuarias.
• Las instalaciones explotadas con carácter de permanencia por un empresario o profesional para el almacenamiento y posterior entrega de sus mercancías.
• Los centros de compras de bienes o de adquisición de servicios.
• Los bienes inmuebles explotados en arrendamiento o por cualquier título.