Retraso en el abono de las dietas y demás asignaciones (IRPF)

Imputación temporal en el retraso en el abono de las dietas y demás asignaciones

Por supuesto, el abono de las dietas y demás asignaciones por gasto de viaje, al igual que cualquier otra partida salarial, es susceptible de ser abonada con retraso. Bien por descuido o imprudencia de la empresa bien por no disponer de los fondos necesarios para ello.

Además, debe tenerse en cuenta que si bien la normativa laboral obliga a resarcir al trabajador de los gastos en los que incurra con motivo del desplazamiento para el desarrollo de su actividad laboral, la normativa fiscal y contable exigen de una suficiente justificación para dotar las partidas abonadas como gasto contable y como gasto deducible para la empresa.

Es por ello que pueden producirse tiranteces entre empresa y trabajador a la hora de solicitar una cantidad de dietas que no se justifican o se justifican de manera insuficiente, lo que termina, en caso de su abono, en un retraso en el pago de las mismas con las implicaciones fiscales que tiene tanto para empresa como para trabajador.

Retraso en el abono de las dietas: imputación temporal por el trabajador

En el caso del trabajador, en tanto las dietas se instituyen como renta exenta de gravamen con los límites y requisitos del artículo 9 del RIRPF, con carácter general, no supone problema alguno su percepción en un período impositivo distinto ya que el efecto impositivo es nulo.

Ahora bien, hay que declararlas, es decir, que su efecto impositivo sea nulo no implica que no tengamos obligación de presentar declaración por ellas indicando el concepto por el que se encuentran exentas.

Así, se hace necesario tener claras las reglas de imputación temporal en el caso de rendimientos del trabajo, recogiendo el artículo 14 de la LIRPF lo siguiente:

«1. Regla general.

Los ingresos y gastos que determinan la renta a incluir en la base del impuesto se imputarán al período impositivo que corresponda, de acuerdo con los siguientes criterios:

a) Los rendimientos del trabajo y del capital se imputarán al período impositivo en que sean exigibles por su perceptor.

(...)

2. Reglas especiales.

a) Cuando no se hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta, por encontrarse pendiente de resolución judicial la determinación del derecho a su percepción o su cuantía, los importes no satisfechos se imputarán al período impositivo en que aquélla adquiera firmeza.

b) Cuando por circunstancias justificadas no imputables al contribuyente, los rendimientos derivados del trabajo se perciban en períodos impositivos distintos a aquéllos en que fueron exigibles, se imputarán a éstos, practicándose, en su caso, autoliquidación complementaria, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno. Cuando concurran las circunstancias previstas en el párrafo a) anterior, los rendimientos se considerarán exigibles en el período impositivo en que la resolución judicial adquiera firmeza.

La autoliquidación se presentará en el plazo que media entre la fecha en que se perciban y el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones por el impuesto».

De esta manera, surgen dos posibilidades:

1. Los retrasos se encuentran pendientes de resolución judicial

En estos casos, la renta se imputará al período impositivo en que adquiere firmeza la sentencia que resuelve la demanda interpuesta por el trabajador.

2. Los retrasos se perciben sin pasar por trámite judicial

Si, por ejemplo, la empresa paga de manera voluntaria después de hablar con el trabajador o se llega a un acuerdo extrajudicial a través del SMAC o cualquier otro mecanismo, los atrasos deberán imputarse al período impositivo en que fueron exigibles por el trabajador a través de declaración complementaria que no llevará parejo recargos, sanciones o intereses algunos.

El plazo para realizar la presentación es el que medie entre la fecha de abono de los atrasos y el final del inmediato siguiente plazo voluntario de declaración.

Retraso en el abono de las dietas: imputación temporal por la empresa

Por su parte, la empresa tiene varias opciones para llevar a cabo la imputación temporal. Si bien únicamente se constatará como deducible en el momento en que se lleve a cabo su abono, puede optar por llevar a cabo una provisión de fondos y, posteriormente, imputar la parte que se corresponda al resultado del ejercicio en función de los salarios debidos al trabajador.

Las reglas de imputación temporal del Impuesto sobre Sociedades se encuentran recogidas en el artículo 11 de la LIS, que dispone lo siguiente:

«1. Los ingresos y gastos derivados de las transacciones o hechos económicos se imputarán al período impositivo en que se produzca su devengo, con arreglo a la normativa contable, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro, respetando la debida correlación entre unos y otros».

Siguiendo el contenido del artículo ahora reproducido, debemos tener en cuenta que la normativa contable, siguiendo también un criterio de devengo, determina que la contabilidad de la nómina del trabajador se producirá de la siguiente manera:

Debemos tener en cuenta que, una vez realizada este apunte contable, ya se han imputado al resultado del ejercicio los gastos de personal relativos al trabajador, tanto las dietas como el resto de conceptos salariales.

De este modo, lo único que quedaría por hacer es reflejar la salida de dinero en el momento en que se lleve a cabo cancelando la cuenta (465) con cargo a una partida de caja (57X).

RESOLUCIÓN ADMINISTRATIVA

Consulta vinculante de la Dirección General de Tributos (V2394-18), de 5 de septiembre

Asunto: tributación de intereses moratorios por impago de nóminas.

«Por su parte, los intereses indemnizatorios tienen como finalidad resarcir al acreedor por los daños y perjuicios derivados del incumplimiento de una obligación o el retraso en su correcto cumplimiento. Estos intereses, debido a su carácter indemnizatorio, no pueden calificarse como rendimientos del capital mobiliario. En consecuencia, a tenor de lo dispuesto en los artículos 25 y 33.1 del mismo texto legal, los intereses objeto de consulta han de tributar como ganancias patrimoniales.

Complementando lo anterior, debe señalarse que al no proceder estas ganancias patrimoniales de una transmisión, su cuantificación se corresponderá con el importe de los intereses que se perciban. Así resulta de lo dispuesto en el artículo 34.1,b) de la misma ley, donde se determina que "el importe de las ganancias o pérdidas patrimoniales será en los demás supuestos (distintos del de transmisión), el valor de mercado de los elementos patrimoniales o partes proporcionales en su caso".

Una vez establecida "dado su carácter indemnizatorio" la calificación como ganancias patrimoniales de los intereses percibidos por la consultante por sentencia judicial, el siguiente paso es determinar el período de imputación.

A la imputación temporal de las ganancias patrimoniales se refiere el artículo 14.1 c) de la Ley del Impuesto estableciendo como regla general que "se imputarán al período impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial".

Conforme con lo anterior, las alteraciones patrimoniales correspondientes a los intereses objeto de consulta se entenderán producidas con la propia sentencia que establece su pago. Lo que a su vez conlleva su imputación temporal al período impositivo de adquisición de firmeza de la sentencia, tal como resulta de lo dispuesto en el artículo 14.2,a) de la Ley 35/2006 antes transcrito.

Una vez determinada la calificación como ganancias patrimoniales y su imputación temporal, el siguiente paso es determinar cómo se realiza su integración en la liquidación del Impuesto.

Tradicionalmente, con la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas anterior a la actualmente vigente, en cuanto estos intereses indemnizaran un período superior a un año, este Centro mantenía como criterio interpretativo que su integración procedía realizarla en la parte especial de la renta del período impositivo; desaparecido este concepto en la Ley 35/2006, el mantenimiento de una continuidad en la aplicación de este criterio interpretativo, unido a la inclusión en la renta del ahorro de los intereses que constituyen rendimientos del capital mobiliario, llevan a concluir que los intereses objeto de consulta procederá integrarlos (cualquiera que sea el período que abarquen) en la base imponible del ahorro, en aplicación del artículo 49.1,b) de la Ley del Impuesto».