Auto Contencioso-Administrativo Tribunal Supremo. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Primera, Rec. 77/2025 de 14 de enero del 2026

PRIMERO.- Requisitos formales del escrito de preparación.

1.El escrito de preparación fue presentado en plazo ( artículo 89.1 de la LJCA), la sentencia contra la que se dirige el recurso es susceptible de recurso de casación ( artículo 86 de la LJCA, apartados 1 y 2) y la administración recurrente, se encuentra legitimada para interponerlo, al haber sido parte en el proceso de instancia ( artículo 89.1 LJCA) .

2.En el escrito de preparación se acredita el cumplimiento de tales requisitos reglados, se identifican con precisión las normas del ordenamiento jurídico estatal que fueron alegadas en la demanda y tomadas en consideración por la Sala de instancia. También se justifica que las infracciones imputadas a la sentencia han sido relevantes para adoptar el fallo impugnado [ artículo 89.2 de la LJCA, letras a), b), d) y e)].

3.El repetido escrito fundamenta especialmente que concurre interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia porque la sentencia impugnada fija una doctrina (i) que afecta a un gran número de situaciones [ artículo 88.2.c) de la LJCA], (ii) ? ?e interpreta y aplica el Derecho de la Unión Europea en contradicción aparente con la jurisprudencia del Tribunal de Justicia o en supuestos en que aun pueda ser exigible la intervención de éste a título prejudicial [ artículo 88.2.f) LJCA]. De las razones que ofrece para justificarlo se infiere la conveniencia de un pronunciamiento del Tribunal Supremo, por lo que se cumple también el requisito exigido por el artículo 89.2.f) de la LJCA.

SEGUNDO.- Hechos relevantes a efectos del trámite de admisión del presente recurso de casación.

Un análisis del expediente administrativo y de las actuaciones judiciales nos lleva a destacar como datos importantes para decidir sobre la admisión a trámite del recurso de casación los siguientes:

1º.-Actuaciones previas en sede administrativa.

Como se recoge en las liquidaciones provisionales los vehículos fueron exportados desde Reino Unido y llegaron por vía marítima al Puerto de Valencia. Desde Valencia se transportaron en camiones, en régimen aduanero de tránsito externo a la Línea de la Concepción, desde donde abandonan el Territorio Aduanero Comunitario y se reexportan hacia Gibraltar. Una vez que llegan a Gibraltar se llevan hasta el concesionario Oficial Land Rover y Jaguar AM Capurro, donde se desembalan y se efectúan las pre entregas para que el vehículo pueda ser apto para la circulación según la normativa vigente y las especificaciones del fabricante. Realizadas las pre entregas se presentan en la aduana de la Línea de la Concepción, donde se trasladan a Algeciras en régimen de tránsito externo. En la aduana de Algeciras los vehículos se reimportan despachándose a consumo con franquicia de retorno por Bahía Sur Trading S.L. y por último se exportan a Marruecos.

Como contestación a los requerimientos de la Administración la hoy parte recurrida manifestó en fecha 7 de marzo de 2019, que AM Capurro en Gibraltar es un concesionario de vehículos con contrato directo con la fábrica de Range Rover de Reino Unido y que esta empresa únicamente importa y exporta vehículos Jaguar/Land Rover haciéndole la puesta a punto o preentrega para su venta y que ello está incluido en las facturas de venta que se presenta en la importación.

En fecha 8 de marzo de 2019, se indica por la entidad recurrida a la Administración que la empresa a través de certificación de A.M Capurro que una vez recibidos los coches de Reino Unido no se hace ninguna modificación. Solo se hace la preentrega que consta en desbloquear el coche del modo de transporte y se asegura el correcto funcionamiento. En la misma fecha presenta escrito de AM Capurro en el que afirma que una vez recibidos los coches de Reino Unido, estos no sufren ningún tipo de modificación y especifica que el único trabajo realizado en los coches consiste en prepararlos para la preentrega y consisten en:

Colocación de moldura inferior en paragolpes delantero

Colocación de moldura inferior en paragolpes trasero.

Codificación electrónica de llaves.

Codificación electrónica del motor (se borran las restricciones de velocidad)

Se quitan todos los plásticos protectores tanto de carrocería como de interior.

Se comprueba que en su fecha actual de preentrega, el vehículo no queda pendiente de ninguna campaña de garantía por realizar para su posterior entrega.

La Aduana notificó inicio de procedimiento de comprobación limitada en la que efectúa propuesta de liquidación provisional, al considerar que las mercancías no retornan en el mismo estado en que se exportaron incumpliendo así el régimen de franquicia aduanera.

2º.-Reclamación económico-administrativa.

La resolución del TEARA impugnada ante la instancia, emitida en fecha 25 de noviembre de 2021 y desestimatoria de las impugnaciones formuladas por la mercantil, considera que la controversia sobre el significado de los términos "manipulación o tratamiento" debe contemplarse desde el punto de vista de la norma que resulta aplicable al caso y que es objeto de interpretación el art. 203 del CAU, que se refiere al mismo estado de las mercancías; por tanto, lo que cabe indagar es si se produce una manipulación o tratamiento que afecte o no a dicho estado. Entiende la resolución que la habilitación de los sistemas electrónicos es una manipulación de la mercancía, en la medida en que altera el estado del vehículo que pasa así a circular y ser conducido de manera normal por vías públicas que es su finalidad intrínseca.

3º.-Interposición del recurso contencioso-administrativo.

Por la entidad "Bahía Sur Trading S.L." se interpuso recurso contencioso-administrativo contra la mencionada resolución, que se tramitó con el n.º 81/2022 ante la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, sede Sevilla.

La ratio decidendide la sentencia (estimatoria de las pretensiones de la mercantil) sobre este particular se contiene en el Fundamento de Derecho Undécimo con el siguiente tenor literal:

«Esta Sala comparte la consideración de la Administración tributaria atinente a la difícil redacción del art. 158 RDCAU que da lugar a confusión por el uso de una doble negación en la misma frase y habría de añadirse que el contenido del precepto es abstruso en relación con el precepto al que se debe y sirve, en concreto, el art. 203.5 del CAU que expresa:" La exención de derechos de importación solo se concederá en caso de que las mercancías se devuelvan en el mismo estado en que fueron exportados".

Por estado según el Diccionario de la Real Academia de la Lengua Española debe entenderse "situación en que se encuentra alguien o algo, y en especial cada uno de sus sucesivos modos de ser o estar".

La interpretación del precepto que realiza la Administración tributaria supone una contradicción esencial entre los preceptos pues la conclusión de que "son precisamente las manipulaciones que alteren la presentación las que estarían admitidas para tener derecho a la exención" es contraria al concepto de estado de fábrica en que fueron exportados los vehículos y aboca como bien indica la demanda a la imposibilidad de aplicación del régimen de retorno. Por el contrario la exégesis de los preceptos realizada en la demanda ha de acogerse en la medida en que los trabajos descritos en las actuaciones, no suponen modificación ni alteración alguna, no hay cambio significativo en la materia, sino devolver el vehículo en el mismo estado en que fue exportado y por ende la procedencia de la aplicación del régimen de retorno, de acuerdo con lo dispuesto en el art. 203.5 del CAU en relación con el art.158.1 RDCAU, lo que conlleva la estimación del recurso».

La citada sentencia constituye el objeto del presente recurso de casación.

TERCERO.- Marco jurídico.

1.A estos efectos, el recurrente plantea la necesidad de interpretar el artículo 203, en particular su apartado 5, del Reglamento (UE) no 952/2013 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 9 de octubre de 2013, por el que se establece el Código Aduanero de la Unión ("CAU"), que dispone:

«1. Previa solicitud del interesado, quedarán exentas de derechos de importación las mercancías no pertenecientes a la Unión que, tras haber sido inicialmente exportadas fuera del territorio aduanero de esta última como mercancías de la Unión, se reintroduzcan y declaren para su despacho a libre práctica en dicho territorio en un plazo de tres años.

El párrafo primero será de aplicación incluso en los casos en que las mercancías de retorno representen únicamente una parte de las mercancías previamente exportadas desde el territorio aduanero de la Unión.

2. El plazo de tres años a que se refiere el apartado 1 se podrá superar atendiendo a circunstancias especiales.

3. Cuando, previamente a su exportación fuera del territorio aduanero de la Unión, las mercancías de retorno hayan sido despachadas a libre práctica con exención de derechos o con tipo reducido de derecho de importación en razón de su destino final particular, la exención del derecho prevista en el apartado 1 solo se concederá si van a ser despachadas a libre práctica con el mismo destino final.

En caso de que el destino final para el que vayan a ser despachadas a libre práctica las mercancías ya no sea el mismo, el derecho de importación se reducirá en la cuantía de los derechos percibidos, en su caso, con ocasión del primer despacho a libre práctica. Si este último importe fuera superior al resultante del despacho a libre práctica de las mercancías de retorno, no se concederá devolución alguna.

4. Cuando las mercancías hayan perdido su estatuto aduanero de mercancías de la Unión con arreglo a lo dispuesto en el artículo 154 y en una fase posterior se despachen a libre práctica, se aplicarán los apartados 1, 2 y 3.

5. La exención de derechos de importación solo se concederá en caso de que las mercancías se devuelvan en el mismo estado en el que fueron exportadas.

6. La exención de los derechos de importación se justificará mediante la información que permita determinar que se cumplen las condiciones para concederse dicha exención».

2.Asimismo, el Reglamento Delegado (UE) 2015/2446 de la Comisión, de 28 de julio de 2015, por el que se completa el Reglamento (UE) n.º 952/2013 del Parlamento Europeo y del Consejo con normas de desarrollo relativas a determinadas disposiciones del Código Aduanero de la Unión, en su art. 158 que establece:

«Mercancías consideradas devueltas en el mismo estado en que fueron exportadas (Artículo 203, apartado 5, del Código)

1. Se considerará que las mercancías se reintroducen en el mismo estado en el que fueron exportadas cuando, tras haber sido exportadas fuera del territorio aduanero de la Unión, no hayan sido sometidas a un tratamiento o manipulación que no consista en la alteración de su presentación o que no sea necesario para su reparación, su restauración para recuperar su buen estado o su mantenimiento en buenas condiciones.

2. Se considerará que las mercancías se reintroducen en el mismo estado en el que fueron exportadas cuando, tras haber sido exportadas fuera del territorio aduanero de la Unión, hayan sido sometidas a un tratamiento o manipulación que no consista en la alteración de su presentación o que no sea necesario para su reparación, su restauración para recuperar su buen estado o su mantenimiento en buenas condiciones, pero quede patente, después de que haya empezado dicho tratamiento o manipulación, que estos no son apropiados para el uso previsto de las mercancías.

3. Cuando las mercancías a que se refieren los apartados 1 o 2 hayan sido sometidas a un tratamiento o manipulación que habrían hecho nacer derechos de importación si hubieran sido incluidas en el régimen de perfeccionamiento pasivo, solo se considerará que se reintroducen en el estado en que fueron exportadas a condición de que el tratamiento o la manipulación, incluida la incorporación de piezas de repuesto, no exceda de lo que es estrictamente necesario para que las mercancías puedan ser utilizadas de la misma manera que en el momento de la exportación fuera del territorio aduanero de la Unión».

CUARTO.- Cuestión en la que se entiende que existe interés casacional.

Conforme a lo indicado anteriormente, y de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 88.1 LJCA, en relación con el artículo 90.4 de la misma norma, esta Sección de admisión aprecia que este recurso presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, respecto de la siguiente cuestión:

Determinar a los efectos del artículo 203.5 del CAU en relación con el artículo 158.1 RDCAU, si los trabajos descritos en las actuaciones, consistentes en alteraciones materiales y funcionales, no suponen modificación ni alteración ninguna sino la devolución del vehículo en el mismo estado en que fue exportado, o por el contrario, se ha producido un cambio significativo que motiva la exclusión del régimen de retorno comunitario, el cual habilita la pertinente exención de derechos de importación.

QUINTO.- Justificación suficiente de que el recurso planteado cuenta con interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia.

1.Se aprecia la concurrencia de interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia porque la sentencia impugnada fija una doctrina (i) que afecta a un gran número de situaciones [ artículo 88.2.c) de la LJCA], (ii) ? ?e interpreta y aplica el Derecho de la Unión Europea en contradicción aparente con la jurisprudencia del Tribunal de Justicia o en supuestos en que aun pueda ser exigible la intervención de éste a título prejudicial [ artículo 88.2.f) LJCA]. De las razones que ofrece para justificarlo se infiere la conveniencia de un pronunciamiento del Tribunal Supremo, por lo que se cumple también el requisito exigido por el artículo 89.2.f) de la LJCA.

2.Dentro del marco de la construcción europea se incardina como elemento fundacional la unión aduanera, articulando diversos mecanismos que permiten la plenitud de las libertades comunitarias. Desde esta perspectiva, cobra vigencia el régimen de retorno articulado en el artículo 203.5 del CAU, que habilita la exención de derechos de importación solo si las mercancías se devuelven en el mismo estado en el que fueron exportadas.

Para su mejor comprensión, se desarrolla en el artículo 158 RCAU, que describe aquellas circunstancias bajo las cuales se entiende que las mercancías se reintroducen en el mismo estado en el que fueron exportadas.

El objeto del proceso de instancia como de la cuestión jurídica planteada, reside en discernir si las importaciones de vehículos llevados por Bahía Sur Trading S.L., eran susceptibles de estar sometidos al régimen de retorno. Partiendo de las diversas modificaciones a las que han sido sometidos los vehículos, materiales y funcionales, es preciso discernir si se ha producido una alteración relevante de la mercancía a efectos del contexto normativo aplicable.

En consecuencia, la cuestión litigiosa se circunscribe a determinar el alcance del requisito en el "mismo estado" a efectos de la aplicación de la exención de derechos de importación prevista para las mercancías de retorno. Al respecto, otros regímenes arancelarios son más explícitos en sus requisitos. Es el caso del artículo 115.2 del CAC, relativo al perfeccionamiento activo y a los productos compensadores obtenidos a partir de mercancías equivalentes, disponiendo que estas últimas «deberán ser de la misma calidad y poseer las mismas características que las mercancías de importación». Por su parte, el régimen de perfeccionamiento pasivo, que permite la sustitución de un producto compensador por una mercancía importada, establece que los «productos de sustitución deberán pertenecer a la misma clasificación arancelaria, ser de la misma calidad comercial y poseer las mismas características técnicas que las mercancías de exportación temporal si éstas últimas hubiesen sido objeto de la reparación prevista» (artículo 155 CAC). Sin embargo, ninguna de estas precisiones se contemplan en el régimen de reimportación de mercancías de retorno donde la única previsión establecida es que las mercancías se devuelvan en el "mismo estado" que las exportadas, siendo aceptable que hubieran sido sometidas a determinados tratamientos o manipulaciones en el sentido precisado por el actual artículo 158 del Reglamento Delegado (UE) 2015/2446 de la Comisión de 28 de julio de 2015 por el que se completa el Reglamento (UE) n.º 952/2013 que establece el Código Aduanero de la Unión.

3.Desde la perspectiva de la jurisprudencia del TJUE, conviene destacar, aunque para otro régimen arancelario, la sentencia de 7 de abril de 2016 emitida por el TJUE, ADM Hamburg, asunto C-294/14 , en la que se interpretó el artículo 74.1 del Reglamento de aplicación del CAC donde se hace referencia a que los bienes sean los mismos que los exportados, considera que la mezcla de unidades de un determinado bien fungible -en el caso, aceite de palma- en la cisterna de un buque con otras unidades del mismo bien no es suficiente para concluir que el resultado ofrece un producto distinto ni para afirmar que ha sido alterado o transformado. En este sentido advierte el TJUE que:

«Por ello, el hecho de que productos que presentan características como las de las partidas de aceite de palma crudo controvertidas en el litigio principal hayan sido mezcladas en una cisterna de buque para su transporte hacia la Unión Europea no puede, por sí mismo, implicar que dichos productos no son los que fueron exportados del país beneficiario del que se consideran originarios» (apartado 23).

«En estas circunstancias, el hecho de mezclar -para el transporte- varios productos originarios de países SPG sin alterar sustancialmente esos productos y sin crear incertidumbre en cuanto a su origen, no puede calificarse de alteración, transformación u operación que se oponga a que el origen de tales productos sea reconocido dentro del marco establecido, en particular, por el artículo 74, apartado 1, del Reglamento n.º 2454/93» (apartado 30).

Todo lo expuesto, evidencia la necesidad de un pronunciamiento de esta Sala que permita establecer doctrina sobre la cuestión controvertida.

SEXTO.- Normas que serán objeto de interpretación.

Las normas que en principio serán objeto de interpretación son:

1.El art. 203, en particular su apartado 5, del Reglamento (UE) n.º 952/2013 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 9 de octubre de 2013, por el que se establece el Código Aduanero de la Unión ("CAU").

2.El art. 158 del Reglamento Delegado (UE) 2015/2446 de la Comisión, de 28 de julio de 2015, por el que se completa el Reglamento (UE) no 952/2013 del Parlamento Europeo y del Consejo con normas de desarrollo relativas a determinadas disposiciones del Código Aduanero de la Unión (el "RDCAU"), en particular su apartado 1.

Ello sin perjuicio de que la sentencia haya de extenderse a otras si así lo exigiere el debate finalmente trabado en el recurso, ex artículo 90.4 de la LJCA.

SEPTIMO.- Publicación en la página web del Tribunal Supremo.

Conforme a lo dispuesto por el artículo 90.7 de la LJCA, este auto se publicará íntegramente en la página webdel Tribunal Supremo.

OCTAVO.- Comunicación inmediatamente a la Sala de instancia la decisión adoptada en este auto.

Procede comunicar inmediatamente a la Sala de instancia la decisión adoptada en este auto, como dispone el artículo 90.6 de la LJCA, y conferir a las actuaciones el trámite previsto en los artículos 92 y 93 de la LJCA, remitiéndolas a la Sección Segunda de esta Sala, competente para su sustanciación y decisión de conformidad con las reglas de reparto.

Por todo lo anterior,