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07/04/2022
Auto ADMINISTRATIVO Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 5959/2021 de 09 de Marzo de 2022
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Tiempo de lectura: 22 min
Orden: Administrativo
Fecha: 09 de Marzo de 2022
Tribunal: Tribunal Supremo
Ponente: CORDOBA CASTROVERDE, MARIA DE LA ESPERANZA
Núm. Cendoj: 28079130012022200470
Núm. Ecli: ES:TS:2022:3323A
Núm. Roj: ATS 3323:2022
Encabezamiento
Fecha del auto: 09/03/2022
Tipo de procedimiento: R. CASACION
Número del procedimiento: 5959/2021
Materia: OTROS TRIBUTOS
Submateria:
Fallo/Acuerdo: Auto Admisión
Ponente: Excma. Sra. D.ª Esperanza Córdoba Castroverde
Letrada de la Administración de Justicia: Ilma. Sra. Dña. Celia Redondo Gonzalez
Secretaría de Sala Destino: 002
Transcrito por:
Nota:
R. CASACION núm.: 5959/2021
Ponente: Excma. Sra. D.ª Esperanza Córdoba Castroverde
Letrada de la Administración de Justicia: Ilma. Sra. Dña. Celia Redondo Gonzalez
Excmos. Sres. y Excmas. Sras.
D. César Tolosa Tribiño, presidente
D.ª María Isabel Perelló Doménech
D. José Luis Requero Ibáñez
D.ª Ángeles Huet De Sande
D.ª Esperanza Córdoba Castroverde
En Madrid, a 9 de marzo de 2022.
Antecedentes
- La sentencia dictada el 13 de enero de 2012 por la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo rec. 384/2009, ECLI:ES:TS:2012:310.
- La sentencia dictada el 22 de abril de 2015 por la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco rec. 216/2014, ECLI:ES:TSJPV:2015:1280.
La Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, tuvo por preparado el recurso de casación en auto de 19 de julio de 2021, habiendo comparecido don Apolonio, representado por el procurador don Feliciano García Recio Gómez, como parte recurrente, ante esta Sala Tercera del Tribunal Supremo, dentro del plazo de 30 días señalado en el artículo 89.5LJCA.
De igual modo lo ha hecho, como parte recurrida, la Administración General del Estado representada por el abogado del Estado.
Es Magistrado Ponente la Excma. Sra. D.ª Esperanza Córdoba Castroverde, Magistrada de la Sala.
Fundamentos
Un análisis del expediente administrativo y de las actuaciones judiciales nos lleva a destacar como datos importantes para decidir sobre la admisión a trámite del recurso de casación, los siguientes:
1º. Como consecuencia del correspondiente procedimiento de inspección tributaria sustanciado en 2017, el Gerente Provincial de la Agencia Tributaria de Andalucía en Málaga dictó liquidación n.º NUM000 en concepto del Impuesto sobre el Patrimonio, ejercicio 2013, por importe 39.685,07 euros, a don Apolonio.
2º. Contra dicha liquidación se interpuso reclamación económico-administrativa que fue desestimada por resolución de 25 de octubre de 2018 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía, sede de Málaga. La resolución fundamenta su sentido desestimatorio en la aplicación del criterio fijado por la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 24 de enero de 2003 (rec. n.º 00/4547/1999) y reproducido posteriormente en las resoluciones del mismo órgano de 2 de julio de 2015 (rec. n.º 00/2633/2012) y de 18 de septiembre de 2018 (rec. n.º 00/4574/2015), que determina lo siguiente:
'Por lo que se refiere a la deuda tributaria derivada del acta de disconformidad A02 incoada a la contribuyente por el IRPF ejercicio 1992, como ya se ha advertido en el anterior fundamento, la Inspección ha admitido la deducción de la cuota autoliquidada en plazo pero no la propuesta en Acta A02 como resultado de la comprobación inspectora.
A este respecto, este Tribunal, entre otras en resoluciones de 24 de enero de 1996 y 30 de noviembre de 2001 ha sostenido que, con arreglo a la normativa aplicable son requisitos necesarios para poder computar una deuda en la base imponible del Impuesto sobre el Patrimonio que la misma exista en el momento del devengo del Impuesto (31 de diciembre del año correspondiente) y que esté justificada. Así pues, en relación con la deuda fiscal derivada de la autoliquidación del IRPF correspondiente al ejercicio 1992, se trata de una deuda que existía a 31 de diciembre, aun cuando no fuera exigible en ese momento, ya que dicho impuesto se devengó precisamente el 31 de diciembre y fue debidamente justificada mediante la correspondiente declaración del IRPF del ejercicio en cuestión; y en este sentido se admitió por la Inspección. Sin embargo, no puede decirse lo mismo respecto de la cuota resultante del acta, ya que la misma fue incoada en el año 1995, por lo que solamente a partir de este ejercicio podría, en su caso, ser susceptible de minorar la base imponible del Impuesto sobre el Patrimonio. En consecuencia con lo expuesto debe desestimarse asimismo esta pretensión de la reclamante'.
3º. Frente a la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía se interpuso recurso contencioso-administrativo que se tramitó bajo el número 991/2018 ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, con sede en Málaga, que fue finalmente desestimado.
La
'SEGUNDO.- El Impuesto sobre el Patrimonio es un tributo directo y de naturaleza personal que grava el patrimonio neto de las personas físicas, es decir, el resultado obtenido tras deducir al valor de los bienes y derechos de contenido económico las cargas y gravámenes de naturaleza real, cuando disminuyan su valor, y las deudas u obligaciones personales de las que deba responder el sujeto pasivo. Constituye el hecho imponible de este impuesto la titularidad de tales bienes y derechos por el sujeto pasivo en el momento del devengo, es decir, a 31 de diciembre de cada año natural. Entre sus objetivos la doctrina señala la equidad resultante de gravar la capacidad de pago adicional que supone la posesión del patrimonio, la utilización más productiva de los recursos, y una mejor distribución de la renta y la riqueza actuando de complemento tributario de los impuestos sobre la renta de las personas físicas, y sobre sucesiones y donaciones.
En lo que interesa, de conformidad con lo dispuesto en el art. 25.1 de la Ley reguladora del Impuesto sobre el Patrimonio: '... las deudas se valorarán por su nominal en la fecha del devengo del Impuesto y sólo serán deducibles siempre que estén debidamente justificadas'.
En el supuesto enjuiciado el recurrente pretende deducir de la declaración del I.P./2013, las deudas de IRPF derivadas de los ejercicios 2011, 2012 y 2013, surgidas como consecuencia de unas liquidaciones de Hacienda practicadas tras un proceso de inspección.
Pues bien, tal y como expresa en la demanda el recurrente, todas las liquidaciones giradas en relación al IRPF de los años referidos, le fueron notificadas en el año 2017, estando aún pendientes de ganar firmeza al estar recurridas. Siendo ello así y datando el devengo del I.P. de fecha 31 de diciembre de 2013, ninguna de las deudas derivadas de la Inspección girada por el IRPF/2011,2012 y 2013 existían en tal fecha, por venir liquidadas y notificadas en 2017, lo que impide de plano su deducibilidad.
En consecuencia ha de ser rechazado el recurso y ello en el sentido que a continuación se dirá'.
La citada sentencia constituye el objeto del presente recurso de casación.
'
El Impuesto sobre el Patrimonio es un tributo de carácter directo y naturaleza personal que grava el patrimonio neto de las personas físicas en los términos previstos en esta Ley.
A los efectos de este Impuesto, constituirá el patrimonio neto de la persona física el conjunto de bienes y derechos de contenido económico de que sea titular, con deducción de las cargas y gravámenes que disminuyan su valor, así como de las deudas y obligaciones personales de las que deba responder.'.
'
Uno. Constituye la base imponible de este impuesto el valor del patrimonio neto del sujeto pasivo.
Dos. El patrimonio neto se determinará por diferencia entre:
a) El valor de los bienes y derechos de que sea titular el sujeto pasivo, determinado conforme a las reglas de los artículos siguientes, y
b) Las cargas y gravámenes de naturaleza real, cuando disminuyan el valor de los respectivos bienes o derechos, y las deudas u obligaciones personales de las que deba responder el sujeto pasivo.
Tres. No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, no se deducirán para la determinación del patrimonio neto las cargas y gravámenes que correspondan a los bienes exentos.
Cuatro. En los supuestos de obligación real de contribuir, sólo serán deducibles las cargas y gravámenes que afecten a los bienes y derechos que radiquen en territorio español o puedan ejercitarse o hubieran de cumplirse en el mismo, así como las deudas por capitales invertidos en los indicados bienes'.
'
Uno. Las deudas se valorarán por su nominal en la fecha del devengo del impuesto y sólo serán deducibles siempre que estén debidamente justificadas.
Dos. No serán objeto de deducción:
a) Las cantidades avaladas, hasta que el avalista esté obligado a pagar la deuda, por haberse ejercitado el derecho contra el deudor principal y resultar este fallido. En el caso de obligación solidaria, las cantidades avaladas no podrán deducirse hasta que se ejercite el derecho contra el avalista.
b) La hipoteca que garantice el precio aplazado en la adquisición de un bien, sin perjuicio de que sí lo sea el precio aplazado o deuda garantizada.
Tres. En ningún caso serán objeto de deducción las deudas contraídas para la adquisición de bienes o derechos exentos. Cuando la exención sea parcial, será deducible, en su caso, la parte proporcional de las deudas'.
Confirmar, precisar o matizar la jurisprudencia existente sobre la deducibilidad de las deudas del IRPF en la base imponible del impuesto sobre el patrimonio y, en particular, determinar si resulta procedente computar en la base imponible del impuesto sobre el patrimonio las cuotas del IRPF, correspondientes a ejercicios previos o coetáneos al del impuesto sobre el patrimonio, que hayan resultado de liquidaciones que, en el momento de la liquidación del impuesto sobre patrimonio, no son firmes ni se encuentran suspendidas.
Debemos precisar que si bien nos hallamos ante una cuestión que no es totalmente nueva, se hace aconsejable un pronunciamiento de este Tribunal Supremo que la esclarezca para, en su caso, reafirmar, reforzar o completar su jurisprudencia [ artículo 88.3.a) LJCA] [
'CUARTO.- Con independencia de que no concurran los presupuestos de admisión, tampoco podemos compartir la tesis que sostiene la recurrente en cuanto a la cuestión de fondo.
Es cierto que, al amparo del artículo 9.Dos de la LIP la cuota diferencial positiva del IRPF del mismo ejercicio al que afecta la declaración de IP puede computarse en la base imponible de éste impuesto como deuda deducible, pero el sujeto pasivo sólo deberá responder de ella en el caso de que la liquidación en la que se incluye dicha cuota diferencial del IRPF sea firme, puesto que en el caso de que dicha liquidación haya sido impugnada, existe la posibilidad de que sea anulada y que, consecuentemente, no llegue a constituir una deuda exigible del sujeto pasivo. Como señala la sentencia objeto de impugnación, la deuda por IRPF al no ser firme, no minora la capacidad de pago adicional por la posesión de patrimonio que es la riqueza susceptible de ser gravada por el IP. De esta forma, la impugnación mediante el recurso contencioso administrativa y el posterior recurso de casación de una liquidación del IRPF que no ha sido ingresada y cuya ejecución se halla suspendida no cumple con el requisito establecido en el artículo 9.Dos de la LIP, referente a la necesidad de que se trate de una deuda de la que deba responder el sujeto pasivo, pues mientras dura la impugnación y la correspondiente suspensión nadie le puede obligar a responder de dicha deuda y, además, en caso de que los Tribunales lleguen a estimar su impugnación, la deuda se declararía inexistente, como si nunca hubiera existido.
Es por ello que la falta de firmeza de la liquidación del IRPF, junto a la obtención de la suspensión cautelar de su ejecutividad, determinan que en el momento en que se liquida el lP correspondiente al mismo ejercicio esta deuda no sea exigible al sujeto pasivo, razón por la que no está en situación de responder de ella, que es lo que exige el precepto invocado.
En el caso que nos ocupa las anteriores consideraciones tienen una traducción fáctica innegable: en el momento del devengo del IP de 1989, el sujeto pasivo disponía en su patrimonio del importe correspondiente a la cuota del IRPF liquidada. Consecuentemente, como indica el TSJ de Cataluña en su sentencia, estas deudas 'no constituyen detracciones de la masa del activo'. Y esta realidad es la que refleja el hecho imponible del IP, tal y como lo configura el artículo 3 de la LIP: el patrimonio neto de las personas físicas, es decir, 'el conjunto de bienes y derechos de contenido económico de que sea titular, con deducción de las cargas y gravámenes que disminuyan su valor, así como de las deudas y obligaciones personales de las que deba responder', en los términos utilizados por los artículos 1 y 9.Dos. b) de la propia LIP.
Débese significar que, en sentir de esta Sala, la sentencia de instancia no confunde la exigibilidad con ejecutividad, pues la exigibilidad es predicable de los pagos debidos o deudas, mientras que la ejecutividad es predicable de los actos administrativos, sin que puedan combinarse, como hace la recurrente. Así, que una deuda sea exigible significa que puede ser requerida, reclamada, reivindicada, etc., mientras que una liquidación sea ejecutiva significa que tiene la virtualidad de desplegar sus efectos jurídicos. Por lo tanto, una liquidación que no es firme y que tiene suspendida su ejecutividad no puede producir ningún efecto y una deuda que no es exigible no puede ser reclamada por el acreedor. Esta doble circunstancia es la que concurre en el caso de la recurrente, en el que la liquidación de IRPF no puede producir efectos, al haber sido suspendida, por lo que la deuda derivada de la liquidación no puede serle exigida, existiendo además la posibilidad de que dicha deuda sea anulada por sentencia cuando se resuelva el recurso de casación formulado. En definitiva, nos encontramos en un caso en que el sujeto pasivo no se encuentra en situación de responder del pago de la deuda tributaria, por lo que de ninguna manera puede deducirse su valor del conjunto de bienes y derechos de los que es titular la recurrente'.
Así, la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía hoy recurrida, parece tomar en cuenta la sola circunstancia de la falta de firmeza, mientras que el Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, en la sentencia de su Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo dictada el 22 de abril de 2015 rec. 216/2014, ECLI:ES:TSJPV:2015:1280, adopta la segunda postura señalada al indicar:
'SEXTO.- Y por lo que respecta, finalmente, al cómputo en el pasivo de las cuotas 'a ingresar' por los sujetos pasivos en concepto de IRPF de 2007, si el importe reseñado en las autoliquidaciones presentadas por los recurrentes (1.092,17 euros + 199,73 euros) o si el resultante de la regularización practicada por la demandada (60.672,89 euros + 57.688,66 euros) hay que estimar la pretensión de los primeros.
Según la doctrina expuesta en la sentencia de 13-1-2012 del Tribunal Supremo (Recurso 384/2009 ; casación para la unificación de doctrina), la falta de firmeza de la liquidación del IRPF, junto a la obtención de la suspensión cautelar de su ejecutividad, determinan que en el momento en que se liquida el IP correspondiente al mismo ejercicio esta deuda no sea exigible al sujeto pasivo, razón por lo que no está en situación de responder de ella, que es lo que exige el precepto invocado'.
Pues bien, en lo que hace al caso no se cumplen las dos condiciones que según el Tribunal Supremo determinan la no exigibilidad de la deuda en concepto de IRPF,
Conviene, por lo tanto, un pronunciamiento del Tribunal Supremo que, cumpliendo su función uniformadora, sirva para dar respuesta a la cuestión nuclear que suscita este recurso de casación a fin de reafirmar, reforzar o completar o, en su caso, cambiar o corregir, el criterio que sobre la cuestión fijó esta Sala en la citada sentencia.
Ello sin perjuicio de que la sentencia haya de extenderse a otras si así lo exigiere el debate finalmente trabado en el recurso,
Conforme a lo dispuesto por el artículo 90.7 de la LJCA, este auto se publicará íntegramente en la página web del Tribunal Supremo.
Procede comunicar inmediatamente a la Sala de instancia la decisión adoptada en este auto, como dispone el artículo 90.6 de la LJCA, y conferir a las actuaciones el trámite previsto en los artículos 92 y 93 de la LJCA, remitiéndolas a la Sección Segunda de esta Sala, competente para su sustanciación y decisión de conformidad con las reglas de reparto.
Por todo lo anterior,
Fallo
Ello sin perjuicio de que la sentencia haya de extenderse a otras si así lo exigiere el debate finalmente trabado en el recurso,
El presente auto, contra el que no cabe recurso alguno, es firme ( artículo 90.5 de la LJCA).
Así lo acuerdan y firman.