Sentencia ADMINISTRATIVO Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 144/2017 de 28 de Marzo de 2019

Encabezamiento

A U D I E N C I A N A C I O N A L

Sala de lo Contencioso-Administrativo

SECCIÓN SEGUNDA

Núm. de Recurso:0000144/2017

Tipo de Recurso:PROCEDIMIENTO ORDINARIO

Núm. Registro General:01289/2017

Demandante:ATALAYA PROIN SL

Procurador:MARIA LUZ GALÁN CIA

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

Abogado Del Estado

Ponente IImo. Sr.:D. JESÚS MARÍA CALDERÓN GONZALEZ

S E N T E N C I A Nº:

IImo. Sr. Presidente:

D. JESÚS MARÍA CALDERÓN GONZALEZ

Ilmos. Sres. Magistrados:

D. MANUEL FERNÁNDEZ LOMANA GARCÍA

D. FRANCISCO GERARDO MARTINEZ TRISTAN

Madrid, a veintiocho de marzo de dos mil diecinueve.

Visto el recurso contencioso-administrativo que ante esta Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional y bajo el número144/2017, se tramita a instancia de la entidadATALAYA PROIN SL, representada por la Procuradora Doña María Luz Galán Cia, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de fecha 1 de diciembre de 2016, relativa alImpuesto sobre Sociedades, ejercicios 2005 y 2006;y en el que la Administración demandada ha estado representada y defendida por el Sr. Abogado del Estado, siendo la cuantía del mismo de1.301.914,64 euros.

Antecedentes

PRIMERO.-La parte indicada interpuso, en fecha 2 de marzo de 2017, este recurso respecto de los actos antes aludidos, admitido a trámite y reclamado el expediente administrativo, se entregó este a la parte actora para que formalizara la demanda, lo que hizo en tiempo; y en ella realizó un exposición fáctica y la alegación de los preceptos legales que estimó aplicables, concretando su petición en el suplico de la misma, en el que literalmente dijo:

'SUPLICO A LA SALA que tenga por presentado este escrito con sus copias, y expediente administrativo original que lo acompaña, admitido todo ello en méritos de su contenido, tenga por formalizada en tiempo y forma DEMANDA EN RECURSO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO contra el acuerdo de la Sala Primera del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 01/12/16, R.G. 3108-2014, a fin de que previos los trámites que correspondan en derecho, dicten en su día Sentencia por la que declare no ajustada a derecho dicha resolución en la parte impugnada, la deje sin efecto, y en consecuencia declare anulada la liquidación del Impuesto de Sociedades ejercicios 2005 y 2006, y todo ello con expresa condena en costas a la Administración demandada.'

SEGUNDO.-De la demanda se dio traslado al Abogado del Estado, quien en nombre de la Administración demandada contestó en un relato fáctico y una argumentación jurídica que sirvió al mismo para concretar su oposición al recurso en el suplico de la misma, en el cual solicitó:

'Que, teniendo por presentado este escrito, se admita y se tenga por CONTESTADA LA DEMANDA dictándose, tras los trámites legales, sentencia en la que se desestime íntegramente el recurso contencioso-administrativo interpuesto por el demandante con expresa condena en costas.'

TERCERO.-No solicitado el recibimiento a prueba del recurso, siguió el trámite de Conclusiones, a través del cual las partes, por su orden, han concretado sus posiciones y reiterado sus respectivas pretensiones, tras lo cual quedaron los autos pendientes de señalamiento, lo que se hizo constar por medio de diligencia de ordenación de 20 de octubre de 2017; y, finalmente, mediante providencia de 14 de marzo de 2019 se señaló para votación y fallo el día 21 de marzo de 2019.

CUARTO.-En la tramitación del presente recurso contencioso-administrativo se han observado las prescripciones legales exigidas en la Ley reguladora de esta Jurisdicción, incluida la del plazo para dictar sentencia. Y ha sidoPonente el Ilmo. Sr. D. JESÚS MARÍA CALDERÓN GONZALEZ, Presidente de la Sección,quién expresa el criterio de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO.-El presente recurso contencioso administrativo se interpone por la representación de la entidadATALAYA PROIN SL, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de fecha 1 de diciembre de 2016, estimatoria parcial del recurso de alzada formulado contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña de fecha 10 de octubre de 2013, reclamaciones NUM000 y NUM001 , acumuladas, relativas al IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES y SANCIÓN, ejercicios 2003, 2004, 2005 y 2006.

Son antecedentes a tener en cuenta en la presente resolución y así derivan del expediente administrativo, los siguientes:

PRIMERO; Los hitos fundamentales de las actuaciones que aquí se revisan son:

- La inspección de los tributos notificó el inicio de actuaciones inspectoras respecto de las siguientes personas jurídicas y físicas:

INMOBILIARIA VAPOR PALET SL: Se notificó el inicio de actuaciones en fecha 29-08-2008 a Atalaya Proin SL como sucesora de la misma. Las actuaciones se extendían al Impuesto sobre Sociedades (IS) de los ejercicios 2003 y 2004. Las actuaciones tenían carácter parcial (comprobación de las consecuencias tributarias de la disolución y liquidación).

ATALAYA PROIN SL: Se notificó el inicio de actuaciones en fecha 29- 08-2008. Las actuaciones se extendían al Impuesto sobre Sociedades (IS) de los ejercicios 2003 a 2006. Las actuaciones tenían carácter parcial limitándose a comprobar'las consecuencias tributarias derivadas de la disolución de INMOBILIARIA VAPOR PALET SL y las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de inmuebles de la citada sociedad, así como a comprobar los gastos declarados en el ejercicio 2006'.

D. Efrain : Se notifica el inicio de actuaciones el 03-06- 2008. Las actuaciones se extendían al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) del ejercicio 2003. Las actuaciones tenían carácter parcial limitándose a'la comprobación de las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de la participación de INMOBILIARIA VAPOR PALET, S.L. y, en general, consecuencias derivadas de su condición de socio de la citada sociedad'. Con el mismo alcance parcial las actuaciones de comprobación fueron posteriormente ampliadas al IRPF de los ejercicios 2004 a 2007.

- El 23-04-2009 el Delegado Especial de la AEAT en Cataluña dictó acuerdo de inicio de expediente de fraude de ley por el IS e IRPF en relación con los obligados tributarios:

- INMOBILIARIA VAPOR PALET SL (en adelante IVP).

- ATALAYA PROIN SL (en adelante AP).

- D. Efrain

Tras la instrucción del procedimiento, con la incorporación de los hechos acreditados y documentación relevante el expediente se puso de manifiesto a los interesados mediante comunicación notificada el 29-04-2009. Se presenta escrito de alegaciones por los interesados el 26-05-2009.

El 27-07-2009 el Delegado Especial de la AEAT en Cataluña dictó acuerdo declarativo de la existencia de Fraude de Ley. En el mismo se concluye que todo el entramado de actos y negocios ejecutados o dirigidos por D. Efrain se ha realizado con la única finalidad probada de revalorizar sin tributar por el IS la finca NUM002 propiedad de la sociedad transparente IVP, mediante la interposición artificiosa de la sociedad AP, en el proceso de disolución y liquidación de aquella sociedad ante el fin del régimen de transparencia fiscal.

Notificado el Acuerdo declarativo del Fraude de Ley el 31-07-2009, los interesados presentan contra el mismo el 11-08-2009 reclamaciones económico-administrativas ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, recibiendo el n° de NUM003 (la de AP en su nombre y como sucesora de IVP) y NUM004 (la de D. Efrain ). Tras la puesta de manifiesto de los expedientes los interesados presentan escritos de alegaciones el 31-03-2010.

- En aplicación de las consecuencias del Fraude de Ley y de los resultados de la comprobación sé formalizan las siguientes actas:

El 02-10-2009 Acta de disconformidad (A02- NUM005 ) por el IS de los ejercicios 2003 y 2004 a la entidad disuelta y liquidada IVP considerando correcto su acogimiento a la DTª 2ª Ley 46/2002 .

El 02-10-2009 Acta de disconformidad (A02- NUM006 ) por el 18 de los ejercicios 2003 a 2006 a la entidad AP.

El 02-10-2009 Acta de disconformidad (A02- NUM007 ) por el IRPF del ejercicio 2003 a D. Efrain

Respecto la entidad AP el 27 de enero de 2010, el Inspector Regional Adjunto dicta acuerdo de liquidación por el 18 de los ejercicios 2003 a 2006 con el siguiente desglose:

2003 2004 2005 2006 Total

Cuota 0,00 12.250,20 596.054,96 487.681,33 1.095.986,49

Intereses de demora 0,00 3.223,07 127.020,95 75.684,13 205.928,15

Deuda 0,00 15.475,27 723.075,91 563.365,46 1.301.914,64

El citado Acuerdo se dio por notificado el 08-03-2010 por no comparecencia en el plazo de 15 días desde el siguiente a la publicación del anuncio en el BOE, no obstante, existen intentos de notificación los días 29-01-2010 (dos, en el domicilio fiscal de la entidad), 02-02-2010 (en el domicilio de la representante autorizada) y 04-02-2010 (en el domicilio de la representante autorizada). Además, el 10-03-2010, la representante autorizada se personó en las oficinas de la Administración donde se le hizo entrega personalmente del Acuerdo de liquidación.

En dicho acuerdo se indica que se han producido dilaciones no imputables a la Administración e interrupciones justificadas por 156 días. La regularización efectuada fue:

- Las derivadas del acuerdo de declaración de fraude de ley; eliminación de la revalorización de los inmuebles adquiridos en la disolución y liquidación de la entidad IVP.

- Las relativas a la imputación en 2004 de bases imponibles positivas y otros conceptos procedentes de la sociedad transparente IVP.

Contra esta liquidación el interesado interpone, el 26-03-2010, reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, recibiendo el número NUM000 . Tras la puesta de manifiesto del expediente el interesado presenta alegaciones el 05- 08-2013 y el 30-09-2010.

SEGUNDO: Con fecha 2 de octubre de 2009, se inicia expediente sancionador, mediante notificación a la entidad del acuerdo del instructor, quien habla sido autorizado por el Inspector Coordinador para acordar su inicio, encomendándose al mismo la tramitación e instrucción de la propuesta de resolución.

Al expediente sancionador se han incorporado formalmente los datos, pruebas o circunstancias obrantes u obtenidos en el expediente instruido en las actuaciones de comprobación e investigación.

Al obrar en poder del órgano competente todos los elementos que permiten formular la propuesta de resolución resultó de aplicación la tramitación abreviada del procedimiento.

Con fecha 27 de enero de 2010 el Inspector Regional Adjunto dicta acuerdo de imposición de sanción, del que resulta un importe a ingresar de 9.187,65 euros.

Del acuerdo sancionador se extrae, entre otra, la siguiente información relevante:

- Solo se sanciona el ejercicio 2004 y únicamente la cuota que no tiene origen en el fraude de ley; solo se considera sancionable la no consignación en la declaración correspondiente al IS del ejercicio 2004 de los conceptos imputados por la sociedad transparente IVP de la que AP es socio único.

- La infracción cometida se tipifica en el artículo 191 de la Ley 58/2003 , al dejar de ingresar la totalidad o parte de la deuda tributaria que debiera resultar de la correcta autoliquidación del tributo.

- Calificación de la Infracción tributaria cometida: se califica como Grave, al considerar que ha existido ocultación, sancionándose con multa pecuniaria proporcional del 75% (50% +25% por perjuicio económico).

- La Inspección de los Tributos considera acreditado el elemento subjetivo de la culpabilidad en la comisión de las infracciones tributarias anteriores.

El citado Acuerdo se dio por notificado el 08-03-2010 por no comparecencia en el plazo de 15 días desde el siguiente a la publicación del anuncio en el BOE, no obstante, existen intentos de notificación los días 29-01-2010 (dos, en el domicilio fiscal de la entidad), 02-02-2010 (en el domicilio de la representante autorizada) y 04-02-2010 (en el domicilio de la representante autorizada). Además, el 10-03-2010, la representante autorizada se personó en las oficinas de la Administración donde se le hizo entrega personalmente del Acuerdo sancionador.

Contra el Acuerdo sancionador el interesado interpone, el 26-03-2010, reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, recibiendo el número NUM001 .

TERCERO: El 10 de octubre de 2013 el Tribunal Regional, fallando en primera instancia, acuerda:

'1) Estimar en parte la reclamación n° NUM000 anulando el Acuerdo de liquidación impugnado y ordenando que sea sustituido por otro para que los intereses de demora sean limitados conforme a lo dispuesto en el F.D° 6° y 2) Desestimar la reclamación n° NUM001 confirmando el Acuerdo sancionador impugnado'.

En el Fundamento de derecho 6º de dicha resolución consta lo siguiente:

'En conclusión, a juicio de este Tribunal son 87 los días procedentes como dilación por lo cual iniciado el procedimiento el 29.8.2008 el periodo de devengo de intereses de demora por aplicación de la limitación prevista en el art. 150.3 LGT debe computarse hasta el 24 de noviembre de 2009'.

Y en el Fundamento de Derecho 5 dice lo siguiente:

'El Impuesto sobre Sociedades de! ejercicio 2003 por tanto se hallaba prescrito con anterioridad al inicio de las actuaciones y si bien dicho ejercicio no fue objeto de regularización alguna tal circunstancia debe declararse'.

En la citada resolución se informa al obligado tributario que la misma'puede ser objeto de recurso de alzada ante el Tribunal Económico-Administrativo Central, en el plazo de un mes a contar del siguiente al de su notificación, de conformidad con el artículo 241 de la ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria ,...'.

La citada resolución se notifica a la interesada el 05-02-2014.

Frente a la citada resolución, la interesada interpone, el 25-02-2014 recurso de alzada ante el Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC); se tramita con el número 3108- 14.

En el escrito presentado por el obligado tributario el 25-02-2014 consta lo siguiente:

'A través de este escrito, el reclamante quiere poner de manifiesto que no está conforme con la resolución denegatoria ..., por ser contraria a derecho y por las razones que en su momento se manifestaron en el escrito de alegaciones.

Por ello y conforme lo previsto en...,interpone en tiempo y forma mediante el presente escrito Recurso de Alzada contra la resolución que se acompaña a este escrito ..., por considerarla no conforme a derecho.

... solicito al Tribunal al que me dirijo, se de vista del expediente administrativo, y en su día y previos los trámites legales pertinentes, se de traslado del mismo a esta parte, a fin que conforme a derecho, se pueda presentar ante el Tribunal al que me dirijo escrito de alegaciones, en el que se fundamentara su petición'.

CUARTO. En fecha 1 de diciembre de 2016, el Tribunal Económico Administrativo Central (en adelante TEAC) estimó en parte el recurso de alzada, en los siguientes términos:

ACUERDA: Estimarlo en parte: 1) Declarando prescrito el derecho de la Administración a liquidar el IS del ejercicio 2004 y anulando la liquidación y la sanción practicada por el mencionado concepto y periodo impositivo y 2) Confirmando la resolución del TEAR de Cataluña en lo que afecta al IS de los ejercicios 2005 y 2006.

Contra dicha resolución, se interpone el presente recurso.

SEGUNDO.-La recurrente considera en su recurso que no le pueden ser exigidas la cantidad de 723.075,91 euros respecto del ejercicio 2005 y 563.365,46 euros respecto del ejercicio 2006.

Explica que las liquidaciones exigidas a su representado son consecuencia, a juicio del TEAC, de determinadas operaciones, que según el órgano competente se han realizado en Fraude de Ley , manifestación con la que no podemos estar de acuerdo, como así se fundamenta en el escrito de demanda presentado contra la resolución que declara el fraude de ley (Recurso C.A. nº 143/17 que se sigue ante esta misma Sala, Sección 02), relacionada con las actuaciones inspectoras realizadas, y de determinadas operaciones realizadas en unos períodos ya prescritos, téngase en cuenta que se declaran expresamente prescritos los periodos o ejercicios 2003 y 2004, el primero por el TEAR de Cataluña y el segundo, por el TEAC.

Como prueba documental, nos remitimos al expediente administrativo, concretamente a la resolución dictada por el TEAR de Cataluña y la resolución dictada por el TEAC en donde, respectivamente, declaran expresamente prescritos los ejercicios o periodos impositivos 2003 y 2004.

La inspección pretende regularizar determinadas actuaciones con efectos tributarios (declarados en Fraude de Ley, que según nuestra opinión no es conforme a derecho, dicho en términos de defensa), y exigir consecuencias fiscales de esas actuaciones en unos ejercicios no prescritos.

Mi representado realizó o celebró determinados negocios en un ejercicio prescrito, y la actuación inspectora considera que fueron realizados en Fraude de Ley y según se deduce de los documentos del expediente y en particular de la resolución que se impugna, se considera, que pueden tener efectos en los ejercicios susceptibles de comprobación a efectos de su regularización.

El TEAC argumenta que esta prescrito a liquidar el IS del ejercicio 2004, pero acto seguido indica 'No procede, en cambio, apreciar la prescripción del derecho a liquidar el IS de los ejercicios 2005 y 2006 puesto que el acuerdo de liquidación fue notificado a la entidad interesada el 08/03/2010 y, en esa fecha, no había prescrito el derecho de la Administración a liquidar el IS de dichos ejercicios; entre el 08/03/2010, fecha en que se notifica el acuerdo de liquidación y, el 26/07/2006 para 2005 y 26/07/2007 para 2006, día siguiente a aquel en que finaliza el plazo reglamentario para presentar la correspondiente autoliquidación, no han transcurrido 4 años tal y como señala el art. 66 de la LGT .'

Pero es que las liquidaciones de los referidos años se realizan en base a un pretendido Fraude de Ley de las actuaciones efectuadas en el año 2003 y que, tanto a nivel fáctico como jurídico, han sido declaradas prescritas en razón de los motivos que constan en el expediente y que el propio TEAC expone en la resolución recurrida.

Ante tal razonamiento, no podemos si no mostrar nuestra más absoluta disconformidad; el acta objeto de recurso y las liquidaciones que en la misma se contienen no tienen ninguna base fáctica ni jurídica si no es aplicando un Fraude de Ley que ha sido declarado prescrito.

En definitiva, el TEAC mantiene las liquidaciones correspondientes al 2005 y 2006, extendiendo y aplicando sobre dichos ejercicios los efectos de un fraude de ley hipotéticamente realizado en ejercicio que ha sido declarado prescrito por la propia resolución impugnada.

Cita la STS de 4 de julio de 2014, recurso 581/2013 .

Expone los argumentos emitidos por el Magistrado don Juan Gonzalo Martínez Micó en la citada sentencia, y de todo ello concluye que la potestad de comprobar siempre existe, y se ha ejercitado conforme a derecho, pero su ejercicio solo será posible si el derecho, en este caso de liquidar, no ha prescrito. Y en este caso, ha quedado demostrado que las liquidaciones que se exigen a mi representado se han fundamentado en calificaciones jurídicas de determinados negocios y operaciones que a juicio de la Administración, se han realizado en Fraude de Ley, pero esas operaciones y negocios se han ejecutado en periodos declarados ya prescritos por la propia Administración.

En cuanto a la figura del Fraude de Ley, indica que cuando la Inspección ha determinado o ha apreciado que las operaciones realizadas por mi representado se han llevado a cabo en Fraude de Ley, se ha operado exclusivamente mediante indicios, lo anterior significa que esta parte, para desvirtuar los hechos que la Administración ha considerado acreditados, ha tenido que operar mediante 'contraindicios'. A nadie puede escapársele la dificultad que ello conlleva, y evidentemente, el atentado que ello supone al principio de seguridad jurídica. No es razonable conforme a derecho, exigir al contribuyente, aportación de contraindicios capaces de contrarrestar los indicios aportados por la Inspección en el expediente de Fraude de Ley, cuando han transcurrido más de 6 años desde que se produjeron los negocios cuestionados, pues eso significaría, dicho en términos de defensa, colocar al obligado en una situación casi calificable de indefensión.

Se ha exigido a esta parte que, frente a unos negocios realizados conforme a la Ley a los que la Inspección no puso inconveniente alguno dentro del plazo de prescripción, presente transcurrido ese plazo, un conjunto de elementos fácticos que desmonten o desdigan los hechos acreditados a través de los que se obtiene un negocio jurídico llevados a cabo en un ejercicio ya prescrito. Es evidente que esa situación atenta a la seguridad jurídica, y además desconoce el ritmo en que se mueven los negocios así como las modificaciones legislativas acaecidas que obligan a determinados sujetos a nuevas obligaciones tributarias, como sucedió en este asunto. No se puede razonablemente, y dicho en términos de defensa, calificar o juzgar negocios realizados hace años, con parámetros de ejercicios posteriores.

Si ha prescrito la acción de los órganos de inspección para reaccionar y volver a recalificar jurídicamente un negocio jurídico, el principio de seguridad jurídica exige que se quede así, lo contario es atentar contra el artículo 9.3 de la CE ; la seguridad jurídica exige no calificar jurídicamente negocios jurídicos ya autoliquidados por los obligados tributarios cuando los mismos se han realizado en ejercicios ya prescritos. Entendemos que la Administración goza de un conjunto de prerrogativas para cumplir, en el plazo marcado por la ley de 4 años, sus obligaciones y por tanto no existe posibilidad de aceptar una interpretación que permita prolongar los plazos marcado en la ley.

TERCERO.-La resolución recurrida aborda la cuestión suscitada en su Fundamento de Derecho Tercero:

'TERCERO: Además, consta que en la resolución del Tribunal Regional están explícitamente recogidas las alegaciones de la reclamante formuló en primera instancia y extensamente contestadas, de modo que contiene la resolución una motivada y razonada explicación de lo que se resuelve, de modo que el interesado pudo conocer las razones que justificaban aquellos y que podían haber sido objeto de contestación y argumentación por el interesado y no lo han sido en modo alguno, por lo que no puede en modo alguno entenderse que se le ha producido indefensión. (Cf. la Sentencia del Tribunal Supremo de 22 de febrero de 2005, recurso de casación n° 3055/2001 , que a su vez se hace eco de otras anteriores).

En el presente caso, la regularización practicada por la inspección deriva, por un lado, de aplicar las consecuencias del Acuerdo de declaración de fraude de ley y, por otro, del hecho de que AP era socio de la sociedad transparente IVP, sociedad que en el ejerció 2003 obtuvo una base imponible positiva no declarada por AP.

Este Tribunal en resolución aprobada en esta misma sala confirma el acuerdo declarativo de fraude de Ley (RG 1929-14).

En cuanto a la liquidación, las únicas alegaciones formuladas por la reclamante ante el Tribunal Regional fueron las relativas a la duración del procedimiento inspector y la posible prescripción de los ejercicios comprobados por haberse superado el plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras.

Sin perjuicio de que, como se ha expuesto, la interesada no formula ninguna alegación distinta a las presentadas en su día en primera instancia, ni rebate de modo alguno la resolución recurrida, este órgano revisor examina la conformidad a derecho de la misma.

En este caso las actuaciones inspectoras se inician el 29-08-2008 y finalizan con la notificación del acuerdo de liquidación el 08-03-2010, si bien, a efectos de cómputo del plazo debe tomarse como fecha final de computo el primer intento de notificación que es de fecha 29-01-2010 - artículo 104.2 LGT , resolución TEAC de 02-07-2015 (RG 4744/15)-. Las dilaciones tenidas en cuenta por la inspección son 156 días. El Tribunal Regional fija las dilaciones imputables al obligado tributario en 87 días.

La resolución del TEAR considera que el procedimiento inspector se inició el 29-08-2008 y finalizó el 29-01-2010 (con el primer intento de notificación); admite 87 días de dilaciones no imputables a la Administración.

El Tribunal Regional considera que se ha superado el plazo de 12 meses previsto en el apartado 1 del artículo 150 de la ley 58/2003 (LGT), que vencía el 29-11-2009; el procedimiento se inició el 29-08-2008 por lo que, en principio el plazo de 12 meses concluiría 29-08-2009, fecha a la que habría que añadir 87 días por dilaciones no imputables a la Administración, lo que significa que el procedimiento de inspección debió finalizar, como máximo el 29-11- 2009, habiéndose excedido el plazo máximo legal ya que el procedimiento finalizó el 29-01-2010.

Respecto al IS del ejercicio 2003 el Tribunal Regional señala que'se hallaba prescrito con anterioridad al inicio de las actuaciones y si bien dicho ejercicio no fue objeto de regularización alguna tal circunstancia debe declararse'.

Respecto a los restantes ejercicios, el Tribunal Regional entiende que no se ha producido la prescripción del derecho de la Administración a liquidar el 18 de los ejercicios 2004, 2005 y 2006 por existir otras actuaciones de la Administración que han interrumpido la prescripción antes de producirse el exceso del plazo de duración de las actuaciones inspectoras; considera que interrumpieron la prescripción las actuaciones producidas dentro del procedimiento de declaración de fraude de ley, en concreto, la notificación de inicio y del Acuerdo de declaración de fraude de ley producidas el 29-04-2009 y 31-07-2009, respectivamente, así como la interposición de la reclamación contra el Acuerdo de declaración de fraude de ley producida el 11-08-2009.

Para dilucidar si se ha producido la prescripción respecto de los ejercicios 2004, 2005 y 2006, es necesario determinar qué consecuencias tiene este incumplimiento del plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras en el presente caso.

El articulo 150.2 a) de la Ley 58/2003 (LGT) dispone:

'2 el incumplimiento del plazo de duración del procedimiento al que se refiere el apartado 1 de este artículo no determinará la caducidad del procedimiento, que continuará hasta su terminación, pero producirá los siguientes efectos respecto a las obligaciones tributarias pendientes de liquidar:

a) No se considerará interrumpida la prescripción como consecuencia de las actuaciones inspectoras desarrolladas hasta la interrupción injustificada o durante el plazo señalado en el apartado 1 de este artículo'.

En el presente caso se ha incumplido el plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras, con los efectos que a tal circunstancia anuda el articulo 150.2 a) de la LGT la prescripción del derecho a liquidar la deuda tributaria no quedó interrumpida con el inicio de las actuaciones inspectoras.

El Tribunal Regional consideró que no había prescrito el derecho de la Administración a liquidar el IS de los ejercicio 2004, 2005 y 2006 porque entiende que existen otras actuaciones de la Administración que han interrumpido la prescripción antes de producirse el exceso del plazo de duración de las actuaciones, como son las actuaciones realizadas, en el procedimiento separado de fraude de ley y la interposición de la reclamación económico- administrativa.

Pues bien, expuesto lo anterior, ha de señalarse que este Tribunal en resolución de 08-10-2015 (RG 3779-12) ha señalado al respecto lo siguiente:

'En primer lugar, las actuaciones administrativas realizadas en el procedimiento separado de declaración de fraude de ley tienen, es indudable, virtualidad para interrumpir la prescripción del derecho a liquidar los ejercicios que vayan a quedar afectados por ella, pero también es indudable que se trata de actuaciones que cuando tienen su raíz en un procedimiento inspector, en el que se recabó la información determinante de la procedencia del inicio del citado procedimiento separado y determinante del resultado de este- lo que ocurre en el caso aquí contemplado con el procedimiento seguido para la declaración de fraude de ley - esta incardinación hace que prime la especialidad de las normas que someten a un plazo máximo el procedimiento inspector, de modo que el incumplimiento posterior de dicho plazo máximo del procedimiento inspector surte los efectos que su normativa establece, en este caso los del artículo 150.2.a). también respecto de estas actuaciones administrativas, eliminando su efecto interruptor de la prescripción dado que lo contrario supondría vaciar de contenido la mencionada limitación de plazo y sus efectos, con grave afectación al principio de seguridad jurídica. Los mismos razonamientos ha usado este Tribunal Central en las resoluciones R.G. 3492-10, de 18/07/2013, y RG 5.978/2013, y de fecha 7 de mayo de 2015, que consideran que la remisión de actuaciones al Ministerio Fiscal, ante la existencia de indicios de la comisión de un delito contra la Hacienda Pública, pierde su capacidad para interrumpir la prescripción si, con posterioridad, se produce exceso del plazo máximo de duración de las actuaciones en cuyo desarrollo se produjo.

Por lo tanto, la notificación del inicio del expediente de fraude de ley, notificada el 29 de mayo de 2008 a y el 2 de junio de 2008 a y ..... también pierde su efecto interruptor de la prescripción, lo que hace que todas las actuaciones administrativas posteriores, producidas después del 1 de julio de 2008, ya lleguen tarde para interrumpir la prescripción.

En segundo lugar, es cierto que los tres interesados interpusieron el día 5 de agosto de 2008 otras tantas reclamaciones económico administrativas frente al acuerdo declarativo del fraude de ley, pudieron haber interrumpido la prescripción del derecho a liquidar, según criterio mantenido por el Tribunal Supremo en Sentencias de 11 de junio de 2012 . Recurso de Casación 2763/2010, (fundamento jurídico cuarto, in fine.), Sentencia de 12 de junio de 2012, recurso de casación 1934/2010 , Sentencias de 14 junio 2012, Recursos de Casación 5043/2009 , núm. 6386/2009 , núm. 2413/2010 y Recurso de Casación núm. 6219/2009 , y Sentencia de 9 febrero 2012: Recurso de Casación 2536/2007 . Y ese criterio ha sido seguido por este Tribunal Central en la Resolución dictada en resolución de 11 de septiembre de 2014 (RG 3020/2012), en su fundamento jurídico Tercero, si bien en esa última resolución se entendió que la interposición de la reclamación habla interrumpido el plazo de prescripción, precisamente porque en el momento de interposición de la reclamación, aún no se había alcanzado la misma en el seno de las actuaciones inspectoras dirigidas a la comprobación del tributo. No obstante, en el caso que nos ocupa, en la fecha en la que se presentaron las citadas reclamaciones económico administrativas ya estarla prescrito el derecho de la Administración para liquidar el ejercicio 2003, en atención a lo antes expuesto, luego no se puede considerar que tal interposición pudiese interrumpir un plazo de prescripción, que había finalizado una vez transcurrido el día 1 de julio de 2008'.

En el presente caso el procedimiento inspector debió finalizar el 24-11-2009. La notificación del inicio y del Acuerdo de declaración de fraude de ley se produce el 29-04-2009 y 31-07-2009, respectivamente.

Por tanto, conforme el criterio expuesto en la citada resolución, todas las actuaciones realizadas antes del momento en el que se excedió el plazo máximo de duración de las actuaciones de 12 meses (el día 24-11-2009) habrán perdido su efecto interruptor de la prescripción, lo que supone que cuando se notifica el acuerdo de liquidación el 08-03-2010 ya había prescrito el derecho de la Administración para liquidar el IS del ejercicio 2004, producida, el 26-07-2009 ( artículos 66.a ) y 67.1 de la LGT y 136 TRLIS).

Por otro lado, en la fecha en que se interpuso la reclamación económico administrativa frente al acuerdo de fraude de ley, el 11-08-2009, ya estaba prescrito el derecho de la administración a liquidar el IS del ejercicio 2004, por lo que como señala la citada resolución no se puede considerar que tal interposición pudiese interrumpir un plazo de prescripción que había finalizado el 26-07-2009.

Por lo tanto procede declarar la prescripción de la acción para, liquidar el IS correspondiente al ejercicio 2004.

No procede, en cambio, apreciar la prescripción del derecho a liquidar el IS de los ejercicios 2005 y 2006 puesto que el acuerdo de liquidación fue notificado a la entidad interesada el 08-03-2010 y, en esa fecha, no había prescrito el derecho de la Administración a liquidar el IS de dichos ejercicios; entre el 08- 03-2010, fecha en que se notifica el acuerdo de liquidación y, el 26-07-2006 para 2005 y 26-07-2007 para 2006, día siguiente a aquel en que finaliza el plazo reglamentario para presentar la correspondiente autoliquidación, no han trascurrido 4 años tal y como señala el articulo 66 de la LGT .

En cuanto a la sanción impuesta y dado que solo se sanciona el IS del ejercicio 2004, la prescripción declarada correspondiente al IS del ejercicio 2004, determina la anulación de la liquidación y de la sanción derivada de ella.'

El Fraude de Ley se aprecia en la venta realizada por don Efrain a AP, lo que tuvo lugar en escritura pública de 24 de diciembre de 2003, según se recoge expresamente en el Acuerdo de Fraude de Ley, cuyo texto esta reproducido en la resolución del TEAR de Cataluña, de 10 de octubre de 2013, pág 5 a 9.

Y ese ejercicio ha sido declarado prescrito por dicho órgano administrativo.

Pues bien, la tesis de la parte no puede ser aceptada, a la vista de lo declarado por esta Sala en sentencia de 21 de julio de 2016, recurso 314/2014 , dictada también en un supuesto de Fraude de Ley en la que analizamos la incidencia de la STS de 4 de julio de 2014 y la Jurisprudencia posterior que matizaba la misma, declarando al respecto:

'En sentencia de 26 de mayo de 2014, recurso 164/2014 , FJ4, nos referimos a la STS de 4 de julio de 2014, RC 581/2013 , invocada en el escrito rector y a las facultades de comprobación por parte de la Administración corrigiendo las previamente efectuadas por los sujetos pasivos, todo ello para declarar una operación en fraude de Ley, con los consecuentes efectos en ejercicios no prescritos, declarando al respecto lo siguiente:

'Es de resaltar, que la STS de 4 de julio de 2014 RC 581/2013 , FFJJ 4 y 5 -invocada en el recurso- dejó sentado que, por razones que nacían del principio de seguridad jurídica y del artículo 9.3 de la Constitución española , ni era posible esa revisión administrativa sin límite temporal ni, en particular, cabía efectuar calificaciones jurídicas corrigiendo las previamente efectuadas por los obligados tributarios (declaración realizada en fraude de ley) en un ejercicio prescrito aunque esa operación acarrease efectos en un periodo aún no prescrito. Esto es, la prescripción sobrevenida en relación con la autoliquidación que recogió aquellas bases negativas, había ganado firmeza, y razones de seguridad jurídica impedían a los órganos de comprobación entrar a considerarlas removiendo su pasado, debiendo aceptarlas como ciertas y efectivas. 'Entender que las facultades de comprobación desplegadas en relación con un ejercicio posterior (no prescrito) pueden extenderse a la legalidad o conformidad a derecho de unos datos anteriores no revisables sería tanto como decir que el instituto de la prescripción no ha producido el efecto que le es propio, el de la firmeza de una declaración que ya no puede ser en modo alguno comprobada.' En dicha sentencia la que el Tribunal abordó de nuevo la interpretación que debía hacerse de la obligación del contribuyente de 'acreditar' la 'procedencia y cuantía' de las bases imponibles negativas que pretende compensar y que ahora, a su juicio, 'no implica, ni mucho menos, imponer al sujeto pasivo la carga de demostrar que sus bases imponibles negativas son (o eran) ajustadas a las previsiones legales', sino únicamente la obligación del interesado de 'conservar los soportes documentales o contables correspondientes para que la Administración (en la comprobación de los ejercicios no prescritos) pueda constatar la existencia misma del crédito (su 'procedencia') y la correlación entre la 'cuantía' o suma compensada en el ejercicio no prescrito y la que se generó en el período (prescrito) correspondiente'.

Así pues, el Alto Tribunal limitó a través de ese fallo la facultad investigadora a esos aspectos, de tal forma que si la base negativa que pretendía compensarse no existía realmente porque no había tenido reflejo en la declaración del ejercicio que ya prescribió, o bien la cantidad que trataba de compensarse no concordaba con la allí reflejada, la Administración podría regularizar el ejercicio no prescrito objeto de comprobación y en el que se realizó la compensación. Pero, como señaló el TS, 'no porque esté revisando un acto que ha ganado firmeza, sino porque lo que pretende el contribuyente se aparta (cualitativa o cuantitativamente) de lo consignado en un período que ya no puede ser objeto de comprobación'.

A mayor abundamiento, el TS se hizo eco de aquel argumento, ya invocado con anterioridad por la AN, conforme al cual si se entendiera que las facultades de comprobación pudieran ignorar los efectos de la prescripción, 'se colocaría a la Administración en una clara situación de privilegio respecto del contribuyente', ya que mientras la inspección podría comprobar la legalidad de una operación, dato o declaración más allá del plazo prescriptorio, 'el sujeto pasivo, sin embargo, no estaría habilitado para corregir los errores detectados en las declaraciones correspondientes a ejercicios prescritos' y que la tesis sostenida por el Abogado del Estado permitiría reabrir en cualquier momento, de manera indirecta y sin limitación temporal alguna, la comprobación de operaciones realizadas en ejercicios prescritos --y cuyos datos y magnitudes han adquirido firmeza-- para alterar su régimen tributario, al margen del más elemental principio de seguridad jurídica y en abierta contradicción con el instituto de la prescripción y de sus efectos propios.

Así pues, en la aludida sentencia el TS llegó a una conclusión conciliadora, como expone aquella doctrina, de esta cuestión con la aplicación de los más elementales principios de justicia tributaria.

Ahora bien esa STS se ha visto superada, como ya señalábamos en nuestra sentencia de 23 de abril de 2015, recurso 204/2012 , FJ3, por la Jurisprudencia posterior :

'Aun más, ese criterio se ve reforzado con la última doctrina del Alto Tribunal, recogida en SSTS de 5 de febrero, RC 4075/2013 y 26 de febrero de 2015, RC 4072/2013 , que se remite en su FJ7 a aquella, en las que se viene a sustentar que 'no se puede, pues, excluir la posibilidad de que, dentro de las actuaciones de comprobación, puedan verificarse operaciones que integran el hecho imponible aun cuando tengan su origen en ejercicios prescritos'.

Así en los Fundamentos de Derecho Tercero y Cuarto de la primera de aquellas sentencias, el Alto Tribunal declara:

'TERCERO.- El Abogado del Estado articula cuatro motivos de casación al amparo, todos ellos del artículo 88.1.d) de la Ley de la Jurisdicción .

En el primer motivo se alega que la sentencia recurrida infringe los artículos 9.3 y 103 de la Constitución , el artículo 7 del Código Civil y los artículos 3 y 4 de la Ley 6/1997, de Organización y Funcionamiento de la Administración General del Estado .

En el segundo motivo se dice que la sentencia recurrida infringe el artículo 24 de la Ley General Tributaria de 1963 .

En el motivo tercero se alega que la sentencia recurrida infringe el artículo 23.5 de la Ley 43/1995 , del Impuesto sobre Sociedades, en la redacción dada a la misma por la Disposición Final Segunda de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, vigente desde el día 1 de enero ; los artículos 70.3 y 106.4 de la Ley General Tributaria 58/2003, de 17 de diciembre ; los artículos 51, 66 y 101 de la misma Ley 55/2003.

En el motivo cuarto se dice que la sentencia recurrida infringe los artículos 24 y concordantes de la Ley General Tributaria aprobada por Ley 230/1963, que regula el fraude de ley tributario, con relación a los artículos 4 , 10.3 ,16 y 20 de la LIS 43/1995 y los preceptos de la misma ley que regulan la tributación consolidada de los grupos de sociedades.

De los motivos articulados por el Abogado del Estado, el único tiene trascendencia para el caso que nos ocupa es el tercero y dentro de este motivo no todos los preceptos que se invocan como infringidos tienen aplicabilidad en un supuesto como el que nos ocupa, en el que lo que se dilucida es la deducibilidad en el Impuesto de Sociedades de los ejercicios 2002, 2003 y 2004, no de bases imponibles negativas propiamente dichas, sino de los gastos financieros generados por el endeudamiento soportado por (...) que, en escritura pública de 30 de junio de 1999, recibió de su matriz -la holandesa (...)-, un préstamo de 19.800 millones, con vencimiento inicial de 30 de junio de 2004 y prorrogable tácitamente hasta el año 2014, fijándose un interés del 7% anual y pagadero anualmente.

De esta forma, de los preceptos invocados los artículos 23.5 de la Ley 43/1995 , del Impuesto sobre Sociedades, y 106.4 en relación con el 70.3 de la Ley General Tributaria 58/2003 no pueden servir para fundamentar el motivo, ya que regulan las posibilidades de comprobación de la Inspección Tributaria sobre bases imponibles negativas, cuotas compensadas o pendientes de compensación o deducciones aplicadas o pendientes de aplicación que tuvieren su origen en ejercicios prescritos y en el caso resuelto por la sentencia de instancia se enjuicia la posibilidad de declarar en fraude de ley, sin límite temporal alguno, una operación de financiación que tuvo lugar en un ejercicio prescrito, pero que despliega efectos en periodos no prescritos.

Ahora bien, sí resulta oportuna la cita en particular del artículo 66 de la Ley 58/2003 (64 de la Ley 1963) que permite comprobar hechos realizados en ejercicios prescritos que pueden proyectar sus efectos en ejercicios no prescritos.

CUARTO.- 1. En el presente caso la discusión versa sobre el alcance de la potestad comprobadora de la Administración respecto de actos, hechos, negocios u operaciones realizadas en periodos afectados por el instituto de la prescripción cuando se proyectan fiscalmente en ejercicios no prescritos o, dicho de otro modo, se trata de determinar qué ocurre cuando la Administración Tributaria pretende regularizar los efectos, en un ejercicio no prescrito, de aquellos negocios que, celebrados en un ejercicio prescrito, se considera que lo fueron en fraude de ley y por ello sus efectos en los ejercicios susceptibles de comprobación pueden regularizarse.

2. La Administración tributaria siempre ha entendido que, de acuerdo con el artículo 66 de la LGT 2003 (antiguo 64 de la LGT 1963 ), prescribe el derecho para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación. La comprobación e investigación de la situación tributaria, aunque necesaria para liquidar la deuda tributaria, no estaba sometida a plazo de prescripción o caducidad alguno y ello porque se trata de un poder de la Administración distinto del de liquidar, que siempre ha estado regulado en un precepto propio ( art. 115 de la LGT 2003 y 109 de la LGT 1963 ) y respecto del cual la legislación nunca ha establecido expresamente que su ejercicio esté sometido a plazo. El artículo 115 de la LGT 2003 califica a dicho poder de potestad. Estamos por tanto ante una potestad administrativa puesta al servicio de la Administración para poder liquidar un tributo pero que, salvo que la Ley diga otra cosa, es imprescriptible como todas las potestades administrativas. El artículo 115 de la LGT 2003 ( art. 109 LGT 1963 ) no somete a plazo el ejercicio de las potestades de comprobación e investigación y el artículo 66 de la misma Ley tampoco las incluye dentro de los derechos de la Administración llamados a prescribir.

Esta tesis de que 'lo que prescribe es el derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la liquidación y a exigir el pago de las deudas liquidadas, no la actividad de comprobación, y que lo contrario sería como reconocer una especie de ultraactividad de la prescripción a ejercicios no afectados por ella', no es ni mucho menos ajena a la previa jurisprudencia de este Alto Tribunal, pudiendo encontrarla sustentada, por todas, en sentencia de 19 de enero de 2012 -, (recurso 3726/2009 F. de D. Sexto). No se puede, pues, excluir la posibilidad de que, dentro de las actuaciones de comprobación, puedan verificarse operaciones que integran el hecho imponible aún cuando tengan su origen en ejercicios fiscales ya prescritos.

Por las razones expuestas creemos que el derecho a comprobar e investigar no prescribe y que la Administración puede usar dichas facultades para liquidar periodos no prescritos, pudiendo para ello comprobar e investigar operaciones realizadas en periodos que sí lo están, pero que sigan produciendo efectos. Consecuentemente, con superación del criterio mantenido en la sentencia de 4 de julio de 2014 (casa. 581/2013 ), puede declararse en fraude de ley una operación realizada en ejercicio prescrito si fruto de dicha operación se producen efectos tributarios en ejercicios no prescritos.

Lo que se pretende es evitar que no se pueda actuar frente a la ilegalidad porque en un ejercicio prescrito la Administración no actuó frente a ella, pues ello equivaldría a consagrar en el ordenamiento tributario una suerte de principio de 'igualdad fuera de la ley', 'igualdad en la ilegalidad' o 'igualdad contra la ley', proscrito por el Tribunal Constitucional en, entre otras, la siguientes sentencias 88/2003, de 19 de mayo y 181/2006, de 19 junio '.

En el mismo sentido, en la STS de 19 de febrero de 2015, RC 3180/2013 , FJ4, en la que se declara 'pues la acreditación de la procedencia y la cuantía de una compensación o de una deducción en un periodo no prescrito depende de que en su primigenia cuantificación por el sujeto pasivo se hayan aplicado correctamente las normas tributarias y no sólo de que estén acreditadas fácticamente'

Y estas afirmaciones han de ser contempladas con lo manifestado en el Fundamento de Derecho Séptimo de la STS antes citada de 26 de febrero de 2015 , en la que se afirma 'En definitiva, no cabe hablar de ejercicio prescrito en los términos en los que se viene desarrollando el debate, pues con dicha expresión se viene a significar que respecto de dicho ejercicio no cabe realizar una nueva liquidación, nada más; pero la cuestión que se dilucida en este es otra, se está regularizando y se pretende liquidar ejercicios que por no haber transcurrido el plazo de prescripción no han prescrito, y respecto de estos se está procediendo legítimamente a comprobar e investigar datos y elementos transcendentes a efectos fiscales y a calificar operaciones que están produciendo sus efectos en estos. El que se trate de operaciones llevadas a cabo en ejercicios que no pueden liquidarse de nuevo por haber prescrito la obligación tributaria, carece de trascendencia porque en tanto proyecta sus efectos sobre ejercicios no prescritos obligatoriamente deben ser objeto de calificación a efectos de determinar su incidencia en la obligación tributaria objeto de la regularización'.

Y aunque estos últimos pronunciamientos van referidos a supuestos de fraude de ley o deducciones y no de compensación de bases imponibles negativas, lo cierto es que nada impide su aplicación a estos, pues en el fondo de lo que se trata en todos los casos es de comprobar e investigar determinados hechos económicos cuyos efectos se proyectan hacia el futuro produciendo consecuencias de índole fiscal en el ejercicio -no prescrito- que se pretende regularizar, luego la referida alegación de la parte demandante debe ser desestimada.'

Recordar que en la STS de 5 de febrero de 2015, RC 4075/2013 , FJ3 , que enjuiciaba una operación de reestructuración empresarial, con interposición de una sociedad holding, que no respondía a una lógica empresarial, se declaraba, además:

'Por las razones expuestas creemos que el derecho a comprobar e investigar no prescribe y que la Administración puede usar dichas facultades para liquidar periodos no prescritos, pudiendo para ello comprobar e investigar operaciones realizadas en periodos que sí lo están, pero que sigan produciendo efectos Consecuentemente, con superación del criterio mantenido en la sentencia de 4 de julio. de 2014 (casa. 581/2013 ), puede declararse en fraude de ley una operación realizada en ejercicio prescrito si fruto de dicha operación se producen efectos tributarios en ejercicios no prescritos.

Lo que se pretende es evitar que no se pueda actuar frente a la ilegalidad porque en un ejercicio prescrito la Administración no actuó frente a ella, pues ello equivaldría a consagrar en el ordenamiento tributario una suerte de principio de 'igualdad fuera de la ley', 'igualdad en la ilegalidad' o 'igualdad contra la ley', proscrito por el Tribunal Constitucional en, entre otras, la siguientes sentencias 88/2003, de 19 de mayo (RTC 2003 , 88 ) y 181/2006, de 19 junio (RTC 2006, 181) '

Asimismo , en STS de 19 de febrero de 2015, RC 3180/2013 , referente a excesos de deducciones por actividades exportadoras procedentes de periodos prescritos, se consideró admisible comprobar si los gastos que generaron la deducción en el periodo de origen estaban relacionados con el lanzamiento de nuevos productos o con la apertura de mercados en el extranjero y en su FJ4, referido al ejercicio 2004, después de la entrada en vigor de la Ley 58/2003, precisaba,'Endefinitiva, y dado que el art. 106.4 de la Ley General Tributaria de 2003 sigue la línea, del art. 23.5 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades de 1995 , modificado por la ley 24/2001 ( art. 25.5 del Texto Refundido de 2004), hay que reconocer que aquel precepto autoriza la comprobación administrativa de las bases, cuotas o deducciones originadas en periodos prescritos con ocasión de la comprobación de los periodos no prescritos en que se compensaron o aplicaron, a los efectos de determinar su procedencia o cuantía, sin que pueda compartirse el criterio restrictivo que mantiene la Audiencia Nacional, pues la acreditación de la procedencia y cuantía de una compensación o de una deducción en un período no prescrito, depende de que en su primigenia cuantificación por el sujeto pasivo se hayan aplicado correctamente las normas tributarias y no sólo de que estén acreditadas desde un punto de vista fáctico'.;y en STS de 26 de febrero de 2015, RC 4072/2013 , FJ7, en una operación realizada en el marco de un proceso de reestructuración del grupo, se declaraba:

'Recientemente se ha dictado por este Tribunal la sentencia de 5 de febrero de 2015, que reitera 4075/2013 . En dicha sentencia se declara que:

'La Administración tributaria siempre ha entendido que, de acuerdo con el artículo 66 de la LGT 2003 (antiguo 64 de la LGT 1963 ), prescribe el derecho para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación. La comprobación e investigación de la situación tributaria, aunque necesaria para liquidar la deuda tributaria, no estaba sometida a plazo de prescripción o caducidad alguno y ello porque se trata de un poder de la Administración distinto del de liquidar, que siempre ha estado regulado en un precepto propio ( art. 115 de la LGT 2003 y 109 de la LGT 1963 ) y respecto del cual la legislación nunca ha establecido expresamente que su ejercicio esté sometido a plazo. El artículo 115 de la LGT 2003 , califica a dicho poder de potestad. Estamos por tanto ante una potestad administrativa puesta al servicio de la Administración para poder liquidar un tributo pero que, salvo que la Ley diga otra cosa, es imprescriptible como todas las potestades administrativas. El artículo 115 de la LGT 2003 ( art. 109 LGT 1963 ) no somete a plazo el ejercicio de las potestades de comprobación e investigación y el artículo 66 de la misma Ley tampoco las incluye dentro de los derechos de la Administración llamados a prescribir'.En STS 23 de marzo de 2015, RC 682/2014 , FJ2, relativa igualmente a una reestructuración empresarial, se afirmó la posibilidad de declarar en fraude de ley negocios realizados en periodos prescritos -préstamos-- para rechazar la deducción de los intereses devengados en los periodos posteriores objeto de comprobación, confirmando la interpretación ya realizada en la de 14 de septiembre de 2011, RC 402/2008, FJ2 y en la de 19 de enero de 2012, RC 3726/2009, FJ6'lo que prescribe es el derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la liquidación y a exigir el pago de las deudas liquidadas, no la actividad de comprobación, y que lo contrario sería como reconocer una especie de ultraactividad de la prescripción a ejercicios no afectados por ella'.Esta sentencia analizaba la amortización del fondo de comercio aflorado con ocasión de la fusión por absorción.

En los referidos fallos emitidos por el TS se abandonan, como señalamos, los argumentos esgrimidos en su Sentencia de 4 de julio de 2014 . Las SSTS de 5 , y 26 de febrero y 23 de marzo de 2015 cuentan con un Voto particular que parte de la diferenciación que cabe establecer entre la potestad de comprobación de la Administración, que como apunta, no prescribe, y el ejercicio de los derechos o facultades que integran dicho poder, sí sometidos a un plazo prescriptivo, para concluir que la posición mantenida en la sentencia 'atenta contra los cimientos de este principio basilar de nuestro ordenamiento jurídico', en referencia al principio de seguridad jurídica..

Toda esa Jurisprudencia aparece compendiada en la STS de 26 de octubre de 2015, RC 3261/2014 , FJ4, que así mismo, cuenta con el citado Voto. En el mismo sentido, se han pronunciado la STS de 16 de marzo de 2016, RC 3162/2014 , sobre el fraude de ley y sus repercusiones en un ejercicio no prescrito y la sentencia de la Audiencia Nacional (Sección Segunda) de 23 de abril de 2015, recurso 204/2012 '.'

Con arreglo a lo expuesto, procede desestimar el recurso, sin perjuicio, naturalmente, de lo que pueda acordar la Sala al enjuiciar el Fraude de Ley en el recurso 143/17.

CUARTO.- Con arreglo al artículo 139.1 de la LJCA procede imponer las costas a la recurrente, conforme al criterio del vencimiento.

Fallo

En atención a lo expuesto y en nombre de Su Majestad El Rey, la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional ha decidido:

Que debemosDESESTIMAR Y DESESTIMAMOSel recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación de la entidadATALAYA PROIN SL, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 1 de diciembre de 2016, a que las presentes actuaciones se contraen, la cual confirmamos en todos sus extremos, por ser ajustada a derecho, con imposición de costas a la recurrente.

La presente sentencia es susceptible de recurso de casación que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de 30 días contados desde el siguiente al de su notificación; en el escrito de preparación del recurso deberá acreditarse el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2 de la Ley de la Jurisdicción justificando el interés casacional objetivo que presenta.

Así por esta nuestra sentencia, testimonio de la cual será remitido en su momento a la oficina de origen a los efectos legales, junto con el expediente administrativo, en su caso, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma D. JESÚS MARÍA CALDERÓN GONZALEZ estando celebrando audiencia pública en el mismo día de la fecha, la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional.