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07/11/2019
Sentencia ADMINISTRATIVO Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 293/2016 de 03 de Octubre de 2019
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Orden: Administrativo
Fecha: 03 de Octubre de 2019
Tribunal: Audiencia Nacional
Ponente: CALDERON GONZALEZ, JESUS MARIA
Núm. Cendoj: 28079230022019100402
Núm. Ecli: ES:AN:2019:3761
Núm. Roj: SAN 3761:2019
Encabezamiento
D. JESÚS MARÍA CALDERÓN GONZALEZ
D. MANUEL FERNÁNDEZ LOMANA GARCÍA
D. FRANCISCO GERARDO MARTINEZ TRISTAN
D. JAVIER EUGENIO LÓPEZ CANDELA
Madrid, a tres de octubre de dos mil diecinueve.
Visto el recurso contencioso-administrativo que ante esta Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional y bajo el número
Antecedentes
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Fundamentos
Son antecedentes a tener en cuenta en la presente resolución y así derivan del expediente administrativo, los siguientes:
PRIMERO.- En fecha 30 de abril de 2009, la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Cataluña de la AEAT incoó a la reclamante acta de disconformidad, modelo A02 n° 71536194, por el Impuesto sobre Sociedades del período impositivo 2003, emitiéndose el preceptivo informe ampliatorio.
Presentadas alegaciones por la interesada, el inspector Regional Adjunto dictó en 26 de junio de 2009, notificado en 28 de julio de 2009, acuerdo de liquidación confirmando la propuesta inspectora, practicando liquidación definitiva de la que resultaba una deuda a. ingresar por importe de 577.970,61 euros de los que 450.683,42 euros correspondían a la cuota y 127.287,19 euros correspondían a intereses de demora.
Consta en el expediente que en fechas 17/7/09 y 22/7/09 la interesada presentó escritos en los que señalaba que en fecha 16.7.09 se había personado un agente tributario en su domicilio para notificar los acuerdos de liquidación y sanción relativos IS-2003, y que no fue posible por estar ausente, pero que en esta fecha ya habla caducado la actuación inspectora por el transcurso de 12 meses.
Respecto a dichos, escritos se dictó acuerdo resolutorio en el que se especificaba que el obligado tributario, conocedor de los intentos de notificación, presentó dichos escritos antes de la recepción formal de los acuerdos de liquidación y sanción, no obstante, se tramitaban como recursos de reposición. El acuerdo resolutorio fue desestimatorio, siendo notificado el día 27/10/09.
Contra este acuerdo presentó la reclamación económico-administrativa n° 08/00869/2010.
SEGUNDO.- El fundamento de la regularización llevada a cabo por la Inspección fue el siguiente:
El obligado presentó declaración-liquidación por el concepto y periodo de referencia con los datos que se detallan en el expediente, aplicándose una deducción por reinversión de 450.683,42 €.
Sin embargo, según la Inspección dicha deducción fue improcedentemente aplicada por dos motivos:
- El obligado aplicó la deducción a que se refiere el artículo 36 ter de la LIS en el ejercicio 2003, incumpliendo el requisito exigido en el apartado 4 c) de aplicar la deducción en el periodo en que se efectúe la reinversión, es decir en el ejercicio 2004, en el cual se materializa la reinversión mediante la entrega de 2.458.800 euros destinados a la constitución de Golden Vintage.
- Al margen de lo anterior, según la Inspección en ningún caso procedería la aplicación de la deducción al haber existido simulación negocial en la conducta del obligado tributario, ya que nunca tuvo una verdadera voluntad negocial de constituir una sociedad al objeto de llevar una actividad económica, sino que el único objetivo de dicho acto jurídico fue el de obtener un importante ahorro fiscal como consecuencia de la deducción por reinversión.
TERCERO.- En fecha 26 de junio de 2009, derivado del acuerdo de liquidación señalado en el apartado anterior, se dictó por el Inspector Regional Adjunto de la Delegación Especial de Cataluña de la AEAT acuerdo de imposición de sanción número A23 - 75290854, por la infracción tipificada en el artículo 191 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (en adelante, LGT) cuyo importe ascendía a 225.341,71 euros y que fue notificado el día 28 de julio de 2009.
CUARTO.- Frente al acuerdo de liquidación identificado en el Antecedente de hecho PRIMERO y el de imposición de sanción correspondiente se interpusieron sendas reclamaciones económico-administrativas ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña en fecha 6 de agosto de 2009, que fueron tramitadas bajo los números 08/08466/2009 y 08/08467/2009, respectivamente.
Contra el acuerdo resolutorio tramitado como recurso de reposición por la Inspección que fue notificado el 27/10/09 se interpuso también reclamación económico-administrativa que fue tramitada bajo el número 08/00869/2010.
El Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña resolvió acumuladamente dichas reclamaciones el día 9 de mayo de 2013, desestimando la reclamación número 08/08466/2009 (liquidación), ordenando el archivo de la reclamación 08/00869/2010 (al tener por objeto los mismos acuerdos de liquidación y sanción impugnados en las otras dos reclamaciones) y estimando la reclamación 08/08467/2009 (sanción).
QUINTO.- Notificada dicha resolución el día 28 de mayo de 2013, en fecha 25 de junio de 2013 se interpuso contra la misma recurso de alzada mediante escrito en qué se vierten las alegaciones que se resumen a continuación:
- La Inspección de los Tributos niega la deducción aplicada por el obligado básicamente por la existencia de simulación negocial.
Por el contrario el TEAR de Cataluña no entra a valorar su existencia, por lo que el Acta y el Acuerdo de liquidación devendrían nulos de pleno derecho, en tanto que la Inspección de los Tributos motiva ambos prácticamente en su totalidad, en la figura de la simulación.
El TEAR de Cataluña desestima la reclamación únicamente en base a la fecha en que se produce la puesta a disposición de los elementos patrimoniales en que se materializa la reinversión, fundamentando su criterio en que la reinversión se produce en un ejercicio posterior a 2003. Dicho criterio no es mencionado en el Acta por la Inspección.
- Reitera las alegaciones presentadas ante el TEAR de Cataluña.
SEXTO.- En fecha 4 de febrero de 2016, el Tribunal Económico Administrativo Central (en adelante TEAC) dicha resolución desestimando el recurso de alzada, desestimación que constituye el objeto de este recurso.
- Caducidad del expediente.
La actuación inspectora llevada a cabo por la Inspección de los Tributos, en relación con el Impuesto de sociedades del ejercicio 2003 se inició mediante comunicación del inicio de actuaciones de comprobación e investigación notificada en fecha 8 de julio de 2008 (de conformidad con el art. 177 del RD1065/2007). Y la primera notificación del acto administrativo o Acuerdo de Liquidación se realizó el día 28 de julio de 2009. como así es de ver en el antecedente de hecho Primero, párrafo segundo de la Resolución que se recurre del TEAC, en que se hace constar literalmente:
Dicha caducidad del expediente, y por ende de la acción de la Administración para girar la liquidación, ha sido denunciada reiteradamente por esta parte, en todos nuestros recursos, sin que nuestra alegación haya sido no solamente estimada, sino incluso ignorada (siendo que la caducidad puede ser apreciada incluso de oficio).
Por todo lo expuesto, no cabe otra conclusión, que tal como ya recoge la Resolución del TEAC, la notificación se practicó en fecha 28 de julio de 2009, habiendo transcurrido más de 12 meses desde la notificación de inicio del expediente, y por tanto estaba caducado el mismo y caducada la acción de la Administración. Así se ha alegado y denunciado desde un inicio por mi mandante, y así se ha hecho constar en todos sus recursos que preceden al presente, incluido el entablado ante el TEAC, que en su primera Alegación se decía 'que en primer lugar nuestra entidad se ratifica en las alegaciones ya presentadas ante el TEARC...'. Procede en consecuencia declarar la CADUCIDAD DEL EXPEDIENTE y de la acción de la Administración para reclamar el acuerdo liquidatorio notificado fuera del plazo de los 12 meses, que conlleva su caducidad.
- Improcedencia de girar la liquidación en el ejercicio 2003, por los ingresos derivados de la expropiación, por falta de fijación del importe definitivo.
No vamos a entrar en la liquidación del Impuesto de sociedades correspondiente al ejercicio 2003, realizada dicha deducción al amparo de lo dispuesto en el artículo 36 ter de la ley 43/ 1995 de 27 de diciembre, por cuanto la misma seria improcedente, porque además debe declararse la NULIDAD DE DICHA LIQUIDACION, ya que los ingresos reinvertidos eran los procedentes de una indemnización por Expropiación, cuyo justiprecio era provisional, pendiente de resolución de Recurso de Casación ante el Tribunal Supremo, quien no fijo el precio definitivo hasta dictarse la Sentencia de 19 de octubre de 2011. que fijo el importe definitivo total.
En definitiva, tal y como recogen abundantes Sentencias tanto del TEAC, como jurisprudencia del TS, la diferencia en el justiprecio finalmente fijado y el precio inicialmente establecido en el acta de consignación del precio, se imputara como renta a efectos contables y fiscales, en el ejercicio en que el justiprecio quede defínitivamente establecido por Sentencia firme, de forma que si existiera derecho a percibir intereses de demora en el cobro del precio, desde el reconocimiento del crédito hasta su cobro, deberán reconocerse los correspondientes intereses en cada ejercicio de acuerdo con un criterio financiero.
Y este es el caso que nos ocupa, de que en el año 2003 no se había satisfecho la totalidad del justiprecio, por encontrarse pendiente de resolución judicial la determinación de su cuantía, y por tanto debía imputarse al periodo impositivo en que se dicte la Sentencia que definitivamente la fijare.
- Inexistencia de simulación.
El TEAC viene a argumentar que la reinversión solamente constituyó un mero desplazamiento patrimonial, quedando VALL PARC S.A. tras la adquisición de las referidas participaciones sociales de GOLDEN VINTAGE S.L., en idéntica situación a la que tenía con anterioridad a dicha inversión, teniendo la misma disponibilidad de efectivo. Afirmando que Golden Vintage S.L. se limitaba a gestionar el patrimonio mobiliario que antes realizaba Valls Parc S.A con el objeto de rentabilizar los excedentes de tesorería, afirmando así mismo que la constitución de Golden Vintage S.L, no responde a una finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios mediante la ordenación por cuenta propia de medios de producción o recursos humanos.
Nada más lejos de la realidad. En primer lugar, ello es una afirmación totalmente gratuita, puesto que Golden Vintage se constituyó en 2004 y por tanto es imposible saber en ese momento la actividad que desarrolla o va a desarrollar.
Con dicha afirmación la Administración esta realizando una presunción 'a futuro', sin base alguna.
Es cierto que ambas entidades están vinculadas, tanto por sus socios, como por su administración (pero ya hemos dicho anteriormente que ello es irrelevante según así se ha reconocido por propia doctrina tributaria, como por los tribunales (citando entre otros la Sentencia del TSJ de Valencia, Sala de lo Contencioso Administrativo, sec 3ª, ST de 1 de marzo de 2013).Como cierto es que dicha circunstancia es totalmente ajena a las previsiones del artículo 36 ter, y como cierto es que se tiene reconocido reiteradamente que la reinversión pudiera realizarse en sociedades inactivas o patrimoniales o Sicavs.
No nos parece de recibo que el argumento de la Administración para denegar el derecho a la deducción sea que los efectos realmente queridos y buscados sean exclusivamente los de obtener una menor tributación o ahorro fiscal. ¿Cuáles, si no, son los efectos buscados en cualquier deducción? Es evidente que toda deducción supone un ahorro fiscal y consecuentemente una menor tributación. Esa es su finalidad: No penalizar fiscalmente la reinversión empresarial, tanto si se realiza directamente en elementos del inmovilizado afecto a una actividad económica, como si se efectúa indirectamente mediante la adquisición de una participación suficiente del capital social de otra empresa.
Con respecto a la simulación (o conflicto en la aplicación de la norma tributaria, articulo 15 de la Ley 58/2003), tiene declarado esta Ilustrísima Sala a la que tengo el honor de dirigirme, que deben concurrir las siguientes circunstancias:
1º.- Actos notoriamente artificiosos o impropios para la consecución del resultado.
2º.- Que de su utilización no resulten efectos económicos o jurídicos relevantes, distintos del ahorro fiscal.
Es evidente que en el presente caso, la Administración Tributaria nunca declaró el conflicto en la aplicación de la norma tributaria, (lo que hubiera requerido el previo informe favorable de la Comisión consultiva). Ni tampoco declaró la simulación en el correspondiente acto de liquidación.
La simulación viene a suponer la creación de una realidad jurídica aparente (simulada) que oculta una realidad jurídica distinta (subyacente), o que oculta la existencia de un acto o negocio jurídico. Es una suerte de ocultación que se produce generando la apariencia de un negocio ficticio, realmente no querido, que sirve de pantalla para encubrir el efectivamente realizado en violación de la Ley.
Pues bien, según resulta de las actuaciones, en la actuación de VALL PARC S.A. se desprende claramente:
1) Que no se oculta el acto jurídico, puesto que tanto la venta como la reinversión son claramente declaradas e identificadas.
2) Que lo realmente querido es la reinversión para gozar de la deducción.
3) Que no existe violación de la Ley, sino todo lo contrario, que la reinversión se ajusta plenamente al tenor de la Ley y doctrina tributaria en ese momento existente.
La reinversión realizada por VALL PARC S.A. supone una inevitable mutación patrimonial, una notable y significativa alteración en su balance y patrimonio, y es la propia Ley la que le otorga el derecho a la deducción por reinversión, cuando esta se materializa en la adquisición de tales activos financieros.
Consta en el Acuerdo de Liquidación de 26 de junio de 2019 (pág. 1 de 43) que el inicio de las actuaciones inspectoras se produjo el 8 de julio de 2008.
La diligencia extendida el 2 de julio de 2009, y que a juicio de la representación del Estado habría interrumpido el plazo de prescripción del artículo 150.1 la Ley 58/2003, no tiene los efectos pretendidos, pues como consta en la misma al final no se entregó nada, se pretende entregar exclusivamente en un domicilio que no es el de la sociedad, lo que ni siquiera tiene lugar pues como consta en el Antecedente de Hecho Tercero del TEAC, el expediente sancionador, se notificó el 28 de julio de 2009 a la actora.
La primera actuación referida a la liquidación hoy discutida lo es, tal como consta en el expediente, la practicada el 16 de julio de 2009 en la que se entrega la liquidación, pero en esa data, como acertadamente dice la actora, habían transcurrido los 12 meses a los que hace referencia el citado artículo, contados desde el 8 de julio de 2008.
Ello conlleva a estimar que ha prescrito -no caducado- el derecho a liquidar el ejercicio 2003, pues las actuaciones inspectoras no han interrumpido el plazo de prescripción de dicho ejercicio ( art. 150.6 LGT).
Por tanto, se estima el motivo y por ende, el recurso, al haber trascurrido más de 4 años desde que finalizó el plazo para la presentación de la declaración del Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2003 (25 de julio de 2004), dies a quo, de la prescripción ( artículo 61.7 de la LGT) hasta que se notificó la liquidación de 28 de julio de 2009, tal como refiere el TEAC, sin que sea necesario examinar el resto de los motivos articulados en el escrito rector.
Fallo
En atención a lo expuesto y en nombre de Su Majestad El Rey, la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional ha decidido:
Que debemos
La presente sentencia es susceptible de recurso de casación que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de 30 días contados desde el siguiente al de su notificación; en el escrito de preparación del recurso deberá acreditarse el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2 de la Ley de la Jurisdicción justificando el interés casacional objetivo que presenta.
Así por esta nuestra sentencia, testimonio de la cual será remitido en su momento a la oficina de origen a los efectos legales, junto con el expediente administrativo, en su caso, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.