Recurso de reposición, reclamación económico-administrativa y recurso contencioso como impugnación de actos tributarios

Recurso de reposición

Por medio del recurso de reposición se somete a revisión al acto, mediante su impugnación, frente al mismo órgano que lo dictó.

• Características

Es un recurso previo a la vía económico-administrativa, potestativo (puede o no interponerse previamente a ella), y no devolutivo (lo resuelve el mismo órgano que dictó el acto impugnado). Recordemos que como excepción a esta regla general, se prevé que para los dictados en vía de gestión por los entes locales en aplicación de sus tributos y restantes ingresos de derecho público, se establece el recurso de reposición como la única vía ordinaria de revisión previa y obligatoria a la interposición de recurso contencioso administrativo, sin que quepa interponer reclamación económico-administrativa. No obstante, esta regla general tiene dos excepciones, las vemos a continuación.

• Deberá interponerse, en su caso, con carácter previo a la reclamación económico-administrativa.

• No se puede interponer de forma simultánea con una reclamación económica administrativa. De tal manera que una vez interpuesto el recurso de reposición no se podrá promover la reclamación económico-administrativa hasta que el recurso se haya resuelto de forma expresa o hasta que pueda considerarlo desestimado por silencio administrativo. En el caso de que se interponga un recurso de reposición y una reclamación económico-administrativa con objeto idéntico, dentro del plazo establecido, el efecto será que se tramite el presentado en primer lugar y se declarare inadmisible el segundo.

• Iniciación. Plazo para recurrir

El plazo para la interposición de este recurso será de un mes contado a partir del día siguiente al de la notificación del acto recurrible o del siguiente a aquel en que se produzcan los efectos del silencio administrativo. Tratándose de deudas de vencimiento periódico y notificación colectiva, el plazo para la interposición se computará a partir del día siguiente al de finalización del período voluntario de pago.

• Tramitación

Será competente para conocer y resolver el recurso de reposición el órgano que dictó el acto recurrido. 

Si el recurrente precisase del expediente para formular sus alegaciones, deberá comparecer durante el plazo de interposición del recurso para que se le ponga de manifiesto.

A los legitimados e interesados en el recurso de reposición les serán aplicables las normas establecidas al efecto para las reclamaciones económico-administrativas (las veremos más adelante).

La doctrina del Tribunal Supremo ha venido delimitando a estos efectos el contenido de la expresión 'interés legítimo':

"ha de entenderse referida a un interés en sentido propio, cualificado o específico (...) lo que en el ámbito del Tribunal Supremo ha llevado a insistir que la relación unívoca entre el sujeto y el objeto de la pretensión (acto impugnado), con la que se define la legitimación activa, comporta el que su anulación produzca de modo inmediato un efecto positivo (beneficio) o evitación de un efecto negativo (perjuicio) actual o futuro, pero cierto y presupone, por tanto, que la resolución administrativa pueda repercutir, directa o indirectamente, pero de modo efectivo y acreditado, es decir, no meramente hipotético, potencial y futuro, en la correspondiente esfera jurídica de quien alega su legitimación y, en todo caso, ha de ser cierto y concreto, sin que baste, por tanto, su mera invocación abstracta y general o la mera posibilidad de su acaecimiento. Sentencia Tribunal Supremo, Rec. 6154/2002 de 23 de abril de 2005.  ECLI:ES:TS:2005:2505

La reposición somete a conocimiento del órgano competente para su resolución todas las cuestiones de hecho o de derecho que ofrezca el expediente, hayan sido o no planteadas en el recurso, sin que en ningún caso se pueda empeorar la situación inicial del recurrente.

• Si el órgano competente estima pertinente examinar y resolver cuestiones no planteadas por los interesados, las expondrá a los mismos para que puedan formular alegaciones.

• En cuanto a la posibilidad de que el interesado aporte pruebas al procedimiento en este procedimiento los tribunales ha señalado que:

"(...) la conclusión a la que se llega es que si en vía económico-administrativa y en vía judicial es posible aportar la documentación que el actor estime procedente para impugnar una resolución tributaria, parece mucho más lógico que pueda hacerse antes en el discurrir procedimental y aportarse en el primero de los medios de impugnación que pueden ejercitarse. En consecuencia, es posible aportar en vía de recurso de reposición todos aquellos documentos que el sujeto obligado considere pertinentes en apoyo de su pretensión". Sentencia Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Nº 211/2019, de 5 de marzo. ECLI: ES:TSJCAT:2019:1574

• Suspensión de la ejecución del acto recurrido

La LGT tributaria prescribe la suspensión automática de la ejecución del acto impugnado a instancia del interesado si se garantiza:

• El importe de dicho acto.
• Los intereses de demora que genere la suspensión.
• Los recargos que procederían en caso de ejecución de la garantía.

Si la impugnación afectase a una sanción tributaria, su ejecución quedará suspendida automáticamente sin necesidad de aportar garantías de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 3 del artículo 212 de la LGT.

Las garantías necesarias para obtener la suspensión automática serán exclusivamente las siguientes:

• Depósito de dinero o valores públicos.
• Aval o fianza de carácter solidario de entidad de crédito o sociedad de garantía recíproca o certificado de seguro de caución.
• Fianza personal y solidaria de otros contribuyentes de reconocida solvencia para los supuestos que se establezcan en la normativa tributaria.

Podrá suspenderse la ejecución del acto recurrido sin necesidad de aportar garantía cuando se aprecie que al dictarlo se ha podido incurrir en error aritmético, material o de hecho.

Si el recurso no afecta a la totalidad de la deuda tributaria, la suspensión se referirá a la parte recurrida, quedando obligado el recurrente a ingresar la cantidad restante.

Si el recurso afecta a una deuda tributaria que, a su vez, ha determinado el reconocimiento de una devolución a favor del obligado tributario, las garantías aportadas para obtener la suspensión garantizarán asimismo las cantidades que, en su caso, deban reintegrarse como consecuencia de la estimación total o parcial del recurso.

Cuando deba ingresarse total o parcialmente el importe derivado del acto impugnado como consecuencia de la resolución del recurso, se liquidará interés de demora por todo el período de suspensión.

• Resolución

Como ya se ha señalado, es competente para conocer y resolver el recurso de reposición el órgano que dictó el acto recurrido, que no podrá abstenerse de resolver, sin que pueda alegarse duda racional o deficiencia de los preceptos legales.

La resolución contendrá una exposición sucinta de los hechos y los fundamentos jurídicos adecuadamente motivados que hayan servido para adoptar el acuerdo.

En ejecución de una resolución que estime total o parcialmente el recurso contra la liquidación de una obligación tributaria conexa a otra del mismo obligado tributario se regularizará la obligación conexa distinta de la recurrida en la que la Administración hubiese aplicado los criterios o elementos en que se fundamentó la liquidación de la obligación tributaria objeto de la reclamación.

El plazo máximo para notificar la resolución será de un mes contado desde el día siguiente al de presentación del recurso.

• En el cómputo del plazo anterior no se incluirá el período concedido para efectuar alegaciones a los titulares de derechos afectados, ni el empleado por otros órganos de la Administración para remitir los datos o informes que se soliciten. Los períodos no incluidos en el cómputo del plazo por las circunstancias anteriores no podrán exceder de dos meses.
• Transcurrido el plazo máximo para resolver sin haberse notificado resolución expresa, y siempre que se haya acordado la suspensión del acto recurrido, dejará de devengarse el interés de demora en los términos previstos en el apartado 4 del artículo 26 de la LGT.

Transcurrido el plazo de un mes desde la interposición, el interesado podrá considerar desestimado el recurso al objeto de interponer la reclamación procedente.

Contra la resolución de un recurso de reposición no puede interponerse de nuevo este recurso.

Reclamaciones económico-administrativas

La reclamación económico-administrativa se configura desde su origen como una vía administrativa previa de revisión que es necesario agotar, para que el obligado tributario pueda acudir ante los Tribunales para hacer valer sus derechos y pretensiones frente a un acto tributario que considera lesivo para sus intereses.

Esta reclamación previa y preceptiva tiene como finalidad última reducir la litigiosidad y evitar la sobrecarga de los Tribunales de Justicia, si bien, en muchas ocasiones se ha demostrado ineficaz para alcanzar este objetivo siendo fuente de dilaciones indebidas del procedimiento revisor, razón por la cual con la reforma operada en la LGT en el año 2015, se introdujo el procedimiento abreviado en única instancia para asuntos de menor complejidad (artículo 245 de la LGT).

Por tanto, la reclamación económico-administrativa tiene un carácter obligatorio. En este sentido el artículo 228 de la LGT señala que la competencia de los Tribunales Económico-Administrativos será "irrenunciable e improrrogable y no podrá ser alterada por la voluntad de los interesados". Como excepción a esta regla general, contra los actos de gestión de los tributos propios de las entidades locales, solo cabe interponer recurso de reposición configurándose como obligatorio y previo a la interposición de recurso contencioso administrativo, sin que quepa interponer reclamación económico-administrativa; si bien con la excepción a la que ya hemos hecho referencia de los tributos de gestión compartida con el Estado cuando así se prevea (lo hace, como ya hemos señalado anteriormente, para determinados actos del IBI y el IAE) y, en todo caso, respecto a todos los actos de gestión de tributos propios en municipios de gran población en los que la reposición es potestativa y la REA obligatoria.

La LGT regula la reclamación económico-administrativa ante órganos estatales con relación a los tributos del Estado, a los tributos cedidos a las comunidades autónomas o a los recargos establecidos por éstas sobre impuestos estatales. Por su parte, la Ley 57/2003, de 16 de diciembre, de medidas para la modernización del gobierno local, estableció también con la finalidad de "reducir la conflictividad en vía contencioso-administrativa" en el ámbito de tributos locales en los municipios de gran población, un órgano municipal para la resolución de las reclamaciones económico-administrativas, sujetos, en todo caso, la LGT. Así, junto al TEAC, los TEA regionales (en el ámbito de las comunidades autónomas) y al TEA Local para Ceuta y Melilla,  el sistema de revisión en vía económico administrativa cuenta además con los TEA municipal para municipios de gran población, en relación con los tributos de competencia municipal.

Con relación a los tributos propios de las Comunidades Autónomas, como ya hemos señalado, podrán establecer sus propios órganos económico-administrativos (artículo 20 a) de la LOFCA).

Por razón de su importancia, todo lo relacionado con el ámbito de aplicación de las reclamaciones económico-administrativas, legitimación, órganos competentes para resolver y procedimiento lo desarrollaremos con detalle en la parte dedicada a las reclamaciones económico-administrativas.

El recurso contencioso administrativo 

Aunque la revisión de los actos tributarios en vía jurisdiccional no es objeto de esta obra si queremos recoger aquí unas pequeñas pinceladas del recurso contencioso administrativo que cabe interponer contra las resoluciones que pongan fin a la vía económico-administrativa o, en caso de las entidades locales, con las excepciones que hemos ido viendo, contra la resolución que resuelva el preceptivo recurso de reposición.

¿Qué tribunales son los encargados de resolver el recurso contencioso-administrativo?

• En el ámbito de los tributos estatales:

  • Los Tribunales Superiores de Justicia conocerán:
    • De los recursos contra actos y resoluciones dictados por los Tribunales Económico-administrativos Regionales y Locales que pongan fin a la vía administrativa.

    • De las resoluciones dictadas en alzada por el Tribunal Económico-administrativo Central en materia de tributos cedidos (artículos 74.1 d) y e) de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial, en adelante, LOPJ, y artículos 10.1 d) y e) LJCA).

  • En los demás casos, corresponde a la Audiencia Nacional el conocimiento de los recursos:

    • Contra resoluciones del Tribunal Económico-administrativo Central, esto es, cuando se trate de tributos estatales no cedidos o cuando la resolución del TEA Regional y Local sea susceptible de recurso de alzada.

• En el ámbito de los tributos regionales o locales:

  • Los Juzgados de Contencioso-administrativo, según los casos (artículo 74.1 a) y 91 de la LOPJ), en el caso de tributos regionales o locales cuya resolución haya sido adoptada por órganos económico-administrativos de las comunidades autónomas (artículo 20 LOFCA) o entes locales (137LRBRL). 

  • Los Tribunales Superiores de Justicia, cuando el conocimiento de los actos de las Entidades locales y de las Administraciones de las Comunidades Autónomas,  no esté atribuido a los Juzgados de lo Contencioso-administrativo (artículo 74.1 a) de la LOPJ).

Las sentencias dictadas por la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional o de los Tribunales Superiores de Justicia son susceptibles de recurso de casación ante el Tribunal Supremo si se dan los presupuestos del artículo 86 y siguientes de la LJCA (artículos que regulan el recurso de casación).