Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 116/2017, Tribunal Superior de Justicia de Castilla y Leon, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 2/2017 de 09 de Junio de 2017

Encabezamiento

T.S.J.CASTILLA-LEON SALA CON/AD S-2

BURGOS

SENTENCIA: 00116/2017

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE

CASTILLA Y LEÓN.- BURGOS

SECCION 2ª

Presidente/aIlma. Sra. Dª. Concepción García Vicario

SENTENCIA DE APELACIÓN

Número:116/2017

Rollo deAPELACIÓNNº:2/2017

Fecha:09/06/2017

PO 53/15 del Juzgado de lo Contencioso-Administrativo nº 1 de Burgos

PonenteD. Valentín Varona Gutiérrez

Letrado de la Administración de Justicia:Sr. Ferrero Pastrana

Ilmos. Sres.:

Dª. Concepción García Vicario

D. Valentín Varona Gutiérrez

Dª. M. Begoña González García

En la Ciudad de Burgos, a nueve de junio de dos mil diecisiete.

La Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León en Burgos, siendo Ponente el Sr. Valentín Varona Gutiérrez, ha visto en grado de apelación, el recurso nº 2/2017 interpuesto contra la sentencia nº 320/2016 de fecha 14 de noviembre de 2016 dictada por el Juzgado de lo Contencioso Administrativo número uno de Burgos , en el recurso contencioso administrativo seguido por el procedimiento ordinario con el número 53/2015 habiendo sido partes en esta instancia, como apelante la mercantil Fieldco Investiments SAU representada por la Procuradora Dña. Mercedes Manero Barriuso y defendida por el Letrado Don Gonzalo Rincón De Pablo; y como parte exclusivamente apelada el Excmo. Ayuntamiento de Burgos representado por el Procurador Don Eugenio Echevarrieta Herrera y defendido por el Letrado Consistorial Don Mariano Huertas González.

Antecedentes

PRIMERO.- El Juzgado de lo Contencioso Administrativo número uno de Burgos , en el proceso indicado, dictó sentencia con fecha cuya parte dispositiva dice 'Debo desestimar y desestimo el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de FIELDCO INVESTIMENTS SAU contra la resolución del TEAM de Burgos de 15 de mayo de 2015 por la que desestima la reclamación económico administrativa interpuesta contra la liquidación número 1038539421 practicada por el concepto de IIVTNU por la transmisión del inmueble con referencia catastral 2685001VM4828N002, y cuya solicitud de rectificación fue denegada mediante resolución de la Tesorería de 4 de noviembre de 2014, confirmándola por ser ajustada a derecho. La parte demandante deberá abonar las costas del procedimiento con el límite de 500 euros'.

SEGUNDO.- Contra dicha resolución por la parte inicialmente recurrente se interpuso en tiempo y forma recurso de apelación, que fue admitido en ambos efectos dándose traslado del mismo al resto de las partes, siendo impugnado por las apeladas;, y remitidos los autos a esta Sala con fecha 7 de febrero de 2017, estando personadas las partes, por providencia de 17 de febrero se admitió a trámite el recurso y se admitió y declaro pertinente la prueba pericial propuesta por la apelante, que se llevó a cabo con fecha 3 de abril de 2017 con el resultado que obra unido, y tras evacuarse el traslado conferido a las partes para conclusiones, por providencia de 22 de mayo de 2017, se señaló para votación y fallo el día 8 de junio de 2017, lo que se ha llevado a cabo.

TERCERO. - En la tramitación del recurso en ambas instancias se han observado las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.- Se impugna en el presente recurso de apelación la sentencia dictada por el juzgado de lo contencioso administrativo número uno de Burgos que desestima el recurso interpuesto por la hoy apelante contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Municipal de Burgos de 15 de mayo de 2015 que desestimó la reclamación económico administrativa interpuesta contra el acuerdo de la Tesorería Municipal de 4 de noviembre de 2014 que desestimaba la solicitud de rectificación de la liquidación del Impuesto sobre el Incremento de Valor de Terrenos de Naturaleza Urbana devengado como consecuencia de la venta de un bien inmueble urbano, con referencia catastral 2685001VM4828N002, con fecha 8 de marzo de 2013.

La sentencia partiendo de las previsiones legales contenidas en los art. 104 y 107 del Texto Refundido de la Ley de Haciendas Locales aprobado por RDLeg 2/2004, concluye que remitiéndose estos preceptos para determinar el incremento del valor, al valor catastral, no al valor real del inmueble, valor catastral que en este caso se ha incrementado, negando valor probatorio a las pruebas propuestas por la actora, para acreditar que se ha producido una disminución del valor del inmueble, razón por la cual desestima el recurso.

Frente a ello la apelante después de reiterar los hechos e insistir que el Ayuntamiento no puso en tela de juicio los informes periciales de valoración del inmueble, aportados desde el inicio de la solicitud de rectificación de la autoliquidación en vía administrativa, para acreditar la pérdida de valor de bien, hasta la contestación a la demanda en vía jurisdiccional, criticar la valoración que, de dichos informes como acreditativos de la pérdida de valor, realiza la sentencia insiste en la inexistencia de hecho imponible en el presente supuesto al no haberse producido un incremento de valor del terreno, entendiendo que correspondía al Ayuntamiento desacreditar esa inexistencia de hecho imponible, que resultaba de las pruebas aportadas por la hoy recurrente apelante, pese a lo cual aporta nueva prueba al formular la apelación considerando que no es aceptable el argumento que justifica el mantenimiento de la liquidación en el incremento del valor catastral del bien que tiene en cuenta la sentencia, cuando es conocido que ese valor catastral se ha visto incrementado sin tener en cuenta la extrema crisis del mercado inmobiliario y la caída generalizada del valor de mercado de los inmuebles, por lo que los valores catastrales no pueden servir de referencia para desacreditar el resultado de unas pruebas aportadas, apoyándose en el criterio de esta Sala que resulta de la sentencia 153/2016 dictada en el recurso de apelación 61/20016 , para trasladar al Ayuntamiento la carga de acreditar que las pruebas aportadas no acreditaban la inexistencia del hecho imponible por pérdida de valor del inmueble. Inexistencia de hecho imponible que motiva la inexistencia de capacidad económica que justifique la posible imposición tributaria, sin que la interpretación defendida por la sentencia pueda considerarse, al basarse en una riqueza gravable ficticia, ajustada a los principios constitucionales que inspiran el derecho tributario como han opinado diversos autores que cita, y ha motivado las cuestiones de inconstitucionalidad planteadas por algunos Juzgados. Sosteniendo que, en definitiva, en la medida en que, los artículos 104 y 107 de la Ley de haciendas Locales y las Ordenanzas municipales, reconocen que la base imponible está constituida por el incremento de valor de los terrenos, si está acreditado que no ha existido ese incremento no son aplicables las fórmulas de determinación indiciaria de incrementos que aplica la norma, lo que ya ha sido tenido en cuenta doctrinal y jurisprudencialmente en sentencias como las que cita. Reitera la denuncia de la incorrecta cuantificación de la base imponible, y en fase de conclusiones, tras la práctica de la prueba practicada en esta instancia, trae a colación las recientes sentencias del Tribunal Constitucional que avalan los criterios interpretativos sostenidos.

El Ayuntamiento partiendo de la consideración de la sentencia de que, existe hecho imponible como la transmisión de un bien inmueble que se adquirió en el año 2006 y se transmitió en 2013, sin que se haya aportado prueba que acredite el decremento de valor que es tenida en cuenta en las sentencias en que se apoya la apelante, concluye que no se ha acreditado la depreciación, rechazando que se esté vulnerando el principio constitucional de capacidad económica, ni que esté justificado el planteamiento de cuestión de inconstitucionalidad, defendiendo el cálculo de la base imponible, interesa la desestimación del recurso y la confirmación de la sentencia.

SEGUNDO.- Entrando en el análisis de las alegaciones formuladas por las partes se ha de determinar si está justificada como sostiene la sentencia la aplicación automática del valor catastral y las reglas de cálculo de la base imponible previstas en la ley, o es preciso que previamente quede acreditado que se ha producido el hecho imponible. Ello nos obliga a tener en cuenta, como hacíamos en la sentencia de 14 de octubre de 2016 dictada en el recurso de apelación: 61/2016 siendo Ponente: María Begoña González García, en la que tras recordar:que esta Sala se ha pronunciado sobre la cuestión que objeto de examen en el presente recurso y lo ha hecho en la sentencia dictada en el recurso Apelación 38/2014, de fecha 5 de diciembre de 2014 y de la que fue Ponente Don Luis Miguel Blanco Domínguez y en la que se precisaba respecto a lo que constituía el hecho imponible y la necesidad de diferenciarlo de la forma de determinar la base imponible, en los siguientes términos:

'SEXTO.- Dicho lo anterior no nos parece ocioso añadir en relación a las alegaciones que hace la parte apelante en su recurso lo siguiente.

En primer lugar, debe diferenciarse el hecho imponible del impuesto de la fórmula empleada para determinar la base imponible.

El hecho imponible consiste en el incremento del valor de los terrenos que se pone de manifiesto con ocasión de determinadas operaciones que establece la norma ( artículo 104.1 del Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo , por el que se aprueba el texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales).

Por otro lado, para calcular ese incremento del valor de los terrenos, el legislador ha optado por un sistema que es el que recoge el artículo 107.1 y 2 del Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo , que atiende (cuando se trata de la transmisión de inmuebles) al valor del bien a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles.

Obviamente podría haber empleado otros -y de hecho han existido otros métodos-, pero entendió que el más adecuado era este.

Obviamente ni la determinación del hecho imponible, ni la determinación de la base imponible es algo que haga la Ordenanza, al existir sobre tales materias un principio de reserva de ley ( artículo 8.a) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria ), principio que se satisface precisamente con el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo.

En segundo lugar, el impuesto, tal y como aparece configurado en dicha norma, no resulta contrario a la Constitución, por lo que es claro que tampoco procede el planteamiento de ninguna cuestión de inconstitucionalidad, como se pretende por el apelante.

Debemos recordar aquí que este impuesto siempre se ha conectado con la exigencia constitucional de que la comunidad participe en las plusvalías que genere la acción urbanística de los entes públicos ( artículo 47 de la Constitución ).

De manera particular y en relación al principio de que cada uno contribuya al sostenimiento de los gastos públicos de conformidad con su capacidad contributiva ( artículo 31.1 de la Constitución ), que es el precepto que se considera infringido por el apelante, hay que decir que el impuesto en modo alguno lesiona tal principio constitucional. Cabe traer a colación la Sentencia del Tribunal Constitucional de 11 de diciembre de 1992 (recurso 1062/88 ) que rechazó la cuestión de inconstitucionalidad promovida en relación al impuesto que aquí nos ocupa y que es conocida por la propia parte apelante, ya que la cita en su recurso.

Pues bien, hay que decir que los pronunciamientos del Tribunal Constitucional se vierten en relación al concreto debate allí suscitado (que no coincide enteramente con el que aquí nos ocupa) y, en concreto se planteaba si el art. 355, apartado 5, del Texto Refundido del Régimen Local aprobado por Real Decreto 781/1986, de 18 de abril, por el que se aprueba el texto refundido de las Disposiciones Legales Vigentes en materia de Régimen Local, que era la norma que regulaba entonces el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, era contrario a la Constitución, invocándose, como uno de los principios constitucionales infringidos, además de otros, el de la capacidad económica a que se refiere el artículo 31.1 de la Constitución .

El debate en concreto era el siguiente, tal y como lo sintetizaba el Tribunal Constitucional: si el pleno respeto al principio de capacidad económica, recogido en el art. 31.1 CE , exige 'depurar' o separar la parte del incremento de valor que, por deberse exclusivamente a la inflación, tiene un carácter meramente nominal o ficticio, ya que al excluirse la obligatoriedad del ajuste a la inflación del valor inicial, que es lo que hacía el artículo 355.5, se podría estar lesionando tal principio constitucional.

La Sentencia de 11 de diciembre de 1992 dice en su Fundamento de Derecho Cuarto a este respecto: 'La Sala proponente de la cuestión de inconstitucionalidad entiende que el pleno respeto al principio de capacidad económica, recogido en el art. 31.1 CE , exige 'depurar' o separar la parte del incremento de valor que, por deberse exclusivamente a la inflación, tiene un carácter meramente nominal o ficticio. Pues a juicio de la Sala, al excluirse la obligatoriedad del ajuste a la inflación del valor inicial, el precepto cuestionado puede estar en contraste con el expresado principio constitucional.

Para resolver adecuadamente la cuestión propuesta es necesario precisar el significado y alcance del principio de capacidad económica plasmado en el art. 31.1 del Texto Constitucional. Este Tribunal ha declarado en ocasiones precedentes que capacidad económica, a efectos de contribuir a los gastos públicos, tanto significa como la incorporación de una exigencia lógica que obliga a buscar la riqueza allí donde la riqueza se encuentra ( SSTC 27/1981, f. j. 4 º, y 150/1990 ); la recepción constitucional del deber de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos según la capacidad económica de cada contribuyente configura un mandato que vincula tanto a los poderes públicos como a los ciudadanos e incide en la naturaleza misma de la relación tributaria ( STC 76/1990 , f. j. 3º).

Ello no significa, sin embargo, que la capacidad contributiva pueda erigirse en criterio exclusivo de justicia tributaria, en la única medida de la justicia de los tributos. Como ya indicó este Tribunal en la citada STC 27/1981 , la Constitución alude expresamente al principio de capacidad económica, pero lo hace sin agotar en ella el principio de justicia en materia tributaria. Es por tanto constitucionalmente admisible que el legislador establezca impuestos que, sin desconocer o contradecir el principio de capacidad económica, estén orientados al cumplimiento de fines o a la satisfacción de intereses públicos que la Constitución preconiza o garantiza; y basta que dicha capacidad económica exista, como riqueza o renta real o potencial en la generalidad de los supuestos contemplados por el legislador al crear el impuesto, para que aquel principio constitucional quede a salvo ( STC 37/1987 , f. j. 13º).

El principio de capacidad económica opera, por tanto, como un límite al poder legislativo en materia tributaria. Aunque la libertad de configuración del legislador deberá, en todo caso, respetar los límites que derivan de dicho principio constitucional, que quebraría en aquellos supuestos en los que la capacidad económica gravada por el tributo sea no ya potencial sino inexistente o ficticia'.

A partir de aquí cabe sostener que en la medida en que el impuesto grava el aumento del valor de los bienes a consecuencia de la acción urbanística de las Administraciones en su sentido más amplio ( artículo 104.1 del Real Decreto 2/2004 de 5 de marzo ) no resulta contrario al aludido principio, ya que ese aumento de valor sí es indicativo de una capacidad económica que puede ser gravada.

Finalmente, y unido a lo que acabamos de decir, la discrepancia en este caso en realidad se produce porque la parte actora y apelante sostiene que no ha habido incremento en el valor de los terrenos y, por lo tanto, que no se ha producido el hecho imponible, basándose para ello en el resultado de la prueba pericial practicada en autos.

A partir de ahí, sostiene que no procede hacer liquidación alguna y tampoco procede aplicar el artículo 107 que atiende al valor del inmueble a efectos del Impuesto sobre los Bienes Inmuebles.'

Se ponía de manifiesto como 'ahora se plantean dos cuestiones no abordadas expresamente en la anterior sentencia, pero sí que han generado una jurisprudencia, cuya muestra es la que recoge la sentencia apelada, referida a la posibilidad de que no producido el incremento del valor de los terrenos, no se realice por tanto el presupuesto que como hecho imponible se establece en el artículo 104 del TRLHL y así la sentencia del TSJ de La Rioja Sala de lo Contencioso-Administrativo, sec. 1ª, de 1-10- 2015, nº 249/2015, dictada en el recurso 77/2014 , de la que ha sido Ponente Don Miguel Escanillas Pallas, realiza un examen de la referida jurisprudencia en los siguientes términos:

'La jurisprudencia del Tribunal Supremo, de los Tribunales Superiores de Justicia y de los Juzgados de lo Contencioso- administrativo establecen que: la ausencia objetiva de incremento del valor dará lugar a la no sujeción al impuesto, simplemente como consecuencia de la no realización del hecho imponible.

1º.- El Tribunal Supremo ha afirmado en sentencia de fecha 29 de abril de 1996 que no ha existido plusvalía, conceptuando el caso como de no sujeción y anulando la liquidación en su momento emitida. siendo el incremento del valor el objeto del gravamen, conforme a lo establecido en el art.350 del Real Decreto Legislativo 781/86 ), resulta evidente que si dicha 'plusvalía' no se produce de manera efectiva y acreditada, ni puede razonablemente presumirse, atendidas las circunstancias objetivas concurrentes en el periodo de la imposición, no puede hablarse de sujeción al impuesto, que no es una mera fórmula de aplicación automática, tendente a la recaudación de un porcentaje sobre las diferencias que arrojen las cifras de valor formal separadas por un periodo de tiempo entre dos enajenaciones. En el caso de autos cuando se produjo la compra-venta de los terrenos, causante del devengo origen de la liquidación discutida, estaban suspendidas las licencias urbanísticas, con ocasión de la aprobación por el Ayuntamiento de Camas de un Avance de Plan General de Ordenación Urbana, en el que se proyectaba concretamente la práctica descalificación de los terrenos de la finca conocida por 'H.', que pasaba de la condición de suelo urbanizable programado apto para edificación en régimen de 'ciudad jardín' a urbanizable no programado, asignado a 'Sistemas G.', carente de posibilidad alguna de aprovechamientos edificatorios particulares. Sin solución de continuidad, es decir, permaneciendo ininterrumpidamente suspendidas las licencias de construcción, las previsiones del Avance de nuevo Plan General, se vieron confirmadas al aprobarse definitivamente en 1988, consolidándose la quiebra de expectativas urbanísticas originada por la suspensión de licencias. Ante la situación descrita no puede hablarse de incremento de valor sino más bien de minusvalía de los terrenos que, antes del devengo del impuesto, quedaron inedificables y avocados a un régimen jurídico de peor condición económica que el aplicable al suelo no urbanizable o 'rústico' pues ni siquiera les cabía la expectativa del inicial aprovechamiento agropecuario, al anunciarse la adscripción a 'Sistemas G.' y con ello la perspectiva de una futura expropiación con rígidas y mermadas bases valorativas, para ser destinadas a dotaciones públicas o de uso común en 'espacios libres'»., en igual sentido la STS de 30 de noviembre de 2000 .

2º.- La Jurisprudencia de las Salas de lo Contencioso-Administrativo de los TSJ establece 'Para dar adecuada respuesta al debate suscitado en los términos en que nos viene planteado por la tesis de los argumentos de la recurrente y de su oposición a ellos, es necesario indicar que en el presente recurso ordinario se plantea como primera cuestión la falta de realización del hecho imponible del impuesto al no haber incremento de valor del terrenos de naturaleza urbana transmitido'.

Dicha cuestión ya ha sido resuelta por esta Sección en la reciente Sentencia de fecha catorce de abril de dos mil quince (Recurso de Apelación nº 448/2014 ), que a su vez se remite a una previa sentencia de fecha de 16 de diciembre de 2014 (Recurso de apelación 295/2014 ), por lo que exigencias de unidad de doctrina, inherentes a los principios de seguridad jurídica y de igualdad en la aplicación de la ley ( artículos 9.3 y 14 de la Constitución ), imponen aquí reiterar el criterio interpretativo que allí se siguió y la cuestión planteada merece igual respuesta que la que en aquélla se contiene, así decíamos en la última de estas sentencia que:

« En su primera alegación invoca la apelante la doctrina contenida en la STSJ de Cataluña, Secc. 1ª, de 18 de julio de 2013 (rec. 515/11 ) -que, a su vez, se remite a otra anterior de 22 de marzo de 2012 (rec. 511/11)-, que, a continuación, exponemos:

'... El vigente sistema legal de determinación de la base imponible contenido en el art. 107 del texto refundido de la Ley reguladora de las Haciendas Locales (LHL), parte del supuesto de que en toda transmisión de los terrenos sujetos al Impuesto ha habido un incremento de valor, que se calcula mediante la aplicación de unos porcentajes anuales sobre el valor catastral fijado en el momento del devengo, esto es, de la transmisión.... Y se partió para ello del axioma del continuado incremento de valor de los terrenos, cierto durante décadas, pero que ha quedado dramáticamente en los últimos años, como es notorio, dando lugar a la actual y conocida situación económica y siendo retroalimentado por sus consecuencias.

Desde su implantación en 1988, ha sido objeto de amplia polémica si dicho sistema ha de considerarse como una ficción legal (la impropiamente llamada presunción iuris et de iure) o, por el contrario, se trata de un sistema sólo aplicable cuando el incremento verdaderamente producido es superior al resultante de aquel sistema (sería una presunción iuris tantum, en el sentido de que siempre correspondería al contribuyente probar que el incremento real es inferior).

El art. 107.1 LHL dispone que la base imponible de este impuesto está constituida por el incremento del valor de los terrenos, puesto de manifiesto en el momento del devengo y experimentado a lo largo de un período máximo de veinte años, pero se ha sostenido que este precepto legal es una mera declaración de intenciones o un eufemismo amable, pues ha de estarse en todo caso al sistema legal, del que siempre resulta un incremento, quedando reforzada este interpretación por la eliminación en la Ley 51/2002 de la referencia al carácter 'real' del incremento del valor que se contenía en la redacción originaria del precepto ( art. 108.1 de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre , reguladora de las Haciendas Locales).Sin embargo, el impuesto grava según el art. 104.1 LHL, el incremento de valor que experimenten los terrenos y se ponga de manifiesto a consecuencia de la transmisión de la propiedad de los mismos por cualquier título o por la constitución o transmisión de cualquiera de los derechos reales que cita la norma. Por tanto, el incremento de valor experimentado por los terrenos de naturaleza urbana constituye el primer elemento del hecho imponible, de manera que en la hipótesis de que no existiera tal incremento, no se generará el tributo y ello pese al contenido de las reglas objetivas de cálculo de la cuota del art. 107 LHL, pues al faltar un elemento esencial del hecho imponible, no puede surgir la obligación tributaria. En conclusión, la ausencia objetiva de incremento del valor dará lugar a la no sujeción al impuesto, simplemente como consecuencia de la no realización del hecho imponible, pues la contradicción legal no puede ni debe resolverse a favor del 'método de cálculo' y en detrimento de la realidad económica, pues ello supondría desconocer los principios de equidad, justicia y capacidad económica' ( STSJ de Madrid de 24 de abril de 2015 , Cataluña, y juzgados de Barcelona, Zaragoza, Valladolid, etc).

En conclusión Antes de entrar a valorar el problema que surge de la aplicación o no de las normas de cuantificación de la base imponible, debemos encarar, en un primer estadio, la casuística de que el valor del suelo concernido haya minorado desde la anterior transmisión o constitución de derechos sobre los mismos. La concurrencia de esta circunstancia tendría carácter previo, pues, como se ha indicado, al estar el hecho imponible constituido por el aumento del valor del suelo durante un período determinado, la ausencia de tal aumento de valor haría inexistente el presupuesto fáctico del Tributo y dejaría fuera de aplicación las normas para la determinación de la base imponible. Dicho de otro modo, si el valor de mercado del suelo durante el período a considerar, ha disminuido, no se cumpliría el hecho imponible del tributo, lo que impediría la entrada en funcionamiento de las normas de cuantificación de la base imponible contenidas en el art. 107 del TRLHL.

Y finalmente la sentencia del TSJ de Cataluña, Sala de lo Contencioso-Administrativo, sección 1ª, de 14-7-2016, nº 741/2016, dictada en el recurso 76/2015 , de la que fue Ponente Doña Nuria Cleries Nerín, en la que se ponen de relieve las dos tesis contrapuestas sobre si la forma de regular la base imponible del impuesto en el artículo 107 del TRLHL, establece una suerte de presunción iures et de iure o de iures tantum, como ha entendido en este caso el Juzgador de Instancia, en los siguientes términos:

La controversia jurídica, en esencia, se focaliza en torno a la procedencia de exigir el pago de un impuesto cuando no se haya puesto de manifiesto capacidad económica alguna por cuanto en la transmisión del terreno no se ha obtenido ningún beneficio, o en su caso, una plusvalía inferior a la resultante de aplicar las reglas de valoración establecidas en la normativa del tributo.

Este Tribunal en reiteradas ocasiones ha estimado recursos interpuestos contra las liquidaciones de lNVTNU que gravaban transmisiones patrimoniales de terrenos en que la vendedora ha acreditado que no se ha generado ninguna plusvalía o esta ha sido inferior a la resultante de tomar en consideración el valor catastral para calcular la base imponible.

Así en la Sentencia núm. 1250/2015, de 3 de diciembre , hemos dicho que 'Ha de admitirse que sobre esta cuestión se ha generado una gran controversia postulándose, en síntesis, dos tesis contrapuestas; de un lado, la que considera que el artículo 107 de la LHL, al regular la base imponible del impuesto, establece una suerte de presunción iures et de iure que presupone la existencia de incremento siempre y en todo caso, tomando únicamente como punto de partida el valor catastral del terreno. De esta manera, al igual que hubo de estarse a las reglas legalmente establecidas para el cálculo de la base imponible prescindiendo de las mayores liquidaciones que se hubieran obtenido en caso de haber considerado el valor efectivo de la transmisión en lugar del valor catastral en tiempos del boom inmobiliario, idénticos motivos abogan por la aplicación de dichas reglas en el momento actual de crisis económica, ello con independencia del margen real de beneficio obtenido en la transmisión'. Este es el planteamiento de la Corporación recurrente cuando recuerda que el artículo 107 del LHL dispone que la base imponible del impuesto se determina aplicando al valor del terreno (el valor a efectos del IBI, es decir, el valor catastral) un porcentaje que resulta de multiplicar el coeficiente establecido por el Ayuntamiento, dentro de los límites legales (en este caso 2,15%), por el número de años de generación del incremento.

De esta forma la cuantía del tributo aumenta en función del número de años transcurridos entre la adquisición y la transmisión del terreno (con un máximo de 20 años), con total independencia del beneficio real obtenido con la transmisión del terreno. De esta forma, el tributo no somete a tributación una plusvalía real, sino una plusvalía cuantificada de forma objetiva.

La segunda de las tesis señaladas en la Sentencia 1250/2015 , sería la que estima que el método implantado en el artículo 107 de la LHL es una presunción iuris tantum, ' no siendo posible la exacción del impuesto en aquellos supuestos generadores de una pérdida patrimonial o minusvalía por inexistencia del hecho imponible, toda vez que sus elementos configuradores no son sólo la naturaleza urbana de los terrenos y la existencia de una transmisión del dominio/constitución o transmisión de un derecho real de goce, sino también la puesta de manifiesto de un incremento del valor del terreno generado como consecuencia de la transmisión u operación correspondiente.

En consecuencia, si no concurre alguno de estos elementos, no puede hablarse de realización de hecho imponible; si no se realiza el hecho imponible, no nace la obligación tributaria ( artículo 20 de Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria ) y, por tanto, no existe base imponible alguna que determinar.

Esta es, en síntesis, la postura que se ha mantenido por la Sala, al pronunciarse a propósito de la legalidad de las distintas ordenanzas fiscales reguladoras del impuesto impugnadas, en nuestras Sentencias número 305/2012, de 21 de marzo , 310/2012, de 22 de marzo , 848/2012, de 12 de septiembre , y después reiterada en la número 805/2013, de 18 de julio . En nuestra Sentencia 310/2010, de 22 de marzo , - citada por la aquí apelante - hemos dicho:

«El vigente sistema legal de determinación de la base imponible, contenido en el art. 107 del texto refundido de la Ley reguladora de las Haciendas Locales (LHL), parte del supuesto de que en toda transmisión de los terrenos sujetos al impuesto ha habido un incremento de valor, que se calcula mediante la aplicación de unos porcentajes anuales sobre el valor catastral fijado en el momento del devengo, esto es, de la transmisión. (...)

El art. 107.1 LHL dispone que la base imponible de este impuesto está constituida por el incremento del valor de los terrenos, puesto de manifiesto en el momento del devengo y experimentado a lo largo de un período máximo de veinte años, pero se ha sostenido que este precepto legal es una mera declaración de intenciones o un eufemismo amable, pues ha de estarse en todo caso al sistema legal, del que siempre resulta un incremento, quedando reforzada esta interpretación por la eliminación en la Ley 51/2002 de la referencia al carácter «real» del incremento del valor que se contenía en la redacción originaria del precepto ( art. 108.1 de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre , reguladora de las Haciendas Locales).

Sin embargo, el impuesto grava, según el art. 104.1 LHL, el incremento de valor que experimenten los terrenos y se ponga de manifiesto a consecuencia de la transmisión de la propiedad de los mismos por cualquier título o por la constitución o transmisión de cualquiera de los derechos reales que cita la norma. Por tanto, el incremento de valor experimentado por los terrenos de naturaleza urbana constituye el primer elemento del hecho imponible, de manera que en la hipótesis de que no existiera tal incremento, no se generará el tributo y ello pese al contenido de las reglas objetivas de cálculo de la cuota del art. 107 LHL, pues al faltar un elemento esencial del hecho imponible, no puede surgir la obligación tributaria. En conclusión, la ausencia objetiva de incremento del valor dará lugar a la no sujeción al impuesto, simplemente como consecuencia de la no realización del hecho imponible, pues la contradicción legal no puede ni debe resolverse a favor del «método de cálculo» y en detrimento de la realidad económica, pues ello supondría desconocer los principios de equidad, justicia y capacidad económica'.

'De la lectura de estas sentencias podemos llegar a la conclusión que la sentencia de instancia no ha infringido los artículos 104 y 107 del TRLHL y no se puede compartir la postura del Ayuntamiento apelante quien considera que el hecho imponible se produce siempre y en todo caso porque el Legislador ha establecido una presunción iuris et de iure de que el incremento siempre se produce para los bienes inmuebles, ya que el hecho imponible exige, como presupuesto necesario, que se produzca un incremento de valor del terreno en el momento del devengo del Impuesto y teniendo en cuenta el periodo que se considere en la correspondiente liquidación tributaria, una vez esto sea así, la base imponible del Impuesto solamente se tendrá en cuenta cuando se ha producido el incremento de valor del terreno, cuantificándolo de una manera objetiva en función de las reglas previstas en el artículo 107 del TRLRHL, por ello el incremento del valor del terreno que determina la existencia del hecho imponible del Impuesto ha de producirse en términos económicos y reales ya que solamente de esta manera se respetará la esencia y la razón de ser del Impuesto, que hay que relacionar con la participación de la comunidad en las plusvalías generadas y puestas de manifiesto en un momento determinado, que es el del devengo, ya que la exigencia del Impuesto, máxime, sin haberse producido una plusvalía que motiva su establecimiento, contraviene los principios que rigen el sistema tributario, tal y como los mismos se establecen en la Constitución y en la Ley General Tributaria, siendo por ello lo determinante, a la vista de la naturaleza y la finalidad del Impuesto, es la existencia de un incremento real del valor del terreno y solo cuando dicho presupuesto exista, procederá la aplicación de los criterios legales de cuantificación de la base imponible, por lo que no existe infracción de dichos preceptos en la forma que se ha interpretado por el Juzgador de Instancia.

Esta conclusión y la doctrina de las sentencias en las que se basa, que es compartida también por la Sala homónima de Valladolid como resulta de la reciente sentencia de 17 de marzo de 2017 dictada en el recurso de apelación 611/2016 siendo Ponente: Francisco Javier Pardo Muñoz, recordando sus sentencias de 28 de junio de 2016 recaída en el recurso de apelación 72/2016 y de 10 de junio de 2015, recurso de apelación 647/2015 , ha venido a ser confirmado en cuanto al fondo por las recientes sentencias del Tribunal Constitucional 26/2017 de 16 de febrero de 2017 dictada en la cuestión de inconstitucionalidad núm. 1012/2015 ; 37/2017 de 1 de marzo de 2017 en la cuestión de inconstitucionalidad 6444/2015 ; y 48/2017 de 27 de mayo de 2017 en la cuestión de inconstitucionalidad 232/2016 promovidas por Juzgados de lo Contencioso-Administrativo de San Sebastián y Vitoria en las que tras indicar que: '«

Eso sí, en ningún caso podrá el legislador establecer un tributo tomando en consideración actos o hechos que no sean exponentes de una riqueza real o potencial, o, lo que es lo mismo, en aquellos supuestos en los que la capacidad económica gravada por el tributo sea, no ya potencial, sino inexistente, virtual o ficticia [entre las últimas, SSTC 19/2012, de 15 de febrero , FJ 7 ; 53/2014, de 10 de abril, FJ 6.b ); y 26/2015, de 19 de febrero , FJ 4 a)]. Esto es, si el hecho imponible «es el acto o presupuesto previsto por la ley cuya realización, por exteriorizar una manifestación de capacidad económica, provoca el nacimiento de una obligación tributaria» ( SSTC 289/2000, de 30 de noviembre, FJ 4 ; y 96/2013, de 23 de abril , FJ 12), es patente que el tributo tiene que gravar un presupuesto de hecho revelador de capacidad económica [ SSTC 276/2000, de 16 de noviembre, FJ 4 ; y 62/2015, de 13 de abril , FJ 3 c)], por lo que «tiene que constituir una manifestación de riqueza» ( SSTC 37/1987, de 26 de marzo, FJ 13 ; y 276/2000, de 16 de noviembre , FJ 4), de modo que la «prestación tributaria no puede hacerse depender de situaciones que no son expresivas de capacidad económica» ( SSTC 194/2000, de 19 de julio, FJ 4 ; y 193/2004, de 4 de noviembre , FJ 5).

........////......En efecto, hemos de insistir con relación a la capacidad económica como 'principio' constitucional y, por tanto, como 'fundamento' de la tributación, en que dicho principio impide, «en todo caso», que el legislador establezca tributos «sea cual fuere la posición que los mismos ocupen en el sistema tributario, de su naturaleza real o personal, e incluso de su fin fiscal o extrafiscal (...) cuya materia u objeto imponible no constituya una manifestación de riqueza real o potencial, esto es, no le autoriza a gravar riquezas meramente virtuales o ficticias y, en consecuencia, inexpresivas de capacidad económica» ( ATC 71/2008, de 26 de febrero , FJ 5).

.......//////.......Ahora bien, una vez hecha la precisión que antecede, es importante tener presente que una cosa es gravar una renta potencial (el incremento de valor que presumiblemente se produce con el paso del tiempo en todo terreno de naturaleza urbana) y otra muy distinta es someter a tributación una renta irreal, diferencia esta que es importante subrayar «porque, si así fuese, es evidente que el precepto cuestionado sería contrario al principio constitucional de capacidad económica, dado que -como hemos venido señalando- dicho principio quiebra en aquellos supuestos en los que la capacidad económica gravada por el tributo sea no ya potencial sino inexistente o ficticia» ( STC 295/2006, de 11 de octubre , FJ 5).

Pues bien, no cabe duda de que los preceptos cuestionados fingen, sin admitir prueba en contrario, que por el solo hecho de haber sido titular de un terreno de naturaleza urbana durante un determinado período temporal (entre uno y veinte años), se revela, en todo caso, un incremento de valor y, por tanto, una capacidad económica susceptible de imposición, impidiendo al ciudadano cumplir con su obligación de contribuir, no de cualquier manera, sino exclusivamente 'de acuerdo con su capacidad económica' ( art. 31.1 CE ). Así las cosas, al establecer el legislador la ficción de que ha tenido lugar un incremento de valor susceptible de gravamen al momento de toda transmisión de un terreno por el solo hecho de haberlo mantenido el titular en su patrimonio durante un intervalo temporal dado, soslayando, no solo aquellos supuestos en los que no se haya producido ese incremento, sino incluso aquellos otros en los que se haya podido producir un decremento en el valor del terreno objeto de transmisión, lejos de someter a gravamen una capacidad económica susceptible de gravamen, les estaría haciendo tributar por una riqueza inexistente, en abierta contradicción con el principio de capacidad económica del citado art. 31.1 CE .

TERCERO.- Por ello siendo el hecho imponible, art. 104 de la LHL el incremento de valor que experimenten los terrenos y se ponga de manifiesto tras una transmisión del bien, hemos de establecer como presupuesto de la liquidación la producción del hecho imponible y de no producirse no cabría aplicar las normas de la determinación de la base imponible que prevé el art. 107 del mismo testo legal y desarrolla la Ordenanza Municipal, y en este sentido tanto por las escrituras de compra en el 2006, como de venta en 2013, resultan los valores satisfechos y que ha disminuido considerablemente el valor de los bienes, con lo que no ha existido plusvalía, lo que queda acreditado por las periciales practicadas, que concluyen que efectivamente ha existido una disminución del valor, prueba pericial que ya consideramos idónea para acreditar la inexistencia del incremento de valor del bien trasmitido, en la sentencia de 14 de octubre de 2016 , sin que el incremento de los valores catastrales como consecuencia de las actualizaciones automáticas derivadas de las leyes presupuestarias anuales pueda considerarse prueba bastante del incremento de valor del bien, por lo que no habiéndose producido el hecho imponible no procede liquidación y por ello ha de estimarse el recurso y revocar la sentencia que considera que sí que existe el hecho imponible por la simple transmisión del bien, cuando ha quedado razonado que para que exista el hecho es preciso que esté acreditado en incremento de valor, y aquí ha quedado suficientemente acreditado que no se ha producido el incremento del valor de los inmuebles y por ello nos encontramos ante un caso que impide el nacimiento de la obligación tributaria de pago en relación con el Impuesto objeto del presente recurso, en la medida en que la falta de realización del hecho imponible, excluye que surja una relación jurídico-tributaria por su realización, procediendo por todo ello la estimación del recurso de apelación y la revocación de la sentencia de instancia, dejándola sin efecto, y con ello las resoluciones administrativas de las que trae causa, declarando en su lugar al derecho de la recurrente a la devolución de las cantidades indebidamente ingresadas.

CUARTO.- Por aplicación de las previsiones del art.139.2 de la LJCA no procede hacer expresa condena en las costas procesales causadas.

Vistos los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, con sede en Burgos, dicta el siguiente:

Fallo

Estimar el recurso de apelación nº 2/2017, interpuesto por la mercantil Fieldco Investiments SAU representada por la Procuradora Dña. Mercedes Manero Barriuso y defendida por el Letrado Don Gonzalo Rincón De Pablo contra la sentencia nº 320/2016 de fecha 14 de noviembre de 2016 dictada por el Juzgado de lo Contencioso Administrativo número uno de Burgos , que se describe en el encabezamiento de la presente, que se revoca y deja sin efecto, y en su lugar, estimar el recurso contencioso administrativo seguido con el número 53/2015 contra la resolución del TEAM de Burgos de 15 de mayo de 2015 por la que desestima la reclamación económico administrativa interpuesta contra la liquidación número 1038539421 practicada por el concepto de IIVTNU, que se anulan por contrarias a derecho y dejan sin efecto, reconociendo en su lugar el derecho de la recurrente a la devolución de las cantidades ingresadas en virtud de dicha liquidación.

Ello sin hacer expresa condena en las costas procesales causadas.

La presente sentencia es susceptible de recurso de casación ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo y/o ante la Sección de Casación de la Sala de lo Contencioso-Administrativo con sede en el Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, de conformidad con lo previsto en el art. 86.1 y 3 de la LJCA , en su redacción dada por la LO 7/2015 de 21 de julio y siempre y cuando el recurso, como señala el art. 88.2 y 3 de dicha Ley , presente interés casacional objetivo para la formación de Jurisprudencia; mencionado recurso de casación se preparará ante esta Sala en el plazo de los treinta días siguientes a la notificación de esta sentencia y en la forma señalada en el art. 89.2 de la LJCA .

Devuélvanse los autos al Juzgado de procedencia, con certificación de esta resolución, para ejecución y cumplimiento, debiendo acusar recibo.

Lo mandó la Sala y firman los Iltmos. Sres. Magistrados al inicio indicados.